Veřejnoprávní poplatky

Poplatky platíme úřadům jako protiplnění za konkrétní požadovaný úkon, za práci úředníka v náš prospěch. Poplatkem – se rozumí pouze právě veřejnoprávní poplatek. Jaké jsou nejznámější veřejnoprávní poplatky? Jak správně postupovat z hlediska daní a účetnictví?

Praxe je právně ležérnější a „poplatkem“ se zcela běžně označuje celá řada soukromoprávních plateb, zejména mají-li paušalizovanou výši, nebo jde o zvykové sousloví – např. bankovní poplatky, licenční poplatek, parkovací poplatky nebo dřívější poplatek z prodlení s úhradou za nájemné za byt dle dřívějšího občanského zákoníku. Aby to bylo ještě zamotanější, tak z hlediska správy daní se poplatky (veřejnoprávní) považují za daň v širším pojetí této legislativní zkratky podle § 2 odst. 3 DŘ.:

„Daní se pro účely tohoto zákona rozumí

a)  peněžité plnění, které zákon označuje jako daň, clo nebo poplatek,

b)  peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle tohoto zákona,

c)  peněžité plnění v rámci dělené správy.“

VEŘEJNOPRÁVNÍ POPLATKY požadované nejrůznějšími úřady (vybíráme z těch známějších):

•    Zákon č. 634/ 2004 Sb., o správních poplatcích:

-   Jejich předmětem je správní řízení zahájené na žádost poplatníka podle všemožných právních předpisů, třeba žádost o prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání nebo o povolení úlevy na dani, ověření kopie či výpisu z úředních spisů, ohlášení živnosti, stavební povolení, licence na výrobu elektřiny...

•    Zákon č. 565/ 1990 Sb., o místních poplatcích:

-   Umožňuje obcím ze zákonem a obecní vyhláškou stanovených podmínek vybírat až 7 druhů místních poplatků. Poplatek: ze psů, z pobytu, za užívání veřejného prostranství, ze vstupného, za povolení vjezdu s motorovým vozidlem do vybraných míst a částí měst, za zhodnocení stavebního pozemku možností jeho připojení na stavbu vodovodu nebo kanalizace, za komunální odpad.

•    Zákon č. 549/ 1991 Sb., o soudních poplatcích:

-   Soudní poplatky se podle očekávání vybírají za řízení před českými soudy, a to z úkonů uvedených v sazebníku poplatků, jakož i za jednotlivé úkony prováděné soudy nebo správou sudů podle sazebníku. Zpoplatněn je například návrh na zahájení soudního řízení, za platební rozkaz, za předběžné opatření…

•    Dálniční poplatky:

-   Na základě zákona č. 13/ 1997 Sb., o pozemních komunikacích, je zpoplatněno užívání vymezených úseků dálnic a rychlostních komunikací, a to u vozidel do 3,5 tuny formou časových poplatků (dálniční známky), u těžších pak mýtným za ujeté kilometry, podrobnosti stanoví nařízení vlády č. 240/ 2014 Sb.

•    Rozhlasové a televizní poplatky (tzv. koncesionářské poplatky):

-   Stanoví je zákon č. 348/ 2005 Sb., o rozhlasových a televizních poplatcích, zatímco domácnosti platí vždy jen jeden poplatek bez ohledu na počet přijímačů, tak podnikatelé musejí platit za každý přijímač.

•    Nepřehlednou řadu dalších poplatků ukládají všemožné zvláštní zákony, pro ukázku třeba poplatek: za ukládání odpadů na skládku (§ 103 a násl. zákona č. 541/ 2020 Sb., o odpadech), emisní poplatek za vozidla M1 a N1, od něhož jsou -  zatím… - osvobozena auta splňující normu Euro 3 a vyšší (§ 113 a násl. zákona č. 542/ 2020 Sb., o výrobcích s ukončenou životností), za odebrané množství podzemní vody, za vypouštění odpadních vod do vod povrchových nebo podzemních (§ 88 a násl. zákona č. 254/ 2001 Sb., vodní zákon), za dočasné nebo trvalé odnětí pozemků plnění funkcí lesa (§ 17 a § 18 zákona č. 289/ 1995 Sb., lesní zákon), za udržování patentu v platnosti (zákon č. 173/ 2002 Sb., o poplatcích za udržování patentů…), a pro zajímavost je i poplatek za právo plout pod státní vlajkou ČR (§ 4 zákona č. 61/ 2000 Sb., o námořní plavbě).

Veřejnoprávní poplatky patří mezi bezpečné daňové výdaje,

jsou totiž výslovně uvedeny v § 24 odst. 2 ZDP, podle něhož jsou daňově uznatelné v něm vyjmenované druhy výdajů, přičemž pod písmenem ch) čteme:

•    „daň z nemovitých věcí, pokud byla zaplacena a není součástí ocenění majetku, dále ostatní daně a poplatky s výjimkami uvedenými v § 25. (…)“

Přičemž mezi neuznatelnými výjimkami žádné poplatky nejsou, pomineme-li poplatky z prodlení, které jednak nejsou veřejnoprávními poplatky, ale spadají mezi smluvní sankce, a jednak nyní již ztratily svůj právní titul, jelikož je nový občanský zákoník už nezná. Výdaje výslovně uvedené v § 24 odst. 2 ZDP – což je případ také nyní probíraných poplatků – mají jednodušší důkazní pozici, protože není a priori nutno splnit obecnou podmínku jejich vynaložení na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů daného poplatníka. Potvrzuje to metodický Pokyn GFŘ D – 59, k jednotnému uplatňování některých ustanovení ZDP, část k § 24 odst. 2 v bod 1:

•    „Výdaje vymezené v § 24 odst. 2 jsou daňovými výdaji podle § 24 odst. 1 bez ohledu na skutečnost, zda slouží k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů, za předpokladu, že v příslušném ustanovení není omezující podmínka jinými ustanoveními tohoto zákona nebo jiného zvláštního právního předpisu.“

Nicméně výkladově je přesto dovozována podmínka – a podporuje to rovněž soudní judikatura – že daňová účinnost výdajů vyjmenovaných v § 24 odst. 2 ZDP – včetně poplatků – je přesto podmíněna v obecné rovině tím, že souvisí s podnikatelskou (ekonomickou) činností. Proto si například nemůže pan Novák – coby OSVČ - daňově uplatnit třeba správní poplatek za stavební povolení na svůj rodinný dům nebo rekreační chatu ani za vydání rybářského lístku. Zatímco bez problému daňovým výdajem bude správní poplatek za ohlášení živnosti nebo soudní poplatek související s vymáháním jeho obchodní pohledávky apod.

U účtujících poplatníků se uplatňuje účetní nákladový princip, takže poplatky jsou daňově uznatelné již na základě jejich zaúčtování do nákladů coby dluh; opět pokud souvisí s jeho hospodářskou činností. Zatímco před rokem 2004 bylo daňovou podmínkou i zaplacení, resp. byly uznávány jen: „zaplacené poplatky vztahující se k činnostem, z nichž příjmy podléhají dani,“. Proč došlo ke změně, vyčteme z Důvodové zprávy novely ZDP:

•    „Navrhuje se zrušit podmínku zaplacení pro daňovou uznatelnost u poplatků vztahujících se k činnostem, z nichž příjmy podléhají dani a i pro daňové účely vycházet ze správního postupu jejich účtování. U některých poplatníků je možné jejich správnou výši zjistit až po skončení zdaňovacího období (např. poplatky za vypouštění odpadních vod, poplatky provozovatelů kasin a kursových sázek). Přitom příslušné zákonné úpravy stanoví termín pro jejich zaplacení, který zpravidla předchází termínu pro podání daňového přiznání za příslušné zdaňovací období. Navržená úprava zjednodušuje postup poplatníků, neboť nevyžaduje provádět příslušné úpravy výsledku hospodaření na daňovém přiznání pro účely zjištění základu daně. Případné nezaplacení poplatků ve stanovených podmínkách je přísně sankcionováno a může vést i k zrušení povolení k provozování určité činnosti, což výrazně omezuje případné spekulativní chování poplatníků.“

Jak jsme uvedli v právním minimu, poplatky spadají v širším pojetí mezi „daně“, proto se na ně zřejmě vztahuje omezení uvedené v § 25 odst. 1 písm. r) ZDP, podle kterého nejsou daňově uznatelné - daně potažmo tedy i poplatky - zaplacené za jiného poplatníka. Přičemž uznatelné výjimky uvedené v § 24 odst. 2 písm. ch) a u) ZDP se na poplatky nevztahují. Což může v praxi být problémem hlavně ve dvou případech. Zaprvé u malých s.r.o., jejichž společníci – dříve obvykle dlouholeté OSVČ… - často důsledně nerozlišují, že jejich firma a oni, jsou dvě různé osoby. Zcela běžně se proto za bankovní úvěr bance zaručí společník vlastním rodinným domem a poplatek za příslušný zápis do katastru nemovitostí platí a do nákladů uplatňuje s.r.o., ačkoli není poplatníkem správního poplatku. Druhým případem bývají dceřiné společnosti zahraničních „matek“, které na ně s oblibou nechávají přízemní starosti ohledně všemožných poplatků, i když právně je jejich poplatníkem mateřská firma.

Na závěr jsme si nechali patrně nejčastější výjimku, kvůli níž poplatky nejsou – přímým – daňovým výdajem. Protože jsou – v souladu s účetními pravidly – zahrnuty do ocenění majetku, hlavně (dlouhodobého) hmotného. Poplatek se stává součástí pořizovací (vstupní) ceny a do daňových (účetních) nákladů se promítne nepřímo až formou daňových či účetních odpisů. Tuto výluku, resp. podmínku nevyčteme z výše citovaného § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP – je tam zmíněna jen poněkud nadbytečně u daně z nemovitých věcí. Ale zřejmě není sporu o tom, že se vztahuje i na poplatky zahrnuté do ocenění odpisovaného majetku, případně zásob. Jinak by totiž byla návazně porušena základní daňová zásada, že výdaj může být daňově uznán vždy nejvýše jednou.

Daň z přidané hodnoty

Poplatky vyměřované příslušnými úřady jsou úplatou za veřejnou správu, při jejímž výkonu nejsou považovány za osobu povinnou k dani (zjednodušeně není „podnikatelem“), takže v souladu s § 2 odst. 1 písm. b) ZDPH poskytování jejich služeb za úplatu není vůbec předmětem DPH. Stěžejní je § 5 odst. 4 ZDPH:

•    „Stát, kraj, obec ani jiná veřejnoprávní osoba se nepovažují za osoby povinné k dani v souvislosti s činnostmi nebo plněními, při nichž vystupují jako orgány veřejné moci, a to i v případě, kdy … vybírají poplatky nebo jiné úhrady.“

Neurčitou „veřejnoprávní osobu“ nám ZDPH neupřesní, jedná se totiž o tzv. unijní pojem, který musí být vykládán jednotně v rámci celé EU. A protože definici neuvádí ani unijní Směrnice o společném systému DPH, zhostila se toho judikatura Soudního dvora EU, např. v rozsudku C-446/ 98 Fázenda Pública. Stručně řečeno jde o subjekt vykonávající veřejnou správu, kterou lze charakterizovat jako činnost, při které vystupuje jako orgán veřejné správy, v rámci zvláštního právního režimu platného pro veřejnoprávní subjekty, nikoliv za stejných právních podmínek, které platí pro subjekty soukromého práva. Komplikací je řada různých „ale“, kdy i veřejnoprávní osoba může být omezeně považována za osobu povinnou k dani, viz § 5 odst. 5 ZDPH…

Pokud ovšem posléze poplatník takovéhoto poplatku – který je plátcem DPH - jeho cenu zakalkuluje do úplaty za své vlastní zdanitelné plnění – a poplatek tak se stává tzv. cenotvornou položkou – pak je součástí ceny za dané plnění a základem pro výpočet příslušné DPH na výstupu. Stanovuje to § 36 odst. 3 písm. a) ZDPH:

•    „Základ daně také zahrnuje a) jiné daně, poplatky nebo jiná obdobná peněžitá plnění, …“

Může jít například o dálniční poplatky, přesněji řečeno mýtné za ujeté kilometry nákladních dopravců, kteří sice jsou jejich poplatníky, ale zpravidla je důvodem jejich placení přeprava nákladů pro jejich zákazníky.

Naproti tomu součástí zdanitelné úplaty (základu daně) nejsou poplatky, které jsou pouze přeúčtovány zákazníkovi, který je jejich poplatníkem, zatímco dotyčný dodavatel je pouze v roli „poslíčka“, resp. výběrčího těchto poplatků. Což je typické zejména u poplatku z pobytu, jeho poplatníkem je ubytovaná osoba, která v dané obci není přihlášená, zatímco ubytovatel je plátcem poplatku, jehož úkolem je „pouze“ poplatek vybrat od hosta, odvést jej dané obci a o všem vést pečlivou evidenci. Druhý častý příklad, kdy účtovaný a fakturovaný soudní či jiný poplatek není předmětem DPH, se běžně týká právních služeb advokátů zastupujících klienta u soudu.

V kauze týkající se Českého rozhlasu C-11/15 Soudní dvůr EU rozhodl, že koncesionářské – rozhlasové - poplatky nejsou úplatou za veřejnou službu rozhlasového vysílání, která je proto poskytována bezúplatně a není tedy předmětem DPH. Obdobně to platí pro Českou televizi. Důvodem je, že dani nepodléhá platba, kde chybí přímá vazba platby (poplatku) a samotného plnění. Mocný je však lobbing veřejnoprávních médií… I když je dle § 53 ZDPH jejich vysílání osvobozeno od DPH - bez nároku na odpočet daně – mají oba provozovatele vysílání ze zákona až do konce roku 2027 výjimku a nárok na plné odpočty DPH; hledejte v přechodných ustanoveních.

Ing. Martin Děrgel

§ 2 zákona č. 235/2004 Sb.

Předmět daně

(1) Předmětem daně je

a) dodání zboží za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, s místem plnění v tuzemsku,

b) poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, s místem plnění v tuzemsku,

c) pořízení

1. zboží z jiného členského státu za úplatu s místem plnění v tuzemsku osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, nebo právnickou osobou nepovinnou k dani,

2. nového dopravního prostředku z jiného členského státu za úplatu s místem plnění v tuzemsku osobou nepovinnou k dani,

d) dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku.

(2) Zdanitelné plnění je plnění, které

a) je předmětem daně a

b) není osvobozené od daně.

§ 5 zákona č. 235/2004 Sb.

Osoby povinné k dani

(4) Stát, kraj, obec ani jiná veřejnoprávní osoba se nepovažují za osoby povinné k dani v souvislosti s činnostmi nebo plněními, při nichž vystupují jako orgány veřejné moci, a to i v případě, kdy v souvislosti s těmito činnostmi vybírají poplatky nebo jiné úhrady.

(5) Osoba podle odstavce 4 se však považuje za osobu povinnou k dani, pokud uskutečňuje činnosti,

a) které jsou uvedené v příloze č. 1 k tomuto zákonu, nebo

b) při jejichž výkonu se má za to, že dochází k výraznému narušení hospodářské soutěže tím, že osoba podle odstavce 4 nebyla považována nebo není považována za osobu povinnou k dani; tyto činnosti stanoví vláda nařízením....