Vedení daňové evidence

podnikatelem

V článku se zaměříme na princip vedení daňové evidence poplatníkem s příjmy zdaňovanými dle § 7 ZDP a rovněž si ukážeme postup v případě, kdy podnikatel přechází ze zákonných důvodů nebo na základě svého rozhodnutí z vedení daňové evidence na vedení účetnictví a v případě, kdy podnikatel přechází z vedení účetnictví na vedení daňové evidence.

Osoby, které vedou
daňovou evidenci

Daňovou evidenci vedou ve smyslu znění § 7 odst. 13 ZDP poplatníci s příjmy ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP,

•    kteří se ve smyslu § 1 odst. 2 zákona o účetnictví nestanou účetní jednotkou a nejsou tudíž povinni vést účetnictví,

•    a kteří neuplatňují výdaje procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP a jejichž daň za dané zdaňovací období není rovna paušální dani ve smyslu § 7a ZDP.

Ze znění § 1 odst. 2 zákona o účetnictví vyplývá, že mezi účetní jednotky patří následující fyzické osoby:

-   fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku [písm. d)],

-   ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zákona o dani z přidané hodnoty, včetně plnění osvobozených od této daně, jež nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 Kč, a to od prvního dne kalendářního roku [písm. e)],

-   ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí [písm. f)],

-   ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou společníky sdruženými ve společnosti, pokud alespoň jeden ze společníků sdružených v této společnosti je osobou uvedenou v písmenech a) až f) nebo h) až l) ustanovení § 2 ZoÚ [písm. g)].

Všechny výše uvedené fyzické osoby jsou účetní jednotkou, a proto nemohou vést v rámci svého podnikání daňovou evidenci.

Zahájení povinnosti vést účetnictví pro výše uvedené účetní jednotky vyplývá ze znění § 4 zákona o účetnictví, a to konkrétně:

•    podle odstavce 2 jsou účetní jednotky uvedené v § 1 odst. 2 písm. d) povinny vést účetnictví ode dne zápisu do obchodního rejstříku až do dne výmazu z obchodního rejstříku, nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. e), g) nebo h);

•    podle odstavce 3 jsou účetní jednotky uvedené v § 1 odst. 2 písm. e) povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po kalendářním roce, ve kterém se staly účetní jednotkou, až do posledního dne účetního období, ve kterém přestaly být účetní jednotkou, nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. d), g) nebo h);

•    podle odstavce 4 jsou účetní jednotky uvedené v § 1 odst. 2 písm. f) povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po období, ve kterém se rozhodly vést účetnictví, nerozhodnou-li se vést účetnictví již ode dne zahájení podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, až do dne ukončení uvedených činností nebo do posledního dne účetního období, ve kterém se rozhodly vedení účetnictví ukončit, a nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. d), e), g) nebo h);

•    podle odstavce 5 jsou účetní jednotky uvedené v § 1 odst. 2 písm. g) povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po období, ve kterém

a)  se staly společníky sdruženými ve společnosti, nebo

b)  se některý ze společníků sdružených ve společnosti stal účetní jednotkou,

a to až do posledního dne účetního období, ve kterém přestaly být společníky sdruženými ve společnosti, nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. d), e) nebo h).

Obsah daňové evidence

Vedení daňové evidence je vymezeno v ustanovení § 7b ZDP. Daňovou evidencí se rozumí evidence pro účely stanovení základu daně a daně z příjmů.

Daňová evidence obsahuje:

•    údaje o příjmech a výdajích v členění potřebném pro zjištění základu daně,

•    údaje o majetku a dluzích.

Zákon o daních z příjmů ani pokyn GFŘ č. D-59 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení ZDP však nestanovují ani formu vedení daňové evidence, ani způsob jejího vedení. Nejsou předepsány žádné knihy o majetku a dluzích, ani karty o majetku, ani peněžní deník, pokladní knihy apod. Z toho vyplývá, že poplatník si sám stanoví formu a způsob vedení daňové evidence tak, aby tato evidence zajistila její zákonem předepsaný obsah.

Pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci se použijí § 6 až § 9 vyhlášky č. 500/2002 Sb., pokud ZDP nestanoví jinak (jako např. vymezení hmotného majetku v § 26 ZDP).

Ve smyslu znění § 7a odst. 8 ZDP poplatník v paušálním režimu, který má příjmy ze samostatné činnosti, ke kterým lze uplatnit výdaje procentem z příjmů v různé výši, vede záznamy o příjmech ze samostatné činnosti pro účely prokázání výše rozhodných příjmů pro zvolené pásmo paušálního režimu. Pokud má tedy poplatník v paušálním režimu příjmy, ke kterým se uplatňují výdaje podle § 7 odst. 7 různým procentem, je zavedena povinnost vést záznamy o těchto příjmech, aby bylo možno posoudit, do kterého pásma paušálního režimu může vstoupit a jak vysoká má být jeho paušální daň, protože pro posouzení splnění podmínek pro určité pásmo nestačí pouze informace o celkových příjmech poplatníka, ale je nutná také informace o jejich složení z hlediska procentních výdajů, které k nim mohou být uplatněny. Není však stanovena žádná forma vedení těchto záznamů, záleží tedy obdobně jako při vedení daňové evidence dle § 7b ZDP na poplatníkovi, jakou formu záznamů si zvolí, avšak ze záznamů poplatníka musí být zřejmé členění příjmů podle toho, jakým procentem by bylo možné k těmto příjmům uplatnit výdaje podle § 7 odst. 7 ZDP.

Ocenění majetku a dluhů
pro účely daňové evidence

Zákon o daních z příjmů stanoví následující ocenění majetku a dluhů v daňové evidenci:

•    hmotný majetek se oceňuje podle § 29 ZDP,

•    pohledávky se oceňují podle § 5 odst. 9 ZDP – hodnotou pohledávky se rozumí jmenovitá hodnota, u pohledávky nabyté postoupením se hodnotou pohledávky rozumí pořizovací cena a u pohledávky nabyté bezúplatně (děděním nebo darováním) se hodnotou pohledávky rozumí cena určená ke dni jejího nabytí podle zákona o oceňování majetku (u poplatníků, kteří jsou plátci DPH nebo jimi byli v době vzniku pohledávky, se jmenovitá hodnota pohledávky snižuje o výši DPH, pokud byla splněna vlastní daňová povinnost na výstupu),

•    ostatní majetek se oceňuje pořizovací cenou, je-li pořízen úplatně, nebo vlastními náklady, je-li pořízen ve vlastní režii, nebo cenou určenou podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí u majetku nabytého bezúplatně (děděním nebo darem),

•    dluhy se oceňují při jejich vzniku jmenovitou hodnotou a při převzetí dluhu jeho pořizovací cenou,

•    peněžní prostředky a ceniny se oceňují jejich jmenovitými hodnotami,

•    u majetku pořízeného formou finančního leasingu se do pořizovací ceny zahrnou i výdaje s jeho pořízením související, hrazené uživatelem (doprava, clo, montáž, provize),

•    pořizovací cenou pozemku je cena včetně porostu, pokud se nejedná o pěstitelský celek trvalých porostů, který je podle § 26 ZDP hmotným majetkem, a to bez stavby na něm zřízené,

•    v případě úplatného pořízení majetku a dluhů za jednu pořizovací cenu, se cena jednotlivých složek majetku stanoví v poměrné části k ceně jednotlivých složek majetku oceněných podle zákona o oceňování majetku, s výjimkou peněz, cenin, pohledávek a dluhů.

V pokynu GFŘ D-59 se k § 7b ZDP uvádí, že příjmy a výdaje v cizí měně evidované v daňové evidenci se přepočítávají podle § 38 ZDP. V rámci daňové evidence se ke konci zdaňovacího období neprovádí přepočet zůstatku devizového účtu nebo valutové pokladny, ani se nepřeceňují pohledávky nebo dluhy v cizí měně.

Ve smyslu § 38 odst. 1 ZDP poplatník, který není účetní jednotkou podle zákona o účetnictví (nevede účetnictví), provede přepočet cizí měny na českou měnu:

•    kurzem pro přepočet daně pro den vzniku příjmu, výdaje nebo jiné položky pro výpočet daně,

•    nebo jednotným kurzem.

Ve smyslu § 38 odst. 5 ZDP kurzem pro přepočet daně se pro účely daní z příjmů rozumí kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou. Jednotným kurzem se dle § 38 odst. 7 ZDP pro účely daní z příjmů rozumí kurz určený průměrem kurzů devizového trhu vyhlášených Českou národní bankou pro poslední den každého započatého kalendářního měsíce zdaňovacího období, období, za které se podává daňové přiznání, nebo části zdaňovacího období, za kterou se podává daňové přiznání. V rámci zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, nelze použít kurz pro přepočet daně a jednotný kurz současně. Stanovení jednotného kurzu pro přepočet cizí měny pro poplatníky, kteří nevedou účetnictví, je vyhlašováno v pokynu GFŘ „Stanovení jednotných kurzů za příslušné zdaňovací období podle § 38 zákona o daních z příjmů“, který je zveřejněn ve Finančním zpravodaji vždy po uplynutí zdaňovacího období. Za zdaňovací období roku 2024 se jedná o pokyn GFŘ D-65.

Inventarizace a úschova
daňové evidence

Podle § 7b odst. 4 ZDP se k poslednímu dni zdaňovacího období provádí inventarizací zjištění skutečného stavu:

•    zásob,

•    hmotného majetku,

•    pohledávek a

•    dluhů.

O tomto zjištění se provede zápis. V případě zjištění rozdílů (např. na skladě zásob) se postupuje podle § 24 a § 25 ZDP, to zn. že o zjištěný rozdíl se zvýší základ daně z příjmů – podle § 25 odst. 1 písm. n) ZDP nelze za daňové výdaje uznat manka a škody přesahující náhrady s výjimkou uvedenou v § 24 ZDP.

Daňovou evidenci je poplatník povinen uschovávat za všechna zdaňovací období, pro která neuplynula lhůta pro stanovení daně. Z ustanovení § 148 odst. 1 DŘ vyplývá, že daň nelze stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí 3 roky. Lhůta pro stanovení daně počne běžet dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení, nebo dnem, v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení. Obecné znění o lhůtách pro stanovení daně je výrazně upraveno pro daň z příjmů v § 38r ZDP.

Vedení daňová evidence
v případě nájmu

Daňovou evidenci ve smyslu § 7b ZDP nevedou fyzické osoby, které mají příjmy z nájmu, zdaňované dle § 9 ZDP a uplatňují u těchto příjmů skutečné výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. Tyto osoby vedou dle § 9 odst. 6 ZDP záznamy o příjmech a výdajích vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů v časovém sledu, evidenci hmotného majetku, který lze odpisovat, evidenci o tvorbě a použití rezervy na opravy hmotného majetku, pokud ji vytvářejí, evidenci o pohledávkách a dluzích ve zdaňovacím období, ve kterém dochází k ukončení nájmu, a mzdové listy, pokud vyplácí mzdy.

Pokud se však jedná o nájem majetku zařazeného v obchodním majetku poplatníka, jsou příjmy z nájmu zdaňovány dle § 7 odst. 2 písm. b) ZDP a pak se na poplatníka vztahuje vedení daňové evidence.

Stanovení základu daně
při vedení daňové evidence

Základem daně z příjmů fyzických osob je dle § 5 odst. 1 ZDP částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaňovacím období přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. Výše uvedená definice základu daně se použije pouze pro příjmy dle § 7 a § 9 ZDP, protože pro ostatní příjmy (§ 6, § 8 a § 10 ZDP) je definován základ daně v příslušných ustanoveních ZDP jinak.

V ustanovení § 5 odst. 3 ZDP se uvádí, že pokud podle účetnictví, daňové evidence nebo podle záznamů o příjmech a výdajích přesáhnou výdaje příjmy uvedené v § 7 a § 9, je rozdíl ztrátou. O ztrátu upravenou podle § 23 se sníží úhrn dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů uvedených v § 7 až § 10 ZDP. Pokud daňovou ztrátu nebo její část nelze uplatnit v příslušném zdaňovacím období, ve kterém vznikla, může ji poplatník odečíst od úhrnu dílčích základů daně podle § 7 až § 10 ve smyslu znění § 34 ZDP. Dle znění pokynu D-59 se ztrátou rozumějí i případy, kdy poplatník při výkonu činnosti, z níž mohou plynout příjmy uvedené v § 7 nebo § 9 zákona, nedosáhl ve zdaňovacím období příjmů, ale měl pouze výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Rozhodné je, že poplatník samostatnou činnost vykonává nebo majetek pronajímá.

Do základu daně se nezahrnují příjmy osvobozené od daně a příjmy, pro které je stanoveno, že se z nich daň vybírá zvláštní sazbou daně podle § 36 ze samostatného základu daně, pokud § 36 odst. 6 nebo 7 nestanoví jinak. Do základu daně se nezahrnují příjmy zahrnuté do samostatného základu daně zdaňovaného sazbou daně podle § 16a ZDP.

V případě zahájení činnosti poplatníka s příjmy podle § 7 a § 9 ZDP se dle § 5 odst. 7 ZDP přihlédne i k zásobám pořízeným v kalendářním roce předcházejícím roku, v němž zahájil činnost. Totéž platí obdobně i pro jiné nezbytně vynaložené výdaje spojené se zahájením činnosti. V pokynu D-59 se uvádí, že rokem, v němž poplatník s příjmy podle § 7 nebo § 9 zákona zahájil činnost, se rozumí rok, ve kterém poplatník začal samostatnou činnost skutečně provozovat nebo majetek pronajímat.

Příklad 1

Fyzická osoba v roce 2025 zahájí na základě živnostenského oprávnění podnikatelskou činnost a vede daňovou evidenci. V roce 2023 a 2024 si poplatník zakoupil dopředu nezbytné nástroje a zásoby materiálu.

Poplatník může na základě dokladů o nákupu zásob materiálu a nástrojů v roce 2024 tyto částky uplatnit do daňových výdajů roku 2025. Nemůže však uplatnit nákup zásob a nástrojů uskutečněný v roce 2023, i když má k těmto nákupům schované doklady.

Přechod z vedení daňové evidence na vedení účetnictví

Pokud podnikající fyzická osoba přesáhne výši obratu podle ZDPH za bezprostředně předcházející kalendářní rok 25 000 000 Kč, a dosud vede daňovou evidenci, je povinna přejít na vedení účetnictví.

V tomto případě z hlediska daňového postupuje poplatník dle přílohy č. 3 ZDP a z pohledu účetního ve smyslu § 61b vyhlášky č. 500/2002 Sb. Obdobně bude postupovat podnikající fyzická osoba, která dosud vede daňovou evidenci, a rozhodne se přejít dobrovolně na vedení účetnictví ve smyslu § 1 odst. 2 písm. f) zákona o účetnictví.

Metoda přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví je stanovena v § 61b vyhlášky č. 500/2002 Sb. Fyzické osoby vedoucí daňovou evidenci, které se staly účetní jednotkou podle § 1 odst. 2 písm. d) až h) ZoÚ postupují následovně:

•    zjistí v záznamech daňové evidence stavy jednotlivých složek majetku a dluhů, rezerv, oceňovacích rozdílů k úplatně nabytému majetku a u finančního leasingu neuplatněnou část výdajů ke dni předcházejícímu první den účetního období, v němž jim vznikla povinnost zahájit vedení účetnictví;

•    ocení jednotlivé složky majetku a dluhů podle § 24 a § 25 ZoÚ;

•    u dlouhodobého odpisovaného nehmotného a hmotného majetku účetní jednotka sestaví odpisové plány podle § 28 odst. 6 ZoÚ. Stav oprávek je dán součtem odpisů, které by byly účtovány podle odpisového plánu za dobu používání do okamžiku přechodu z daňové evidence na účetnictví;

•    stavy jednotlivých složek majetku a dluhů, rezerv a oceňovacích rozdílů k úplatně nabytému majetku se převedou k prvnímu dni účetního období, ve kterém je zahájeno vedení účetnictví, jako počáteční zůstatky příslušných rozvahových účtů;

•    neuplatněná část výdajů u finančního leasingu se uvede jako počáteční zůstatek účtu určeného k zachycení nákladů příštích období v účtové skupině 38;

•    rozdíl mezi součtem počátečních zůstatků nově otevřených účtů aktiv a mezi součtem počátečních zůstatků nově otevřených účtů pasiv se uvede na účet v účtové skupině 49 (účet může mít aktivní nebo pasivní zůstatek).

Daňové úpravy při přechodu z vedení daňové evidence na vedení účetnictví vychází ze znění přílohy č. 3 k ZDP, která stanoví následující řešení úpravy základu daně z příjmů ve zdaňovacím období, ve kterém poplatník zahájí vedení účetnictví:

1)  Základ daně se ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, zvýší o hodnotu zásob a cenin, hodnotu poskytnutých záloh s výjimkou záloh na hmotný majetek, hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem.

2)  Základ daně se ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, sníží o hodnotu přijatých záloh, hodnotu dluhů, které by při úhradě byly výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

3)  Obdobně se postupuje při přechodu z evidence příjmů a výdajů na vedení účetnictví na straně poplatníků s příjmy z nájmu podle § 9.

Jedná-li se o plátce DPH, rozumí se pro účely tohoto postupu hodnotou dluhu hodnota bez DPH; byl-li uplatněn odpočet DPH, hodnotou pohledávky se rozumí hodnota bez DPH, byla-li splněna daňová povinnost na výstupu. Základ daně se ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, nezvýší o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, jedná-li se o pohledávky, které v době vedení daňové evidence byly za dlužníkem uvedeným v § 24 odst. 2 písm. y).

Ke zmírnění daňového dopadu zvýšení základu daně z příjmů podle přílohy č. 3 k ZDP za zdaňovací období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, ustanovení § 23 odst. 14 ZDP umožňuje při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví u poplatníka s příjmy podle § 7 ZDP hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník evidoval v době zahájení vedení účetnictví, zahrnout do základu daně:

•    buď jednorázově v době zahájení vedení účetnictví

•    nebo postupně po 9 následujících zdaňovacích období, počínaje zdaňovacím obdobím zahájení vedení účetnictví.

V případě, že poplatník využije možnosti uplatnit zvýšení základu daně o hodnotu zásob a pohledávek v průběhu 9 následujících zdaňovacích období, nemusí tak činit rovnoměrně, ale postupně dle svého uvážení. Je nutno mít na paměti, že úprava základu daně podle § 23 odst. 14 ZDP je úpravou základu daně z příjmů, tedy pouze daňovou operací a nejedná se v žádném případě o účetní operaci. Úprava základu daně je prováděna mimoúčetně pouze v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

Z tohoto ustanovení dále vyplývá, že ukončí-li nebo přeruší-li poplatník činnost nebo ukončí-li vedení účetnictví, nebo vloží-li pohledávky nebo zásoby do obchodní korporace, anebo změní-li způsob uplatňování výdajů podle § 24 na uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7 ZDP před uplynutím doby zahrnování zásob a pohledávek do základu daně, zvýší poplatník ve zdaňovacím období, ve kterém byla činnost ukončena nebo přerušena nebo ve kterém bylo ukončeno vedení účetnictví, nebo ve kterém vložil pohledávky nebo zásoby do obchodní korporace anebo ve kterém uplatňoval výdaje podle § 24 před změnou uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7 ZDP, základ daně o hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník dosud nezahrnul do základu daně.

Postup uvedený v § 23 odst. 14 ZDP však nemůže využít poplatník, který nevede daňovou evidenci, ale vede záznamy o příjmech a evidenci pohledávek a výdaje uplatňuje procentem z příjmů a od následujícího zdaňovacího období zahájí vedení účetnictví. Na tohoto poplatníka se vztahuje postup uvedený v § 23 odst. 8 ZDP, to znamená, že tento poplatník musí upravit základ daně za zdaňovací období předcházející zdaňovacímu období, ve kterém dochází ke změně způsobu uplatňování výdajů. Ustanovení § 23 odst. 14 ZDP platí výlučně pro přechod z daňové evidence na vedení účetnictví a v žádném případě neplatí pro přechod z uplatnění paušálních výdajů na vedení účetnictví.

Příklad 2

Podnikatel vede daňovou evidenci a dosáhl v roce 2024 obrat 26 miliónů Kč. Z důvodu překročení limitujícího obratu se stal účetní jednotkou od 1. 1. 2025. V roce 2025 pokračuje ještě ve vedení daňové evidence. Od 1. 1. 2026 je povinen přejít z vedení daňové evidence na vedení účetnictví. Na základě provedené inventarizace má k 31. 12. 2025 zásoby ve výši 240 000 Kč, neuhrazené pohledávky ve výši 380 000 Kč a nezaplacené dluhy ve výši 200 000 Kč.

V daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2026 bude podnikatel při stanovení základu daně vycházet z výsledku hospodaření. Mimoúčetně v daňovém přiznání upraví základ daně následovně:

-   zvýšení základu daně o (240 000 Kč + 380 000 Kč) = 620 000 Kč

-   snížení základu daně o 200 000 Kč

Podnikatel se však může například rozhodnout, že za zdaňovací období roku 2026 zvýší základ daně pouze o částku 100 000 Kč zásob a 100 000 Kč pohledávek a sníží základ daně o nezaplacené dluhy 200 000 Kč, takže úprava základu daně z příjmů bude v tomto zdaňovacím období daňově neutrální. O zbývající výši zásob a neuhrazených pohledávek 420 000 Kč pak bude zvyšovat postupně dle svého rozhodnutí základ daně v následujících zdaňovacích obdobích, nejpozději do roku 2034.

Přechod z vedení účetnictví
na vedení daňové evidence

Daňové úpravy při přechodu z vedení účetnictví na vedení daňové evidence vychází ze znění přílohy č. 2 k ZDP, která stanoví následující řešení úpravy základu daně z příjmů, která se provádí vždy ve zdaňovacím období, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence:

1)  Pohledávky a dluhy za kalendářní (hospodářský) rok, v němž poplatník vedl účetnictví, se vyloučí ze základu daně kalendářního roku, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, přičemž

•    dluhy zvýší základ daně,

•    pohledávky sníží základ daně

Tento postup se však nevztahuje na příjmy, které jsou od daně osvobozeny nebo se nezahrnují do základu daně nebo nejsou předmětem daně, a na výdaje, které nejsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

2)  Stav zásob a cenin za kalendářní (hospodářský) rok, ve kterém poplatník vedl účetnictví, sníží základ daně z příjmů v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence.

3)  Postup u zůstatků časového rozlišení, opravných položek a dohadných položek:

•    zůstatky účtů časového rozlišení v aktivech rozvahy a poskytnuté zálohy, s výjimkou úplaty u finančního leasingu a s výjimkou záloh na pořízení hmotného majetku vymezeného v § 26, základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, sníží,

•    zůstatky účtů časového rozlišení v pasivech rozvahy a přijaté zálohy základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, zvýší,

•    zůstatky účtů opravných položek k pohledávkám, vytvořeným podle zákona o rezervách základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, zvýší,

•    zůstatky dohadných účtů pasivních základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, zvýší,

•    zůstatky dohadných účtů aktivních základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, sníží.

Obdobně se postupuje u poplatníků s příjmy z nájmu dle § 9 ZDP, kteří přecházejí z evidence příjmů a výdajů na vedení účetnictví.

U osob, které jsou plátcem DPH, se hodnotou dluhu rozumí jeho hodnota bez DPH, byl-li uplatněn odpočet DPH a hodnotou pohledávky se rozumí její hodnota bez DPH, byla-li splněna daňová povinnost na výstupu.

Příklad 3

Podnikatel přechází od 1. 1. 2026 z vedení účetnictví na daňovou evidenci. K 31. 12. 2025 má v účetnictví zaúčtovány neuhrazené pohledávky ve výši 450 000 Kč, z nichž v roce 2026 dojde k úhradě ve výši 210 000 Kč a zbývající částka je uhrazena až v roce 2027. K 31. 12. 2025 má rovněž zaúčtován neuhrazený dluh vůči dodavateli materiálu ve výši 325 000 Kč, přičemž k dílčí úhradě dluhu ve výši 250 000 Kč dojde v roce 2026 a zbývající část dluhu bude uhrazena až v roce 2027.

Podnikatel bude postupovat při přechodu z vedení účetnictví na daňovou evidenci podle přílohy č. 2 zákona o daních z příjmů. Základ daně v roce 2026 při vedení daňové evidence upraví následovně:

-   snížení základu daně o částku neuhrazených pohledávek k 31. 12. 2025, tedy o částku 450 000 Kč, přičemž v roce 2026 je zdanitelným příjmem v rámci vedení daňové evidence výše uhrazených pohledávek 210 000 Kč,

-   zvýšení základu daně v roce 2026 o hodnotu neuhrazených dluhů evidovaných k 31. 12. 2025, tedy o částku 325 000 Kč. Dílčí částka uhrazeného dluhu v roce 2026 ve výši 250 000 Kč bude daňově uznatelným výdajem podnikatele v roce 2026.

Ing. Ivan Macháček

ZÁKON č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů

§ 38

Přepočet měny pro výpočet
daní z příjmů

(1) Přepočet cizí měny na českou měnu provede poplatník, který

a)  je účetní jednotkou podle zákona upravujícího účetnictví,

1. kurzem použitým v účetnictví, pokud se jedná o položku pro výpočet daně, o které se účtuje, a měnou účetnictví poplatníka je česká měna,

2. kurzem pro přepočet daně pro poslední den zdaňovacího období, období, za které se podává daňové přiznání, nebo části zdaňovacího období, za kterou se podává daňové přiznání, pokud se jedná o položku pro výpočet daně, o které se neúčtuje,

b)  není účetní jednotkou podle zákona upravujícího účetnictví,

1. kurzem pro přepočet daně pro den vzniku příjmu, výdaje nebo jiné položky pro výpočet daně, nebo

2. jednotným kurzem.

(2) Při přepočtu daně z úroků (úrokového příjmu) plynoucích v cizí měně z účtu, který není podle podmínek toho, kdo účet vede, určen k podnikání, a z vkladního listu, z nichž je daň vybírána zvláštní sazbou podle § 36, se použije pro přepočet na českou měnu kurz pro přepočet daně pro den připsání úroků ve prospěch poplatníka. Takto vypočtená daň se nezaokrouhluje.

(3) Při přepočtu základu daně pro zvláštní sazbu daně (§ 36) vztahující se na příjmy plynoucí v cizí měně, s výjimkou úroků plynoucích v cizí měně z účtu, který není podle podmínek toho, kdo účet vede, určen k podnikání, a z vkladního listu, použije plátce daně pro přepočet na českou měnu kurz použitý v účetnictví nebo kurz pro přepočet daně, není-li kurz použitý v účetnictví uplatnitelný pro přepočet toho příjmu na českou měnu. Obdobně se postupuje při přepočtu příjmu plynoucího v cizí měně, ze kterého se sráží zajištění daně, na českou měnu.

(4) Při přepočtu příjmu pro výpočet zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti a pro účely ročního zúčtování se použije kurz pro přepočet daně pro poslední den kalendářního měsíce předcházejícího měsíci, v jehož průběhu se záloha sráží.

(5) Kurzem pro přepočet daně se pro účely daní z příjmů rozumí kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou.

(6) Není-li k cizí měně Českou národní bankou vyhlašován kurz devizového trhu, za kurz pro přepočet daně se považuje kurz

a)  ostatních měn vyhlášený Českou národní bankou k cizí měně, nebo

b)  vyhlášený k euru nebo americkému dolaru centrální bankou příslušnou pro cizí měnu, přepočítaný na českou měnu kurzem devizového trhu vyhlášeným Českou národní bankou k euru nebo americkému dolaru.

(7) Jednotným kurzem se pro účely daní z příjmů rozumí kurz určený průměrem kurzů devizového trhu vyhlášených Českou národní bankou pro poslední den každého započatého kalendářního měsíce zdaňovacího období, období, za které se podává daňové přiznání, nebo části zdaňovacího období, za kterou se podává daňové přiznání. V rámci zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, nelze použít kurz pro přepočet daně a jednotný kurz současně.

(8) Poplatník daně z příjmů právnických osob, který je účetní jednotkou podle zákona upravujícího účetnictví a jehož měnou účetnictví je cizí měna, provede přepočet

a)  jiné měny na měnu účetnictví kurzem použitým v účetnictví, pokud se jedná o položku pro výpočet daně, o které se účtuje,

b)  položky pro výpočet daně podle písmene a), která se uvádí v daňovém přiznání, na českou měnu kurzem pro přepočet daně pro poslední den zdaňovacího období, období, za které se podává daňové přiznání, nebo části zdaňovacího období, za kterou se podává daňové přiznání, a

c)  majetku, dluhů, rezerv vytvářených pro daňové účely a jiných položek evidovaných v měně účetnictví na měnu účetnictví kurzem použitým v účetnictví, nebo není-li takový kurz, obecným kurzem podle zákona upravujícího účetnictví pro poslední den zdaňovacího období, období, za které se podává daňové přiznání, nebo části zdaňovacího období, za kterou se podává daňové přiznání.

(9) Pro účely daně z příjmů poplatníka daně z příjmů fyzických osob, který je účetní jednotkou a jehož měnou účetnictví je cizí měna, se vychází z účetnictví, jako by byl účetní jednotkou, jejíž měnou účetnictví je česká měna.