Ukončení roku z pohledu ZDP

V současné době se již blíží konec roku a s tím pro řadu poplatníků daně z příjmů fyzických osob povinnost podat daňové přiznání. Před vyplněním vlastního tiskopisu daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za r. 2022, je třeba zjistit výši zdanitelných příjmů a k nim příslušných daňových výdajů.

Daňové přiznání k dani z příjmů FO za r. 2022

je podle § 38g zákona o daních z příjmů povinen podat poplatník:

•    jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, přesáhly 15 000 Kč, pokud se nejedná o příjmy od daně osvobozené nebo o příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně,

•    jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, nepřesáhly 15 000 Kč, ale vykazuje daňovou ztrátu (poplatník s příjmy ze samostatné činnosti nebo z nájmu),

•    daňový nerezident fyzická osoba, který uplatňuje slevu na dani na manžela – manželku, invaliditu, za umístění dítěte (školkovné), nebo daňové zvýhodnění na vyživované dítě a nebo nezdanitelnou část základu daně, tj. dary, bytovou potřebu, penzijní pojištění, soukromé životní pojištění, příspěvky odborové organizaci, zkoušky ověřující vzdělávání,

•    kterému byly vyplaceny nebo který jiným způsobem obdržel příjmy ze závislé činnosti za uplynulá léta, které se nepovažovaly za jeho příjmy ve zdaňovacím období, kdy byly zúčtovány plátcem daně v jeho prospěch,

•    s příjmy ze závislé činnosti, který uplatňuje pro snížení základu daně hodnotu bezúplatných plnění tj. darů, poskytnutých do zahraničí,

•    s příjmy ze závislé činnosti, který má tyto příjmy od více plátců současně,

•    s příjmy ze závislé činnosti, který má jiné příjmy vyšší než 6 000 Kč,

•    u kterého došlo k výplatě pojistného plnění ze soukromého životního pojištění, jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, nebo k předčasnému ukončení pojistné smlouvy soukromého životního pojištění, v důsledku kterých došlo ke vzniku povinnosti zdanit příjem ze závislé činnosti.

Zákon § 38g odst. 4 dále stanoví, že daňové přiznání je povinen podat také poplatník, jehož plátce daně oznámil dlužnou částku na dani nebo neoprávněně vyplacenou částku na daňovém bonusu vzniklou zaviněním poplatníka správci daně a předal doklady potřebné k vybrání vzniklého rozdílu podle § 38i odst. 5 písm. b).

Jde o postup při opravě chyb vzniklých zaviněním zaměstnancem, které zaměstnavatel řeší pouze oznámením správci daně. Dluh musí uhradit zaměstnanec, který musí podat daňové přiznání, do kterého příslušnou částku uvede. Správce daně dlužníka k podání daňového přiznání vyzve. V tomto případě se neuplatní pokuta za opožděné tvrzení daně, pokud bude daňové přiznání podáno nejpozději ve lhůtě stanovené správcem daně ve výzvě k podání daňového přiznání.

Poplatník s příjmy ze závislé činnosti

     příjmy zdaňované srážkou

Zaměstnanec, který měl v r. 2022 příjmy:

a)  plynoucí na základě dohody o provedení práce, jejichž úhrnná výše u téhož plátce daně nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 10 000 Kč, nebo

b)  v úhrnné výši nepřesahující u téhož plátce daně za kalendářní měsíc částku rozhodnou pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění,

s tím, že neučinil prohlášení k dani a proto tyto příjmy byly zdaněny srážkou ve výši 15 %, se může rozhodnout, zda nevyužije možnost uvést dané příjmy do daňového přiznání, odečíst si slevy na dani (vždy alespoň slevu na poplatníka ve výši 30 840 Kč) a požádat správce daně o vrácení případného přeplatku na dani.

Výše příjmu rozhodného pro účast na nemocenském pojištění pro r. 2022 činila 3 500 Kč.

Pokud měl zaměstnanec v r. 2022 např. příjem z dohody o provedení práce do výše 10 000 Kč v měsíci a současně u téhož zaměstnavatele ještě příjem z dohody o pracovní činnosti do výše hrubého příjmu 3 500 Kč a neučinil prohlášení podle § 38k zákona, plátce daně by mu z obou dohod srazil daň srážkou ve výši 15 % s tím, že zaměstnanec nemusí podávat daňové přiznání. V případě, že se však zaměstnanec rozhodne, daňové přiznání podat může tak učinit s tím, že předmětné částky uvede do daňového přiznání, uplatní si zákonné slevy na dani z příjmů a požádá správce daně o vrácení přeplatku na dani z příjmů.

Příklad 1

Zaměstnanec měl v r. 2022 příjmy z dohod o provedení práce do 10 000 Kč měsíčně s tím, že tento příjem byl zdaněn srážkovou daní. Jiné příjmy neměl. Otázkou je, zda tento zaměstnanec může podat daňové přiznání za r. 2022, kam příjmy z dohod zdaněné srážkou v souladu s § 6 odst. 4 zákona, včetně slevy na dani z příjmů na poplatníka, uvede a požádá o vrácení přeplatku na dani, a to i po lhůtě pro jeho podání (např. až v květnu 2023), aniž by musel platit nějakou sankci za pozdní podání daňového přiznání.

Poplatník může podat daňové přiznání kdykoli (např. až v květnu 2023), a to bez sankce, protože daňové přiznání nebyl v souladu s § 38g zákona povinen podat.

     příspěvek na pojištění
z titulu spoření na stáří

Ustanovení § 6 odst. 9 písm. p) bodu 3 zákona o daních z příjmů stanoví mimo jiné, že dojde-li před skončením doby 60 kalendářních měsíců od uzavření smlouvy nebo před rokem, ve kterém pojištěný dosáhne 60 let, k výplatě pojistného plnění ze soukromého životního pojištění, jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, nebo k předčasnému ukončení pojistné smlouvy, osvobození zaniká a příjmem podle § 6, ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky příspěvků na pojistné, které byly u pojištěného v roce výplaty nebo předčasného ukončení smlouvy a v uplynulých 10 letech od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozeny; toto se neuplatní v případě plnění, kdy došlo ke vzniku nároku na starobní důchod nebo invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně nebo v případě, stane-li se pojištěný invalidním ve třetím stupni podle zákona o důchodovém pojištění nebo v případě smrti a s výjimkou pojistných smluv, u nichž nebude vyplaceno pojistné plnění nebo odkupné a zároveň rezerva, kapitálová hodnota nebo odkupné bude přímo převedeno na jinou smlouvu soukromého životního pojištění splňující podmínky pro daňové osvobození příspěvků zaměstnavatele; tento příjem není příjmem vypláceným plátcem daně z příjmů ze závislé činnosti; zaměstnanec je povinen oznámit svému zaměstnavateli nejpozději poslední den kalendářního měsíce, v němž změna nastala, že nárok na daňové osvobození příspěvků hrazených zaměstnavatelem za jeho soukromé životní pojištění zanikl.

Poplatník, který v r. 2022 nesplnil výše uvedené podmínky § 6 odst. 9 písm. p) bodu 3 zákona, je podle § 38g zákona o daních z příjmů povinen podat přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2022, a v tomto přiznání je povinen dodanit příspěvky svého zaměstnavatele na soukromé životní pojištění, které byly od daně osvobozeny. Příspěvky zaměstnavatele na soukromé životní pojištění zaměstnance nepodléhají odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění.

Příklad 2

Zaměstnanec měl sjednáno soukromé životní pojištění od roku 2004, na které mu zaměstnavatel měsíčně přispíval. V červenci 2022, před splněním podmínek 2x60, předčasně ukončil pojistnou smlouvu s výplatou odkupného. Otázkou je, jak bude zaměstnanec postupovat z hlediska daně z příjmů.

Požádal-li zaměstnanec o odkupné v červenci 2022, zaměstnavatel mu za 6 měsíců roku 2022 přispěl na soukromé životní pojištění, u kterého osvobození příspěvků zaniklo. Příspěvky zaměstnavatele, u kterých zaniklo za r. 2015 [tj. příspěvky, které byly počínaje r. 2015 od daně z příjmů na straně zaměstnanec osvobozeny podle § 6 odst. 9 písm. p) bod 3 zákona] až 2022 daňové osvobození, je zaměstnanec povinen uvést v daňovém přiznání za rok 2022 jako příjem podle § 6. Z uvedeného příjmu poplatník nebude platit sociální ani zdravotní pojištění.

Zaměstnanec měl při ukončení smlouvy povinnost zaměstnavateli oznámit, že mu zanikl nárok na osvobození příspěvků od daně.

Poplatník s ostatními příjmy

Jedná-li se o ostatní příjmy, je třeba pamatovat, že příjmem podle § 10 odst. 1 písm. b) zákona jsou příjmy z převodu nemovité věci, cenného papíru a jiné věci. V návaznosti na občanský zákoník se pod pojmem věc rozumí nejen věci movité, nemovité, cenné papíry, tj. věci hmotné, ale i věci nehmotné. Obchodoval-li např. poplatník v r. 2022 na komoditních trzích nebo s finančními deriváty, jde o příjmy z obchodování s nehmotnými movitými věcmi, tj. z hlediska daně z příjmů o příjmy podle § 10 odst. 1 písm. b) bod 3 zákona, které je třeba uvést do daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Osvobození podle § 4 odst. 1 písm. c) zákona nelze uplatnit, protože jde o nehmotné movité věci.

Prodal-li např. v r. 2022 poplatník rodinný dům, který koupil v r. 2020, ve kterém před prodejem nebydlel, je příjem z prodeje zdanitelným příjmem podle § 10, a to i v případě, že tento příjem použije na koupi bytové jednotky, kam se s rodinou nastěhuje. Osvobození podle § 4 odst. 1 písm. a) a b) zákona nelze uplatnit, nejsou splněny zákonné podmínky.

Počínaje r. 2014 je předmětem daně z příjmů podle § 10 odst. 1 písm. n) zákona bezúplatný příjem. Jde o příjmy z titulu dědění, darování, majetkového práva a majetkového prospěchu.

Příklad 3

Manželé prodali nedokončenou stavbu rodinného domku spolu s pozemkem, který vlastnili přes 20 let. Otázkou je, jak budou postupovat z hlediska daně z příjmů.

Příjem z prodeje nedokončeného rodinného domu včetně pozemku je od daně osvobozen podle § 4 odst. 1 písm. b) zákona. Občanský zákoník v § 506 stanoví, že součástí pozemku je prostor nad povrchem i pod povrchem, stavby zřízené na pozemku a jiná zařízení. Nedokončený rodinný dům je tedy součástí pozemku s tím, že poplatníci pozemek vlastnili déle než 20 let.

Příjmy od daně osvobozené se do daňového přiznání neuvádí, pouze pokud výše osvobozeného příjmu převýšila 5 000 000 Kč, museli by manželé správci daně tuto skutečnost oznámit do konce lhůty pro podání daňového přiznání za r. 2022, ve kterém příjem obdrželi.

Příklad 4

Manželé dostali do společného jmění manželů od bratra manželky bytovou jednotku. Otázkou je, zda bude tento dar podléhat na straně manžela, resp. švagra, dani z příjmů fyzických osob.

Podle § 713 občanského zákoníku povinnosti a práva spojená se společným jměním nebo jeho součástmi náleží oběma manželům společně a nerozdílně. V daném případě jde o dar, tj. bezúplatný příjem manželů, od švagra, resp. od bratra sestře, který bude od daně z příjmů osvobozen podle § 10 odst. 3 písm. c) bod 1 zákona.

Příjmy od daně osvobozené se do daňového přiznání neuvádí, pokud by výše osvobozeného příjmu převýšila 5 000 000 Kč, museli by manželé správci daně tuto skutečnost oznámit do konce lhůty pro podání daňového přiznání za r. 2022, ve kterém příjem obdrželi.

Poplatník s příjmy ze samostatné činnosti

Jedná-li se o příjmy ze samostatné činnosti podle § 7 zákona o daních z příjmů, je třeba zejména pamatovat, že příjmy podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona jsou i příjmy z jiného podnikání, ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění. V návaznosti na termín „podnikání“ podle § 420 občanského zákoníku zákon stanoví, že podle tohoto ustanovení se zdaňují příjmy z činností, ke kterým je podnikatelské oprávnění potřeba. Podnikal-li poplatník v r. 2022 bez příslušného podnikatelského oprávnění, je příjem z takového podnikání zdaňován jako příjem podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona (byť podnikatel oprávnění nemá, tak k činnosti, kterou vykonává, je tohoto oprávnění třeba). Za příjmy podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona se tedy považují i příjmy ze samostatné činnosti ve smyslu § 420 odst. 1 občanského zákoníku provozované bez příslušného podnikatelského oprávnění.

Za příjmy ze samostatné činnosti se dále považují také příjmy z krátkodobého ubytování spočívající v pronájmu nemovité věci, který má krátkodobý charakter, činnost je poskytována za účelem rekreace, je spojena s dalšími ubytovacími službami (výměna ložního prádla, úklid, hygienické prostředky aj.).

Na konci roku 2022 se musí poplatník s příjmy ze samostatné činnosti rozhodnout, jakým způsobem uplatní daňové výdaje. Ty může uplatnit ve skutečné doložené výši nebo paušální částkou z dosažených příjmů. Paušální výdaje může poplatník za r. 2022 uplatnit ve výši:

a)  80 % z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a z příjmů z živnostenského podnikání řemeslného; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 1 600 000 Kč,

b)  60 % z příjmů ze živnostenského podnikání; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 1 200 000 Kč,

c)  30 % z příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč,

d)  40 % z jiných příjmů ze samostatné činnosti, s výjimkou příjmů podle odstavce 1 písm. d) a odstavce 6; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 800 000 Kč.

Způsob uplatnění výdajů podle tohoto odstavce nelze zpětně měnit.

Příklad 5

Poplatník s příjmy ze samostatné činnosti má dva obory podnikání. Z jedné činnosti lze odečítat výdaje 40 % a u druhé 60 % z dosažených příjmů. Příjem z podnikání s výdaji 40 % činí 770 000 Kč a příjem s výdaji 60 % činí 700 000 Kč. Otázkou je, zda lze stanovit výdaje k jednotlivým příjmům, nebo se musí vypočítat procentové poměry jednotlivých příjmů a podle nich potom vypočítat výdaje.

Podle stanoviska Generálního finančního ředitelství zveřejněného v pokynu D– 22 k § 7 odst. 7 zákona o daních z příjmů má-li poplatník v jednom zdaňovacím období různé druhy příjmů podle § 7 zákona, u kterých uplatňuje daňové výdaje rozdílným procentem podle druhu příjmů, musí vést přesnou evidenci jednotlivých druhů příjmů tak, aby mohl uplatnit daňové výdaje procentem z příjmů v příslušné výši.

Má-li poplatník příjem z podnikání 770 000 Kč, pak 40 % paušální výdaje činí 770 000 x 0,4 = 308 000 Kč, a dále příjem z podnikání 700 000 Kč, pak 60 % paušální výdaje činí 700 000 x 0,6 = 420 000 Kč. Celkové paušální výdaje poté činí 308 000 + 420 000 = 728 000 Kč.

Příklad 6

Podnikatel, jehož manželka pečuje doma o tři nezletilé děti, bude mít za r. 2022 příjem 1 300 000 Kč s tím, že výdaje uplatňuje 60 % paušální částkou z dosažených příjmů. Otázkou je, jak bude postupovat z hlediska daně z příjmů.

Podnikatel uplatní paušální výdaje ve výši 780 000 (1 300 000 x 0,6) Kč, dále si daň sníží o základní slevu na poplatníka ve výši 30 840 Kč, o slevu na manželku (tj. 24 840 Kč) a daňové zvýhodnění na vyživované děti (tj. 15 204 + 22 320 + 27 840 Kč).

Pro úplnost je třeba doplnit, že počínaje r. 2021 je zrušen maximální limit pro daňový bonus.

Příklad 7

Podnikatel uplatňuje za r. 2022 výdaje paušálem ve výši 60 %. Má spolupracující manželku, na kterou rozděluje 50 % příjmů a 50 % výdajů. Příjmy bude mít cca 2 500 000 Kč. Otázkou je, zda musí uplatnit výdaje pouze ve výši 1 200 000 Kč, tzn. ještě před rozdělením příjmů na spolupracující osobu, nebo zda lze počítat paušál až z rozdělených příjmů 1 250 000 Kč, který by činil 750 000 Kč na osobu.

Zákon v § 13 stanoví mimo jiné, že příjmy a výdaje na jejich dosažení, zajištění a udrženípři samostatné činnosti mohou být, při splnění zákonem stanovených podmínek, rozděleny mezi poplatníka a s ním spolupracující osoby. Jde-li o výdaje paušální 60 % z dosažených příjmů, lze rozdělit pouze výdaje omezené § 7 odst. 7 zákona, tj. ve výši 1 200 000 Kč. V daném případě bude podnikatel na spolupracující osobu rozdělovat celkové příjmy ve výši 2 500 000 Kč a celkové daňové výdaje ve výši 1 200 000 Kč. Částka, o kterou příjmy na straně spolupracující manželky mohou převýšit výdaje, může činit maximálně 540 000 Kč.

Příklad 8

Dva společníci (dříve účastníci sdružení bez právní subjektivity) provozují živnostenské podnikání, kde si uplatňují 60 % paušální výdaje. V r. 2022 dosáhli při společné činnosti příjmy 4 300 000 Kč, na každého připadne 2 150 000 Kč s tím, že i skutečné výdaje si rozdělují na polovinu. Otázkou je, jaké mohou uplatnit paušální výdaje, tj. každý 1 200 000 Kč, nebo oba dohromady pouze 1 200 000 Kč.

Každý ze společníků může za r. 2022 uplatnit paušální výdaje ve výši 1 200 000 Kč.

Poplatník s příjmy z nájmu

Ustanovení § 2201 a násl. občanského zákoníku stanoví, že nájemní smlouvou se pronajímatel zavazuje přenechat nájemci věc k dočasnému užívání a nájemce se zavazuje platit za to pronajímateli nájemné. Jedná-li se o nájem, je třeba pamatovat, že v občanském zákoníku je zařazen mezi smlouvy o přenechání věci k užití jinému i pacht (§ 2332 anásl). Vzhledem k tomu, že převážná většina ustanovení zákona o daních z příjmů vztahujících se na nájem se vztahuje též na pacht, § 21c odst. 3 zákona stanoví, že tam, kde se v zákoně hovoří o nájmu, myslí se i pacht.

Od výše uvedených příjmů z nájmu je třeba odlišit příjmy za ubytovací služby, které jsou příjmem podle § 7 zákona, tj. příjmem ze samostatné činnosti, a které lze provozovat na základě živnostenské oprávnění, pokud tuto činnost provozovatel vykonává soustavně.

Jde-li o pronajímatele s příjmy podle § 9 zákona o daních z příjmů, může za r. 2022 uplatnit paušální výdaje ve výši 30 % z příjmů z nájmu, nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč.

Příjmy z nájmu plynoucí manželům ze společného jmění manželů se v souladu s § 9 odst. 2 zákona zdaňují jen u jednoho z nich. To platí i v případě, že plynou z více druhů pronajatých nemovitých nebo movitých věcí, a to i rozdílného charakteru (např. dům, byt, chata, garáž, pozemek).

Příklad 9

Dva spoluvlastníci bytového domu mají příjmy z nájmu, které si rozděluji na polovinu, tj. podle spoluvlastnických podílů. Jeden spoluvlastník vlastní vozidlo, které používá nejenom pro záležitosti spojené s nájmem. Otázkou je, zda je možné, aby vlastník vozidla uplatnil do svých daňových výdajů krácený paušální výdaj na dopravu ve výši 4 000 Kč, anebo vzhledem k výši spoluvlastnictví na domě, pouze 2 000 Kč. 

Pokud spoluvlastník nemovité věci vlastní vozidlo (nejedná se o vozidlo ve spoluvlastnictví), které používá kromě soukromého účelu i pro záležitosti spojené s nájmem, je možné, aby při splnění zákonných podmínek daných § 24 odst. 2 písm. zt) zákona, uplatnil do daňových výdajů paušální výdaj na dopravu ve výši 4 000 Kč. V daném případě se jedná o individuální výdaj nikoliv o společný výdaj, který by se rozděloval mezi spoluvlastníky nemovité věci (takovým společným výdajem by mohl být např. výdaj na opravu dané nemovité věci).

Příklad 10

Poplatník si v r. 2022 na hypotéku koupil byt, který pronajímá. Otázkou je, zda k příjmu z nájmu lze uplatnit do daňových výdajů výdaje na hypotéku, tj. poplatek za uzavření smlouvy a úroky z hypotéky.

K příjmům z nájmu bytové jednotky si pronajímatel může uplatnit výdaje na jejich dosažení, zajištění a udržení. Poplatky za uzavření hypotéčního úvěru, tj. smlouvy, a úroky z úvěru na pořízení pronajímané bytu, jsou provozním daňovým výdajem.

Pokud se jedná o vlastní koupi bytové jednotky, výdaje spojené s její koupí nejsou výdaji daňovými při jejich úhradě, do daňových výdajů je poplatník zahrne až prostřednictvím odpisů podle § 26 až 33 zákona o daních příjmů.

Dále jsou daňovým výdajem pronajímatele výdaje spojené s opravami a údržbou bytové jednotky, daň z nemovitých věcí, pojištění apod.

Ing. Eva Sedláková