Průměrná mzda pro účely daní z příjmů je definována v § 21g odst. 2 ZDP, a to jako průměrná mzda stanovená podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení.

Pro zdaňovací období 2023 se vycházelo z nařízení vlády č. 290/­2022 Sb., kde je uveden všeobecný vyměřovací základ 38 294 Kč a přepočítací koeficient 1,0530 Kč. Průměrná mzda pro rok 2023 tedy činí 40 324 Kč a rozhraní výše základu daně pro uplatnění sazeb daně 15 % a 23 % činí 40 324 Kč × 48 = 1 935 552 Kč.

Pro zdaňovací období 2024 se vychází z nařízení vlády č. 286/­2023 Sb., kde je uveden všeobecný vyměřovací základ 40 638 Kč a přepočítací koeficient 1,0819 Kč. Průměrná mzda pro rok 2024 tedy činí 43 967 Kč (po zaokrouhlení na celé koruny nahoru) a rozhraní výše základu daně pro uplatnění sazeb daně 15 % a 23 % činí 43 967 Kč × 36 = 1 582 812 Kč.

Hranice pro uplatnění progresivní daně 23 % se v roce 2024 oproti roku 2023 tedy snížila o 18,22 %.

     Vývoj výše základu daně v Kč pro uplatnění progresivní sazby daně z příjmů FO v letech 2021 až  2024

Ukazatel	Rok 2021	Rok 2022	Rok 2023	Rok 2024
hranice pro uplatnění sazby 23 %	1 701 168	1 867 728	1 935 552	1 582 812
průměrná mzda	35 411	38 911	40 324	43 967
nařízení vlády	381/­2020	356/­2021	290/­2022	286/­2023

 

Do konce roku 2023 výše základu daně pro uplatnění progresivní daně odpovídá rovněž výši maximálního ročního vyměřovacího základu pro účely platby pojistného na sociální pojištění fyzickou osobou (zaměstnancem s příjmy dle § 6 ZDP i osobou samostatně výdělečně činnou s příjmy dle § 7 ZDP). Pro rok 2024 došlo k úpravě metody výpočtu hranice pro uplatnění progresivní sazby daně z příjmů fyzických osob, ale metodika výpočtu maximálního vyměřovacího základu pro odvod sociálního pojištění zůstala shodná jako v předchozích letech, takže maximální roční vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální pojištění činí 43 967 Kč × 48 měsíců = 2 110 416 Kč.

Z § 16 odstavec 2 ZDP vyplývá, že daň se vypočte ze základu daně sníženého o nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP) a o odčitatelné položky od základu daně (§ 34 ZDP) zaokrouhleného na celá sta Kč dolů, a to jako součet součinů příslušné části takového základu daně a sazby pro tuto část základu daně.

Dle § 16ab odst. 1 ZDP se daň poplatníka vypočte jako součet daně podle § 16 snížené o slevy na dani a daně podle § 16a. Ustanovení § 16a se vztahuje na výpočet daně pro samostatný základ daně – stanoví se zde, že sazba daně pro samostatný základ daně činí 15 % a daň se vypočte jako součin samostatného základu daně zaokrouhleného na celá sta Kč dolů a sazby daně pro tento základ daně. V § 16ab odst. 2 a 3 ZDP se ve vazbě na uplatnění daňového bonusu souvisícího s daňovým zvýhodněním na vyživované dítě uvádí, že pokud je daňový bonus podle § 35c odst. 3 ZDP vyšší nebo roven dani podle § 16a, sníží se o tuto daň daňový bonus a daň poplatníka se rovná nule. Pokud je daňový bonus podle § 35c odst. 3 nižší než daň podle § 16a, daňový bonus je roven nule a daň poplatníka se rovná dani podle § 16a snížené o daňový bonus podle § 35c odst. 3 ZDP.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 1

Podnikatel dosáhne ze živnostenského podnikání zdanitelné příjmy ve výši 3 800 000 Kč. K těmto příjmům uplatňuje paušální výdaje ve výši 60 %, a to ve výši maximální limitní výše 2 mil. Kč × 60 % = 1 200 000 Kč. Poplatník uplatňuje pouze základní slevu na dani na poplatníka.

Uveďme si porovnání zdanění podnikatele v roce 2023 a 2024 při dosažení stejné výše zdanitelných příjmů.

     Výpočet daně za rok 2023

Zdanění podnikatele z dosaženého základu daně za rok 2023 ve výši 2 600 000 Kč:

(1 935 552 Kč × 0,15 + 664 448 Kč × 0,23) – 30 840 Kč = 412 316 Kč.

     Výpočet daně za rok 2024

Zdanění podnikatele z dosaženého základu daně za rok 2024 ve výši 2 600 000 Kč:

(1 582 812 Kč × 0,15 + 1 017 188 Kč × 0,23) – 30 840 Kč = 440 536 Kč.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 2

Právník dosáhne zdanitelné příjmy ve výši 2 700 000 Kč, ke kterým uplatňuje paušální výdaje ve výši 40 %, a to v maximální limitní výši 2 mil. Kč × 40 % = 800 000 Kč. Uplatňuje pouze základní slevu na dani na poplatníka.

Uveďme si porovnání zdanění v roce 2023 a 2024 při dosažení stejné výše zdanitelných příjmů.

     Výpočet daně za rok 2023

Zdanění poplatníka z dosaženého základu daně za rok 2023 ve výši 1 900 000 Kč s uplatněním sazby daně 15 %:

1 900 000 Kč × 0,15 – 30 840 Kč = 254 160 Kč.

     Výpočet daně za rok 2024

Zdanění poplatníka z dosaženého základu daně za rok 2024 ve výši 1 900 000 Kč:

(1 582 812 Kč × 0,15 + 317 188 Kč × 0,23) – 30 840 Kč = 279 536 Kč.

n

2. Možnosti, jak se vyhnout uplatnění progresivní daně v roce 2024 u poplatníka s příjmy dle § 7 a § 9 ZDP

2.1 Využití zrychleného odpisování u no­vě pořízeného hmotného majetku

Pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob ve zdaňovacím období, kdy pořídil nový hmotný majetek a tento zařadil do svého obchodního majetku, dosáhne vyšší základ daně ze samostatné činnosti dle § 7 ZDP, je pro něho vhodné z důvodu daňové optimalizace v daňovém přiznání uplatnit u tohoto hmotného majetku zrychlené odpisování. Při zrychleném odpisování jsou totiž daňové odpisy v prvním roce výrazně vyšší než u odpisování rovnoměrným způsobem. Totéž platí pro poplatníka s příjmy z nájmu zdaňovanými dle § 9 ZDP (v tomto případě poplatník nemá obchodní majetek), nebo při kombinaci příjmů dle § 7 a § 9 ZDP.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 3

Podnikatel zakoupil v roce 2024 nový osobní automobil za pořizovací cenu 900 000 Kč, který vložil do svého obchodního majetku a používá jej výhradně ke svému podnikání. Za zdaňovací období 2024 dosáhne základ daně v rámci živnostenského podnikání dle § 7 ve výši 1 760 000 Kč (bez uplatněných odpisů z nově pořízeného osobního automobilu). Poplatník uplatňuje výdaje prokazatelným způsobem. Jiné zdanitelné příjmy poplatník nemá.

     Odpisování nové pořízeného osobního automobilu rovnoměrným způsobem

Zdaňovací období	Výpočet daňových odpisů v Kč
2024	900 000 × 11 : 100 = 99 000
2025 a další	900 000 × 22,25 : 100 = 200 250

 

     Odpisování nové pořízeného osobního automobilu zrychleným způsobem

Zdaňovací období	Výpočet daňových odpisů v Kč
2024	900 000 : 5 = 180 000
2025 atd.	2 × 720 000 : (6 – 1) = 288 000

 

Výpočet výše daně za rok 2024 při uplatnění rovnoměrných nebo zrychlených odpisů z nově pořízeného osobního automobilu v roce 2024:

Údaje v Kč	Uplatnění rovnoměrných odpisů	Uplatnění zrychlených odpisů
Základ daně § 7	1 661 000	1 580 000
Daň sazbou 15 %	237 421,80	237 000
Daň sazbou 23 %	17 983,24	0
Sleva na dani na poplatníka	30 840	30 840
Celková výše daně po zaokrouhlení	224 566	206 160

 

Z výše uvedeného porovnání vyplývá, že poplatníkovi v daném případě postačí uplatnit u nově pořízeného osobního automobilu v roce 2024 namísto rovnoměrného způsobu odpisování zrychlené odpisování, a jeho zdanitelné příjmy za rok 2024 budou podléhat pouze zdanění sazbou daně 15 % a poplatník se tak vyhne zdanění progresivní sazbou daně 23 %.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 4

Fyzická osoba podniká na základě živnostenského oprávnění a současně pronajímá bytové jednotky. V říjnu 2024 zakoupí další bytovou jednotku 3+KK za částku 5 200 000 Kč, kterou od listopadu 2024 pronajímá. Poplatník dosáhne za rok 2024 dílčí základ daně dle § 7 ve výši 1 200 000 Kč a dílčí základ daně z nájmu dle § 9 ZDP 550 000 Kč (bez uplatněných odpisů z nově pořízené bytové jednotky). Poplatník veškeré výdaje uplatňuje prokazatelným způsobem.

     Odpisování nové bytové jednotky rovnoměrným způsobem

Zdaňovací období	Výpočet daňových odpisů v Kč
2024	5 200 000 × 1,4 : 100 = 72 800
2025 a další	5 200 000 × 3,4 : 100 = 176 800

 

     Odpisování nové bytové jednotky zrychleným způsobem

Zdaňovací období	Výpočet daňových odpisů v Kč
2024	5 200 000 : 30 = 173 334
2025 atd.	2 × 5 026 666 : (31 – 1) = 335 111

 

Výpočet výše daně za rok 2024 při uplatnění rovnoměrných nebo zrychlených odpisů z nově pořízené bytové jednotky v roce 2024 (základ daně celkem je pro účely výpočtu daně zaokrouhlen na celá sta Kč dolů dle § 16 odst. 2 ZDP).

Údaje v Kč	Uplatnění rovnoměrných odpisů	Uplatnění zrychlených odpisů
Dílčí základ daně § 7	1 200 000	1 200 000
Dílčí základ daně § 9	477 200	376 666
Základ daně celkem	1 677 200	1 576 600
Daň sazbou 15 %	237 421,80	236 490
Daň sazbou 23 %	21 709,24	0
Celková výše daně po zaokrouhlení	259 132	236 490

 

Z výše uvedeného porovnání vyplývá, že poplatníkovi v daném případě postačí uplatnit u nově pořízené bytové jednotky v roce 2024 určené k pronájmu namísto rovnoměrného způsobu odpisování zrychlené odpisování, a jeho zdanitelné příjmy za rok 2024 budou podléhat pouze zdanění sazbou daně 15 % a poplatník se tak vyhne zdanění progresivní sazbou daně 23 %.

n

2.2 Použití zvýšené roční odpisové sazby v 1. roce rovnoměrného odpisování

V tabulce k § 31 odst. 1 písm. a) ZDP jsou pro rovnoměrné odpisování hmotného majetku přiřazeny podle jednotlivých odpisových skupin maximální roční odpisové sazby. V prvním roce odpisování lze tyto sazby zvýšit:

- o 20 % u poplatníka s převážně zemědělskou a lesní výrobou, který je prvním odpisovatelem stroje pro zemědělství a lesnictví – písm. b),

- o 15 % u poplatníka, který je prvním odpisovatelem zařízení pro čištění a úpravu vod a pro třídicí a úpravárenské zařízení na zhodnocení druhotných surovin – písm. c),

- o 10 % u poplatníka, který je prvním odpisovatelem hmotného majetku zatříděného podle tohoto zákona v odpisových skupinách 1 až 3 s výjimkou hmotného majetku uvedeného pod písm. b) a c) – písm. d).

V § 31 odst. 5 ZDP se uvádí, že roční odpisovou sazbu podle odstavce 1 písm. b) až d) nelze uplatnit u letadel, pokud nejsou využívána provozovateli letecké dopravy a leteckých prací na základě vydané koncese a provozovateli leteckých škol, u motocyklů a osobních automobilů, pokud nejsou využívány provozovateli silniční motorové dopravy a provozovateli taxislužby na základě vydané koncese a provozovateli autoškol nebo pokud se nejedná o osobní automobily v provedení speciální vozidlo podskupiny sanitní a pohřební, u hmotného majetku v klasifikaci produkce CZ-CPA označeného kódem 27.5 (spotřebiče převážně pro domácnost) a kódem 30.12 (rekreační a sportovní čluny).

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 5

Zemědělský podnikatel si pořídil v roce 2024 jako první odpisovatel traktor zařazený v klasifikaci produkce CZ-CPA 28.30 o vstupní ceně 680 000 Kč. Traktor je zařazen do druhé odpisové skupiny. Za zdaňovací období 2024 činí základ daně podnikatele 1 780 000 Kč (bez započtení odpisů z nově pořízeného traktoru). Poplatník zahájil odpisování rovnoměrným způsobem, přičemž hmotný majetek splňuje podmínku pro uplatnění zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 20 %.

Pokud by poplatník uplatnil rovnoměrný odpis dle § 31 odst. 1 písm. a) ZDP, činil by tento odpis 74 800 Kč a jeho základ daně 1 705 200 Kč, a poplatník by musel v daňovém přiznání z rozdílu nad limitní hranici 1 582 812 Kč uplatnit progresivní sazbu daně 23 %. Pokud se zemědělský podnikatel rozhodne uplatnit zvýšenou roční odpisovou sazbu dle § 31 odst. 1 písm. b) zákona, pak odpisování pořízeného traktoru bude následovné:

Zdaňovací období	Výpočet daňových odpisů v Kč
2024	680 000 Kč × 31 : 100 = 210 800
2025 až 2028	680 000 Kč × 17,25 : 100 = 117 300

 

V daném případě poplatník zvýší daňový odpis v 1. roce odpisování oproti postupu dle tabulky uvedené pod písmenem a) k § 31 odst. 1 ZDP o 136 000 Kč. Jeho základ daně za rok 2024 se sníží na částku 1 569 200 Kč, a poplatník tak uplatní pouze základní sazbu daně 15 %.

2.3 Zvýšení odpisů v 1. roce zrychleného odpisování

V prvním roce zrychleného odpisování se stanoví odpisy hmotného majetku jako podíl jeho vstupní ceny a přiřazeného koeficientu pro zrychlené odpisování platného v prvním roce odpisování dle § 32 odst. 1 ZDP; přitom poplatník, který je prvním odpisovatelem, může tento odpis zvýšit podle § 32 odst. 2 písm. a) ZDP o:

- 20 % vstupní ceny stroje pro zemědělství a lesnictví u poplatníka s převážně zemědělskou a lesní výrobou – bod 1,

- 15 % vstupní ceny zařízení pro čištění a úpravu vod a pro třídící a úpravárenské zařízení na zhodnocení druhotných surovin – bod 2,

- 10 % vstupní ceny hmotného majetku zatříděného podle tohoto zákona v odpisových skupinách 1 až 3 s výjimkou hmotného majetku uvedeného v předešlých bodech a v § 31 odst. 5 zákona – bod 3.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 6

Zemědělský podnikatel zakoupil v roce 2024 traktor o vstupní ceně 750 000 Kč. Podnikatel uplatňuje výdaje ve skutečné výši a s ohledem na dosažený základ daně z příjmů za rok 2024 hledá možnosti optimalizace své daňové povinnosti, aby nemusel uplatnit progresivní sazbu daně 23 %.

Pokud půjde o poplatníka s převážně zemědělskou a lesní výrobou, který je prvním odpisovatelem traktoru, může zvýšit odpis v 1. roce odpisování o 20 % podle § 32 odst. 2 písm. a) bod 1 ZDP.

Zdaňovací období	Uplatnění daňových odpisů v Kč
2024	750 000 Kč : 5 = 150 000 + 20 % vstupní ceny 150 000 celkem uplatněn odpis 300 000
2025 atd.	2 × 450 000 Kč : (6 – 1) = 180 000

 

Při využití možnosti zvýšení odpisů v 1. roce odpisování pořízeného traktoru o 20 %, sníží poplatník v daňovém přiznání za rok 2024 základ daně navíc o 150 000 Kč oproti klasickému uplatnění zrychlených odpisů dle příslušné tabulky § 32 odst. 1 ZDP.

n

2.4 Uplatnění mimořádných odpisů při pořízení elektromobilu

Z § 30a odst. 1 ZDP ve znění zákona č. 349/­2023 Sb. vyplývá, že hmotný majetek, který je bezemisním vozidlem, pořízený v období od 1. ledna 2024 do 31. prosince 2028, může poplatník, který je jeho prvním odpisovatelem, odepsat bez přerušení do 100 % vstupní ceny za 24 měsíců, přičemž za prvních 12 měsíců může poplatník uplatnit odpisy rovnoměrně až do výše 60 % vstupní ceny hmotného majetku a za dalších bezprostředně následujících 12 měsíců uplatní odpisy rovnoměrně do výše 40 % vstupní ceny hmotného majetku.

Pojem bezemisní vozidlo je pro účely daní z příjmů vymezen v ustanovení § 21b odst. 7 ZDP – jedná se o jakékoliv silniční motorové vozidlo, které jako palivo používá výlučně elektrickou energii nebo vodík, nebo jde o jiné silniční motorové vozidlo, jehož provoz nemá žádné emise CO2. Za bezemisní vozidlo nelze považovat vozidlo s tzv. hybridním pohonem, tj. vozidlo, které jako palivo používá elektrickou energii nebo vodík v kombinaci s jiným palivem, kdy v jeho kombinovaném provozu dochází k produkci CO2.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 7

Podnikatel zakoupil v květnu 2024 bezemisní osobní automobil za sjednanou kupní cenu 1 200 000 Kč. Automobil uvedl do užívání rovněž v květnu 2024 a vložil ho do svého obchodního majetku. Automobil využívá výlučně ke svému podnikání. Podnikatel dosáhne základu daně dle § 7 ZDP za rok 2024 ve výši 2 000 000 Kč (bez uplatnění odpisů z nově pořízeného automobilu), jiné zdanitelné příjmy nemá. Uplatňuje pouze slevu na dani na poplatníka.

     Výpočet mimořádných odpisů dle § 30a ZDP

Za prvních 12 měsíců lze uplatnit 60 % vstupní ceny, tedy částku 720 000 Kč, tj. 60 000 Kč měsíčně. Za dalších 12 měsíců lze uplatnit 40 % vstupní ceny, tedy částku 480 000 Kč, tj. 40 000 Kč měsíčně.

Zdaňovací období	Výpočet odpisů v Kč
2024	60 000 × 7 měsíců = 420 000
2025	60 000 × 5 měsíců + 40 000 × 7 měsíců = 580 000
2026	40 000 × 5 měsíců = 200 000

 

     Výpočet zrychlených odpisů dle § 32 odst. 1 ZDP

Zdaňovací období	Výpočet odpisů v Kč
2024	1 200 000 : 5 = 240 000
2025	2 × 960 000 : (6 – 1) = 384 000
2026	2 × 576 000 : (6 – 2) = 288 000
2027	2 × 288 000 : (6 – 3) = 192 000
2028	2 × 96 000 : (6 – 4) = 96 000

 

V případě uplatnění mimořádných odpisů u nově pořízeného automobilu se sníží jeho základ daně za rok 2024 na výši 2 000 000 Kč – 420 000 Kč = 1 580 000 Kč, a poplatník uplatní pouze sazbu daně 15 %. Jeho daňová povinnost po odečtení základní slevy na dani na poplatníka by za rok 2024 činila 206 160 Kč.

Pokud by poplatník uplatnil u nově pořízeného automobilu zrychlené odpisy, dosáhl by základu daně ve výši 2 000 000 Kč – 240 000 Kč = 1 760 000 Kč, a z částky (1 760 000 Kč – 1 582 812 Kč) = 177 188 Kč musel by uplatnit sazbu daně 23 %. Jeho daňová povinnost po odečtení základní slevy na dani na poplatníka by za rok 2024 činila 247 336 Kč, tj. o 41 176 Kč více, než při uplatnění mimořádných odpisů u bezemisního vozidla.

n

2.5 Využití spolupráce osob

Za spolupracující osobu se podle § 13 odst. 1 ZDP považuje:

a)  spolupracující manžel

b)  spolupracující osoba žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti (nevyžaduje se příbuzenský vztah spolupracující osoby k poplatníkovi, ale podmínkou je, že osoba žije ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem)

c)  člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu (jedná se o člena rodiny ve smyslu § 700 odst. 1 ObčZ, přičemž tato osoba nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti).

Rozdělení příjmů a výdajů poplatníka daně z příjmů fyzických osob na spolupracující osoby lze využít pouze v případě skutečné spolupráce manželky nebo dalších osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti a v případě rodinného závodu.

V § 13 odst. 2 ZDP se uvádí, že příjmy a výdaje poplatníka ze samostatné výdělečné činnosti se rozdělují tak, aby

a)  podíl příjmů a výdajů připadající na spolupracující osoby nečinil v úhrnu více než 30 % a

b)  částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 180 000 Kč a za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 15 000 Kč.

Následně v § 13 odst. 3 ZDP se uvádí, že v případě, že je spolupracující osobou pouze manžel (rozumí se jak manžel, tak manželka, popř. registrovaný partner), se příjmy a výdaje rozdělují tak, aby

a)  podíl příjmů a výdajů připadající na manžela nečinil více než 50 % a

b)  částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 540 000 Kč a za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 45 000 Kč.

 

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 8

Soukromý zemědělec dosáhne ze živnostenského podnikání za rok 2024 zdanitelné příjmy ve výši 3 700 000 Kč. K těmto příjmům uplatňuje paušální výdaje ve výši 80 %, a to v maximální limitní výši 2 mil. Kč × 80 % = 1 600 000 Kč. Jeho manželka je doma a nemá žádné zdanitelné příjmy. V domácnosti žijí dvě děti starší 3 let věku. Podnikatel se rozhodne využít spolupráce manželky a za tím účelem na ni podnikatel převede maximální výši základu daně 540 000 Kč.

Pokud by nedošlo k uplatnění spolupráce osob, činilo by zdanění podnikatele z dosaženého základu daně za rok 2024 ve výši 2 100 000 Kč:

(1 582 812 Kč × 0,15 + 517 188 Kč × 0,23) – 30 840 Kč = 325 536 Kč.

Protože v domácnosti žijí děti starší 3 let věku, v roce 2024 již manžel nemůže dle zákona č. 349/­2023 Sb. uplatnit slevu na dani na manželku ve výši 24 840 Kč.

     Zdanění obou osob v případě spolupráce manželky v roce 2024

Výpočet daně v Kč	Manžel	Manželka
Základ daně	1 560 000	540 000
Vypočtená daň (sazba daně 15 %)	234 000	81 000
Základní sleva na dani na poplatníka	30 840	30 840
Daňová povinnost	203 160	50 160

 

Celkové zdanění obou manželů činí 253 320 Kč a je výrazně nižší než v případě nevyužití institutu spolupráce osob.

n

2.6 Uplatnění paušálních výdajů

Poplatník daně z příjmů fyzických osob se může jak na počátku zdaňovacího období, v jeho průběhu anebo až v závěru zdaňovacího období rozhodnout dle výše očekávaných nebo dosažených zdanitelných příjmů a výdajů, zda uplatní výdaje prokazatelným způsobem anebo uplatní paušální výdaje procentem z příjmů. Záleží vždy na rozhodnutí poplatníka a paušální výdaje uplatní v případě, že to je pro něho výhodnější. Poplatník tak může snížit základ daně ve vyšší výši, než když uplatňuje výdaje prokazatelným způsobem a tím u něho dojde ke snížení vypočtené daně z příjmů a rovněž tak dojde ke snížení vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění (u příjmů dle § 7 ZDP).

 

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 9

Podnikatel provozuje řemeslnou živnost a vede daňovou evidenci. Podnikatel dosáhne za rok 2024 zdanitelné příjmy ve výši 3 000 000 Kč a daňově uznatelné výdaje ve výši 1 300 000 Kč. Jiné příjmy poplatník nemá.

     Porovnání zdanění v roce 2024

Údaje v Kč	Uplatnění paušálních výdajů	Uplatnění skutečných výdajů
Zdanitelné příjmy	3 000 000	3 000 000
Výše výdajů	1 600 000	1 300 000
Základ daně z příjmů	1 400 000	1 700 000
Základ daně pro sazbu 15 %	1 400 000	1 582 812
Daň z příjmů 15 %	210 000	237 421,80
Základ daně pro sazbu 23 %	0	117 188
Daň z příjmů 23 %	0	26 953,24
Výše daně po zaokrouhlení	210 000	264 376
Sleva na dani na poplatníka	30 840	30 840
Výsledná daň	179 160	233 536

 

Výše uplatněných paušálních výdajů se rovná limitní výši 80 % z částky 2 milionů Kč. V daném případě je pro poplatníka výhodné v daňovém přiznání za rok 2024 přejít z daňové evidence na paušální výdaje. Poplatník však nesmí zapomenout na případnou úpravu základu daně z příjmů za rok 2023 dle § 23 odst. 8 písm. b) ZDP v podaném dodatečném daňovém přiznání za rok 2023 včetně podání opravného přehledu na správu sociálního zabezpečení a zdravotní pojišťovnu.

n

3. Uplatnění dvou sazeb daně v případě příjmů ze závislé činnosti

Postup vybírání a placení záloh na daň z příjmů fyzických osob s příjmy ze závislé činnosti vyplývá z § 38h ZDP. Plátce daně vypočte zálohu na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti ze základu pro výpočet zálohy. Základem pro výpočet zálohy je úhrn příjmů ze závislé činnosti zúčtovaných nebo vyplacených poplatníkovi za kalendářní měsíc nebo za zdaňovací období, s výjimkou příjmu, který není předmětem daně, který je od daně osvobozen, nebo z něhož je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Základ pro výpočet zálohy do 100 Kč se zaokrouhlí na celé koruny nahoru a základ daně nad 100 Kč se pro výpočet zálohy zaokrouhlí na celé stokoruny nahoru.

Do konce roku 2023 činila dle § 38h odst. 2 ZDP sazba zálohy 15 % pro část základu pro výpočet zálohy do 4násobku průměrné mzdy a 23 % pro část základu pro výpočet zálohy přesahující 4násobek průměrné mzdy.

Od 1. ledna 2024 činí sazba zálohy 15 % pro část základu pro výpočet zálohy do 3násobku průměrné mzdy a 23 % pro část základu pro výpočet zálohy přesahující 3násobek průměrné mzdy. Záloha se vypočte jako součet součinů příslušné části základu pro výpočet zálohy a sazby zálohy pro tuto část základu pro výpočet zálohy. Vypočtená záloha se pak zaokrouhluje na celé koruny nahoru.

Z výše uvedeného vyplývá, že zatímco v ro­ce 2023 byla při výpočtu měsíční zálohy na daň uplatněna sazba daně 23 % od výše hrubé mzdy 40 324 Kč × 4 = 161 296 Kč, pak v roce 2024 je při výpočtu měsíční zálohy na daň uplatněna sazba daně 23 % již od výše hrubé mzdy 43 967 Kč × 3 = 131 901 Kč.

     Vývoj výše hrubé mzdy v Kč pro uplatnění progresivní sazby daně při stanovení měsíční zálohy na daň ze závislé činnosti v letech 2021 až 2024

Stanovení zálohy na daň	Rok 2021	Rok 2022	Rok 2023	Rok 2024
hranice hrubé mzdy pro uplatnění sazby 23 %	141 644	155 644	161 296	131 901
průměrná mzda	35 411	38 911	40 324	43 967

 

V důsledku změn v ZDP na základě zákona č. 349/­2023 Sb. dochází s účinností od 1. 1. 2024 k výraznému snížení hranice měsíčních příjmů zaměstnance pro jejich zdanění vyšší sazbou daně 23 %. Jde o nejnižší výši této hranice od data zavedení progresivní sazby daně (od roku 2021). Kromě toho zaměstnanci odvádí od ledna 2024 nemocenské pojištění, a to ve výši 0,6 % ze svého vyměřovacího základu, kterým je ve většině případů hrubá mzda zaměstnance. Souhrnně činí odvod pojistného u zaměstnance z hrubé mzdy v roce 2024:

4,5 % (zdravotní pojištění) + 6,5 % (sociální pojištění) + 0,6 % (nemocenské pojištění = 11,6 %

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 10

Vedoucí zaměstnanec ve firmě má sjednanou měsíční stálou hrubou mzdu ve výši 155 000 Kč. Poplatník učinil u zaměstnavatele prohlášení k dani a uplatňuje pouze základní slevu na dani na poplatníka.

     Výpočet měsíční zálohy na daň v roce 2023

Údaje v Kč	Měsíc
Základ daně	155 000
Základ daně pro 15 % sazbu daně	155 000
Záloha na daň 15 %	23 250
Základní sleva na dani na poplatníka	2 570
Záloha na daň	20 680

 

     Výpočet měsíční zálohy na daň v roce 2024

Údaje v Kč	Měsíc
Základ daně	155 000
Základ daně pro 15 % sazbu daně	131 901
Záloha na daň 15 %	19 785,15
Základ daně pro 23 % sazbu daně	23 099
Záloha na daň 23 %	5 312,77
Záloha na daň celkem	25 097,92
Výše zálohy po zaokrouhlení	25 098
Základní sleva na dani na poplatníka	2 570
Záloha na daň	22 528

 

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 11

Vedoucí zaměstnanec ve firmě má sjednanou měsíční stálou hrubou mzdu ve výši 230 000 Kč. Poplatník učinil u zaměstnavatele prohlášení k dani a uplatňuje pouze základní slevu na dani na poplatníka.

     Výpočet měsíční zálohy na daň v roce 2023:

Údaje v Kč	Měsíc
Základ daně	230 000
Základ daně pro 15 % sazbu daně	161 296
Záloha na daň 15 %	24 194,40
Základ daně pro 23 % sazbu daně	68 704
Záloha na daň 23 %	15 801,92
Záloha na daň celkem	39 996,32
Výše zálohy po zaokrouhlení	39 997
Základní sleva na dani na poplatníka	2 570
Záloha na daň	37 427

 

- Výpočet daně ve výši 15 % vychází ze základu daně 161 296 Kč a daň činí:

     161 296 Kč × 0,15 = 24 194,40 Kč

- Výpočet daně ve výši 23 % vychází ze základu daně (230 000 Kč – 161 296 Kč) = 68 704 Kč a daň činí:

     68 704 Kč × 0,23 = 15 801,92 Kč

     Výpočet měsíční zálohy na daň v roce 2024:

Údaje v Kč	Měsíc
Základ daně	230 000
Základ daně pro 15 % sazbu daně	131 901
Záloha na daň 15 %	19 785,15
Základ daně pro 23 % sazbu daně	98 099
Záloha na daň 23 %	22 562,77
Záloha na daň celkem	42 347,92
Výše zálohy po zaokrouhlení	42 348
Základní sleva na dani na poplatníka	2 570
Záloha na daň	39 778

 

- Výpočet daně ve výši 15 % vychází ze základu daně 131 901Kč a daň činí:

     131 901 Kč × 0,15 = 19 785,15 Kč

- Výpočet daně ve výši 23 % vychází ze základu daně (230 000 Kč – 131 901 Kč) = 98 099 Kč a daň činí:

     98 099 Kč × 0,23 = 22 562,77 Kč

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 12

Manažer má uzavřenou se svým zaměstnavatelem smlouvu na bezplatné poskytnutí služebního vozidla k používání pro služební i soukromé účely o vstupní ceně 890 000 Kč (jedná se o hybridní vozidlo). Manažer má v roce 2024 měsíční příjem ze závislé činnosti v rozmezí 124 000 až 130 000 Kč.

Uvedeme si zdanění manažera v roce 2024 pro jeho maximální měsíční příjem 130 000 Kč. Pokud by manažer neměl k dispozici bezplatně poskytnuté manažerské vozidlo, byla by u něho uplatněna pro stanovení měsíční zálohy na daň sazba daně ve výši 15 %. Protože je nutno k příjmům připočítat 0,5 % vstupní ceny poskytnutého vozidla ve smyslu § 6 odst. 6 ZDP, činí v tomto měsíci zdanitelný příjem 130 000 Kč + 4 450 Kč = 134 450 Kč. Zdanitelný měsíční příjem přesáhne hranici 131 901 Kč, a proto je nutno uplatnit v tomto měsíci z částky převyšující tuto hranici (částka 2 549 Kč) pro výpočet měsíční zálohy na daň sazbu daně 23 %.

Obdobně bude zaměstnavatel postupovat v dalších měsících dle výše hrubé mzdy zaměstnance. Pokud bude mít zaměstnanec k dispozici výše uvedené manažerské vozidlo po všechny měsíc roku 2024, bude za kalendářní rok pro účely zdanění navýšen jeho příjem ze závislé činnosti o částku 4 450 Kč × 12 měsíců = 53 400 Kč. S ohledem na rozmezí měsíčních příjmů od 124 000 Kč do 130 000 Kč lze předpokládat, že u zaměstnance nedojde k situaci, že by celkový příjem zaměstnance včetně připočtení zdanitelného příjmu z titulu manažerského vozidla za rok 2024 v rámci ročního zúčtování záloh na daň přesáhl hranici 1 582 812 Kč, od které by bylo nutno rozdíl zdanit sazbou daně 23 %.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 13

Zaměstnanec má u zaměstnavatele učiněné prohlášení k dani. V říjnu 2024 je mu zúčtována kromě mzdy ve výši 60 500 Kč i výše odstupného v souladu s § 67 ZP a vnitřním předpisem zaměstnavatele ve výši 5násobku jeho průměrného měsíčního výdělku a to v částce 302 500 Kč.

     Výpočet měsíční zálohy na daň pro hrubou mzdu 363 000 Kč:

Údaje v Kč	Měsíc říjen
Základ daně	363 000
Základ daně pro 15 % sazbu daně	131 901
Záloha na daň 15 %	19 785,15
Základ daně pro 23 % sazbu daně	231 099
Záloha na daň 23 %	53 152,77
Záloha na daň celkem	72 937,92
Výše zálohy po zaokrouhlení	72 938
Základní sleva na dani na poplatníka	2 570
Záloha na daň	70 368

 

Ing. Ivan Macháček