Účetní jednotky jsou povinny uschovávat účetní záznamy pro účely vedení účetnictví po dobu stanovenou v zákoně o účetnictví. Pokud ten nestanovuje něco jiného, platí pro nakládání s nimi podmínky vedené v zákoně č. 499/­2004 Sb., o archivnictví a spisové službě. V účetní jednotce by měla být stanovena odpovědnost za archivaci účetních písemností, podmínky přesunu z případného příručního archivu (z účtárny) do archívu mimo běžný dosah. Nemělo by se zapomínat ani na prodloužení lhůty u některých písemností (např. daňové doklady).

2.  Cenné papíry určené k obchodování

-     Vyhláška § 48, § 51, odst. 1, ČÚS č. 008, bod 2.2.1.

-     Směrnice by měla obsahovat rozhodnutí, které cenné papíry jsou účetní jednotkou určeny k obchodování.

Vyhláška v § 51, odst. 1 uvádí, že jako finanční náklad nebo finanční výnos se účtují změny reálných hodnot u cenných papírů určených účetní jednotkou k obchodování s cílem dosahovat zisk z cenových rozdílů v krátkodobém horizontu. Z toho tedy vyplývá, že účetní jednotky jsou povinny určit, které cenné papíry jsou určeny k obchodování. Vedle toho uveďme ještě doplnění z Českého účetního standardu pro podnikatele č. 008 – Operace s cennými papíry a podíly, bod 2.2.1.:

Změna reálné hodnoty cenných papírů, které nejsou určeny účetní jednotkou k obchodování s cílem dosahovat zisk z cenových rozdílů v krátkodobém horizontu, se v souladu s § 51 odst. 2 vyhlášky zaúčtuje na samostatný analytický účet příslušného účtu finančního majetku, souvztažně s příslušným účtem účtové skupiny 41 – Základní kapitál a kapitálové fondy vykazovaným v položce „A.II.2.2. Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků (+/–)“.

Při prodeji nebo jiném úbytku se takto zaúčtovaný rozdíl zruší souvztažně s analytickým účtem příslušného majetku. O úrokovém výnosu se účtuje na výnosových účtech.

Metoda vymezení nákladů souvisejících s pořízením cenných papírů a podílů je uvedena ve Vyhlášce pod § 48. Součástí pořizovací ceny cenného papíru a podílu jsou též náklady s pořízením související, například poplatky makléřům, poradcům, burzám. Součástí pořizovací ceny nejsou zejména úroky z úvěrů na pořízení cenných papírů a podílů a náklady spojené s držbou cenného papíru a podílu.

3.  Cestovní náhrady

-     Zákoník práce § 163 odst. 1 a 2, § 176, § 170 odst. 2 a § 180.

-     Směrnice by měla obsahovat informace o poskytnutí cestovních náhrad zaměstnanci zaměstnavatelem, náhradách jízdních výdajů, náhradách jízdních výdajů k návštěvě člena rodiny, náhradách výdajů za ubytování, stravném, náhradách nutných vedlejších výdajů, náhradách při přeložení, cestovních náhradách při zahraniční pracovní cestě, o zahraničním stravném, o odchylkách při poskytnutí cestovních náhrad při zahraniční pracovní cestě, o záloze na cestovní náhrady a její vyúčtování, apod.

Problematika cestovních náhrad je řešena v zákoníku práce v části sedmé, která se věnuje náhradám výdajů poskytovaných zaměstnanci v souvislosti s výkonem práce.

(Poznámka: v této části zákoníku práce nalezneme i náhrady za opotřebování vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce. Výdaje hrazené zaměstnavatelem zaměstnanci paušální částkou).

4.  Časové rozlišení nákladů a výnosů

-     Zákon o účetnictví § 3 odst. 1, ČÚS č. 019 bod 6.5.

-     Směrnice by měla obsahovat zásady pro účtování nákladů a výnosů, časové rozlišení nákladů a výnosů, výjimky z časového rozlišení, apod.

Účetní jednotky účtují podvojnými zápisy o skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví, do období, s nímž tyto skutečnosti časově a věcně souvisejí. V účetním období účetní jednotky účtují o uvedených skutečnostech v souladu s účetními metodami. Přitom o veškerých nákladech a výnosech účtují bez ohledu na okamžik jejich zaplacení nebo přijetí.

Účetní jednotka stanoví postup při časovém rozlišení nákladů a výnosů a nesmí jej každoročně měnit. Ke změně může dojít jen zcela výjimečně, a je nutno přitom postupovat podle ustanovení § 7 odst. 4 zákona o účetnictví, tzn., že změnit postup lze zcela nebo zčásti mezi jednotlivými účetními obdobími jen z důvodů změny předmětu podnikání nebo jiné činnosti anebo z důvodů zpřesnění věrného zobrazení nebo zkvalitnění vypovídací schopnosti účetní závěrky, přičemž informaci o každé takové změně s jejím řádným zdůvodněním jsou povinny uvést v příloze v účetní závěrce.

5.  Deriváty

-     Vyhláška § 52 odst. 6.

-     Směrnice by měla obsahovat rozhodnutí, zda se bude účtovat o derivátech jako o derivátech k obchodování, rozhodnutí, zda se bude účtovat o vložených derivátech, apod.

Účetní jednotka stanoví, zda bude o všech derivátech účtovat jako o derivátech k obchodování nebo využije možnost účtovat o nich jako o zajišťovacích derivátech v souladu s její strategií řízení finančních rizik. Za derivát se nepovažuje smluvní vztah, jehož předmětem je koupě, prodej nebo užívání komodity, a očekává se jeho splnění dodáním komodity. Pokud je derivát součástí finančního nástroje, účetní jednotka stanoví, zda bude účtovat o vložném derivátu samostatně nebo zda využije možnosti o vložených derivátech neúčtovat.

6.  Dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek

-     Např.: Vyhláška § 7 odst. 3 písm. b), § 7 odst. 9, § 6 odst. 1 a § 6 odst. 9.

-     Směrnice by měla obsahovat například: vymezení jednotlivých kategorií dlouhodobého majetku, pořizování dlouhodobého majetku, vyřazování dlouhodobého majetku, postup při poškození a znehodnocení, přechodné snížení ocenění dlouhodobého majetku, převody dlouhodobého majetku mezi vnitropodnikovými útvary, převod dlouhodobého majetku – nájem, pacht, technické zhodnocení, právo stavby, apod.

Velice významnou bývá vnitropodniková směrnice pro vymezení dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku, jeho pořizování a vyřazování, a to s indivi­duální úpravou pro danou účetní jednotku. Tato písemnost je velice úzce spjata s odpisovým plánem.

Položka „B.I. Dlouhodobý nehmotný majetek“ obsahuje zejména nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a goodwill s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou, s výjimkou goodwillu, a při splnění podmínek dále stanovených a při splnění povinností stanovených zákonem, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku. Dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou zejména znalecké posudky, průzkumy trhu, plány rozvoje, návrhy propagačních a reklamních akcí, certifikace systému jakosti a software pro řízení technologií nebo pro zařízení, která bez tohoto software nemohou fungovat. Dále může účetní jednotka rozhodnout, že dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou zejména technické audity a energetické audity, lesní hospodářské plány a plány povodí.

Položka „B.II.2. Hmotné movité věci a jejich soubory“ obsahuje hmotné movité věci a jejich soubory se samostatným technicko-ekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou, a to při splnění povinností stanovených zákonem, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku. Hmotné movité věci a jejich soubory se samostatným technicko-ekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než jeden rok nevykázané v položce B.II.2. Hmotné movité věci a jejich soubory se považují za drobný hmotný majetek, o kterém účetní jednotka účtuje jako o zásobách.

Ve vnitropodnikové směrnici je vhodné popsat mechanismy, za kterých lze pořizovat dlouhodobý majetek. V drtivé většině se jedná o majetek s pořizovací cenou, která jistě má dopad do hospodaření a finančního rozpočtu účetní jednotky.

Rozhodnutí musí být v souladu s podnikatelským záměrem. Ve vnitropodnikové směrnici je dále příhodné popsat mechanismy, za kterých lze vyřazovat dlouhodobý majetek. Pro správné a odborné posouzení důvodů vyřazení dlouhodobého majetku bývají v účetních jednotkách zřizovány nejrůznější komise, pokud není dána odpovědnost přímo konkrétnímu jednotlivci. Jsou to například likvidační komise, škodní komise či inventarizační komise. Obsazování těchto komisí by mělo být odpovědně zvažováno, protože by zde měly usednout osoby seznámené nejen s problematikou majetkovou, účetní, daňovou, ale i strategickým záměrem účetní jednotky.

7.  Dohadné položky

-     Pokyn GFŘ D-22, k § 23 odst. 2.

-     Směrnice by měla obsahovat například: zásady pro účtování dohadných položek, dohadné položky aktivní – principy, dohadné položky pasivní – principy, apod.

Podmínkou pro účtování účetních případů na účtech časového rozlišení je skutečnost, že jsou známy údaje: přesná výše (částka), titul (věcné vymezení) a období, ke kterému se daná hospodářská operace vztahuje. Pokud neznáme jednu z uvedených podmínek, musíme pro správné vykázání hospodářského výsledku použít účtů 388 – Dohadné účty aktivní nebo 389 – Dohadné účty pasivní.

Dohadné položky aktivní a pasivní jsou, v širším slova smyslu, součástí časového rozlišení. Při stanovení hodnotové výše dohadné položky se vychází z dostupných skutečností (např. smlouvy, dohody, obvyklé ceny, předešlé dodávky atd.). V rámci těchto položek vykazujeme, popřípadě na příslušných účtech (vhodné je analytické členění či jiná evidence pro rozdělení krátkodobých a dlouhodobých položek) účtujeme očekávané dluhy nebo pohledávky v případě, že nemáme k dispozici faktury nebo jiná vyúčtování (doklady), vztahující se k nákladům nebo výnosům běžného období.

Vliv dohadných položek na základ daně řeší Pokyn GFŘ D-22 a to konkrétně k § 23 odst. 2. V souladu se zásadami pro vedení účetnictví nelze postup pro časové rozlišení uplatnit v případech, které se řeší pomocí dohadných položek (např. platby za spotřebu elektrické energie, plynu, vody) nebo časovým rozlišením (např. přijaté a placené nájemné, úplata u finančního leasingu, náklady na technický rozvoj, přípravu a záběh výroby).

Účtování o dohadných položkách a o roz­dílech z toho vyplývajících je součástí výsledků hospodaření v těch účetních obdobích, ve kterých je o těchto částkách účtováno v souladu s právními předpisy upravujícími účetnictví.

8.  Druhy materiálů účtovaných přímo do spotřeby

-     ČÚS č. 015, bod 4.4.4.

-     Směrnice by měla obsahovat druhy materiálu (zásob), které účetní jednotka účtuje přímo do spotřeby.

ČÚS č. 015 – Zásoby uvádí, že účetní jednotka může stanovit svým předpisem vždy pro příslušné účetní období normy přirozených úbytků zásob a též rozhodne o druzích materiálu, o kterých účtuje přímo do spotřeby, tj. bez zaúčtování na sklad, vždy však se zřetelem k tomu, že spotřeba materiálu vykázaná v účetní závěrce musí odpovídat skutečné spotřebě materiálu.

9.  Forma, organizace a zaměření vnitropodnikového účetnictví

-     ČÚS č. 001 – Účty a zásady účtování na účtech, bod 2.5.1.

-     Směrnice by měla obsahovat účty potřebné pro vnitropodnikové účetnictví.

Součástí účtového rozvrhu účetní jednotky musí být (pokud jsou využívány) i účty vnitropodnikového účetnictví. Formu, organizaci a zaměření vnitropodnikového účetnictví určí účetní jednotka sama (viz ČÚS č. 001 – Účty a zásady účtování na účtech, bod 2.5.1.). Přitom musí zabezpečit pro potřeby finančního účetnictví průkazné podklady:

a)  o stavu a změně stavu zásob vytvořených vlastní činností,

b)  pro vyjádření aktivace vlastních výkonů,

c)  pro ocenění zásob a ostatních výkonů vytvořených vlastní činností.

Pojem vnitropodnikové účetnictví je velice široký. Lze ho chápat jako vymezenou soustavu účetních postupů, jejímž cílem je shromažďovat, třídit a zpracovávat informace o ekonomických procesech, které se uskutečňují uvnitř firmy, v jejich definovaných organizačních celcích a mezi nimi, a to v rozsahu a způsobem, který je nezbytný pro veškeré uživatele těchto informací (účetní informace), a dále informace předávat stanoveným uživatelům. Vnitropodnikové účetnictví slouží primárně pro vnitropodnikové řízení. Je plně v kompetenci účetní jednotky. Vnitropodnikové účetnictví slouží především pro větší účetní jednotky se samostatnými vnitropodnikovými útvary, kde je třeba nastavit jejich vnitropodnikový způsob ekonomického chování, mít k dispozici správné informace, dokázat správně a včasně vyhodnocovat jejich chování a tím ovlivňovat a řídit „zespoda“ celou účetní jednotku. Vnitropodnikové účetnictví lze vést v rámci samostatného účetního okruhu v účtových třídách, které jsou pro tento účel stanoveny. Vnitropodnikové účetnictví je nezbytnou činností pro každou účetní jednotku také z potřeby zajistit průkazné podklady pro finanční účetnictví. Rozhodování o míře podrobností vnitropodnikového účetnictví samozřejmě ovlivňuje velikost účetní jednotky a její zaměření. Pro finanční účetnictví je potřebné zabezpečit účtování o nedokončené výrobě, polotovarech vlastní výroby a hotových výrobcích. Je nezbytné zajistit takovou evidenci, z níž lze přebírat správné a poctivé podklady pro účtování o počátečních stavech, přírůstcích, úbytcích a konečných stavech zásob vlastní činnosti. Důležitým faktorem ovlivňujícím vnitropodnikové účetnictví je organizace vnitropodnikového řízení, tzn., jakým způsobem je uspořádána účetní jednotka z hlediska vnitřních útvarů (celků). Z toho poté vyplynou potřeby účtování ve vazbě na oblast nákladů, výnosů a výsledku hospodaření.

Vnitropodnikové účetnictví lze organizovat v rámci analytických účtů k finančnímu účetnictví. V praxi se využívají účty Vnitropodnikových nákladů a Vnitropodnikových výnosů zařazení do účtových skupin 59 – Daně z příjmů, převodové účty a rezerva na daň z příjmů a (syntetický účet 599 – Vnitropodnikové náklady) a 69 – Převodové účty (syntetický účet 699 – Vnitropodnikové výnosy). Druhou možností, která se nabízí, je organizovat vnitropodnikové účetnictví v samostatném účetním okruhu, pro který se zvolí účty v rámci volných účtových tříd 8 a 9. Spojovací účty prokazující návaznost mezi finančním a vnitropodnikovým účetnictvím, pokud je organizováno v samostatném účetním okruhu, si účetní jednotka zvolí v rámci účtů účtových tříd 8 a 9, popřípadě jejich funkci nahradí technické zpracování dat.

10.     Inventarizace (provedení a termíny)

-     Zákon o účetnictví § 29 a § 30.

-     Směrnice by měla obsahovat například: který majetek a závazky podléhající inventarizaci, rozdělení na fyzickou a dokladovou inventuru, okamžik provedení inventarizace, inventarizační rozdíly, přirozené úbytky v rámci norem, postup před zahájením inventarizace, stanovení zodpovědných pracovníků, seznámení odpovědných pracovníků s úkolem a cílem celé inventarizace, prověření platnosti dohod o odpovědnosti, postup provádění jednotlivých inventur, jednotlivé kroky (dílčí) inventarizační komise, apod.

Povinnost provádět inventarizaci je uvedena přímo v § 6 odst. 3 zákona o účetnictví. Na základě tohoto ustanovení jsou účetní jednotky povinny inventarizovat veškerý majetek a závazky. Pokud by účetní jednotka inventarizaci neprovedla, stává se účetnictví neprůkazným (viz § 8 odst. 4 zákona o účetnictví). Vlastní inventarizace je pak v zákoně o účetnictví řešena v rámci § 29 a 30. Inventarizace je také jednou z nutných podmínek a předpokladů pro schválení účetní závěrky auditorem.

Inventarizace představuje souhrn činností směřujících k porovnání zjištěného skutečného stavu jednotlivých druhů majetku a závazků s jejich účetními hodnotami (stavem). Po vyhodnocení výsledků inventarizace účetní jednotka zjistí, zda stavy aktiv a pasiv vykázané v účetní závěrce, jsou reálné. Inventarizace má také důležitý vliv na oceňování a tvorbu opravných položek či rezerv. Při jejich tvorbě by účetní jednotky měly vzít v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají majetku a závazků a jsou jim známy do okamžiku sestavení účetní závěrky, jakož i všechna snížení hodnoty bez ohledu na to, zda je výsledkem hospodaření účetního období zisk nebo ztráta. Kaž­dá účetní jednotka by měla vyhotovit vnitropodnikovou směrnici, která uvedenou problematiku podrobně řeší a stanovuje postupy přímo na konkrétní podmínky daného subjektu. Jak přímo zákon o účetnictví uvádí, účetní jednotky jsou povinny prokázat provedení inventarizace u veškerého majetku a závazků po dobu 5 let po jejím provedení. Inventarizaci účetní jednotky provádějí k okamžiku, ke kterému sestavují účetní závěrku jako řádnou nebo mimořádnou (periodická inventarizace). Ve stanovených případech účetní jednotky mohou provádět inventarizaci i v průběhu účetního období (průběžná inventarizace).

Průběžnou inventarizaci mohou účetní jednotky provádět pouze u zásob, u nichž účtují podle druhů nebo podle míst jejich uložení nebo hmotně odpovědných osob, a dále u dlouhodobého hmotného movitého majetku, jenž vzhledem k funkci, kterou plní v účetní jednotce, je v soustavném pohybu a nemá stálé místo, kam náleží. Termín této inventarizace si stanoví sama účetní jednotka. Každý druh zásob a uvedeného hmotného majetku musí být takto inventarizován alespoň jednou za účetní období.

11.     Konsolidační pravidla

-     Zákon o účetnictví § 22b odst. 4, ČÚS č. 20, bod 3.1.

-     Směrnice by měla obsahovat například: vymezení konsolidačního celku, stanovení metody a systému konsolidace, stanovení účetních zásad pro podklady k sestavení konsolidované účetní závěrky, stanovení termínu, apod.

Konsolidující účetní jednotka je povinna včas sdělit účetním jednotkám, že budou konsolidovány. Současně jim sdělí informaci o vymezení konsolidačního celku a určí, které účetní záznamy a ostatní dokumenty jsou povinny tyto účetní jednotky poskytnout konsolidující účetní jednotce pro sestavení konsolidované účetní závěrky. Konsolidující účetní jednotka stanoví a vyhlásí konsolidační pravidla, podle kterých konsolidované účetní jednotky včetně zahraničních podniků upraví předkládané údaje pro sestavení konsolidované účetní závěrky.

Konsolidující účetní jednotka je povinna pro sestavení konsolidované účetní závěrky použít metody plné konsolidace, poměrné konsolidace, nebo konsolidace ekvivalencí (protihodnotou). Konsolidovaná účetní závěrka se sestavuje ke konci rozvahového dne konsolidující účetní jednotky.

Účetní závěrky konsolidující účetní jednotky a jí konsolidovaných účetních jednotek a účetních jednotek pod společným vlivem použité pro sestavení konsolidované účetní závěrky sestavují tyto účetní jednotky v zásadě ke stejnému okamžiku. Předchází-li rozvahový den poslední účetní závěrky některé z konsolidovaných účetních jednotek a účetních jednotek pod společným vlivem o více jak 3 měsíce rozvahový, jsou pro sestavení konsolidované účetní závěrky použity jimi sestavené účetní závěrky ke konci rozvahového dne konsolidující účetní jednotky.

V případě účetních jednotek, které provozují činnost pojištění nebo zajištění podle zvláštních právních předpisů, může uvedená doba činit až 6 měsíců.

Délka účetního období při konsolidaci účetní závěrky musí být stejná. Dojde-li v průběhu účetního období ke změnám ve vymezení účetních jednotek, které mají povinnost podrobit se sestavení konsolidované účetní závěrky, musí být tato informace uvedena v příloze v konsolidované účetní závěrce.

12.     Kurzové rozdíly, cizí měny

-     Zákon o účetnictví § 4 odst. 12, § 24 odst. 7.

-     Směrnice by měla obsahovat například: volbu mezi pevným a denním kurzem, období platnosti pevného kurzu, kurz nákupu a prodeje cizí měny, přepočet úplaty za zdanitelné plnění, používání denního kurzu (předcházející den), kurzové rozdíly v návaznosti na okamžik uskutečnění účetního případu, kurzové rozdíly ke konci rozvahového dne, apod.

Zákon o účetnictví rozlišuje ocenění majetku a závazků (dluhů) vyjádřené v cizí měně, které je nezbytné přepočítat na českou měnu kurzem devizového trhu vyhlášeným Českou národní bankou, na okamžik:

-  uskutečnění účetního případu,

-  ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka.

Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví v peněžních jednotkách české měny. V případě pohledávek a závazků, podílů na obchodních korporacích, práv z cenných papírů a zaknihovaných cenných papírů a derivátů, cenin, pokud jsou vyjádřeny v cizí měně, a cizích měn, jsou účetní jednotky povinny použít současně i cizí měnu. Tato povinnost platí i u opravných položek, rezerv a technických rezerv, pokud majetek a závazky, kterých se týkají, jsou vyjádřeny v cizí měně. Pro účely ocenění může účetní jednotka použít pro přepočet cizí měny na českou měnu pevný kurs, kterým se rozumí kurs stanovený vnitřním předpisem účetní jednotky na základě kursu devizového trhu vyhlášeného Českou národní bankou, používaný účetní jednotkou po předem stanovenou dobu. Stanovená doba nesmí přesáhnout účetní období. Jako kurs devizového trhu, na jehož základě se pevný kurs stanoví, použije účetní jednotka kurs devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou k prvnímu dni období, pro které je pevný kurs používán. Při používání pevného kursu může účetní jednotka tento kurs změnit svým vnitřním předpisem i v průběhu stanovené doby. V případech vyhlášení devalvace i revalvace české koruny musí být pevný kurs změněn vždy.

V případě, kdy bude účetní jednotka využívat pevné kurzy, musí rozhodovat o dalších skutečnostech. Těmi jsou:

-  délka platnosti pevného kurzu (období, po které pevný kurz platí),

-  kdy lze tento pevný kurz změnit (za jakých podmínek).

Při používání pevného kurzu může účetní jednotka tento kurz změnit svým vnitřním předpisem i v průběhu stanovené doby. Rozhodnutí o použití pevných kurzů je tedy plně v kompetenci účetní jednotky.

U kurzových rozdílů, které vznikají v prů­běhu účetního období při ocenění majetku a závazků (dluhů), se uskutečněním účetního případu (podle Českého účetního standardu pro podnikatele č. 006 – Kurzové rozdíly) rozumí zejména:

a) splnění peněžitého dluhu a inkaso pohledávky,

b) postoupení pohledávky a vklad pohledávky,

c) převzetí dluhu u původního dluž­níka,

d) vzájemné započtení pohledávek,

e) úhrada úvěru nebo zápůjčky novým úvěrem nebo zápůjčkou,

f) převod záloh a závdavků na úhradu pohledávek a dluhů.

Kurzové rozdíly vznikající při ocenění majetku a závazků (dluhů) k okamžiku uskutečnění účetního případu nebo ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka, se účtují na vrub účtu finančních nákladů nebo ve prospěch účtu finančních výnosů.

Na druhou stranu kurzové rozdíly nevznikají při:

-  oznámení o změně věřitele u dlužníka a u věřitele v případě, že za jeho dlužníka bude plnit dlužník jiný,

-  dohodě o změně zahraničních měn pro úhrady nebo inkasa bez pohybu peněžních prostředků s výjimkou změny na Kč,

-  splácení peněžitých vkladů do obchodních korporací.

13.     Oběh a přezkušování dokladů

-     Např. zákon o účetnictví § 7 odst. 1.

-     Směrnice by měla obsahovat například: oběh jednotlivých dokladů, zásobování a odbyt, prodej za hotové, mzdy a ostatní osobní náklady, dlouhodobý majetek, odvody, příděly, fondy, peněžní prostředky, pohledávky, dluhy, výroba, práce, služby, ostatní doklady, podrozvahová evidence, apod.

Nutnost vypracovat tuto směrnici vyplývá nepřímo ze základního požadavku vést účetnictví tak, aby účetní závěrka, sestavená na jeho základě, podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace podniku. Toto ustanovení najdeme v § 7 odst. 1 zákona o účetnictví. Pro účetnictví platí, že základním stavebním kamenem je doklad (účetní záznam). Pokud se jedná o účetní jednotku, kde je vedeno účetnictví buď externí firmou či externím účetním, popřípadě tuto agendu zpracovává účetní v pracovním poměru, nemusí být větších problémů. Obvykle jsou domluveny základní zásady předávání dokladů této osobě, která dle informací příslušné osoby (majitele, jednatele apod.) doklad zpracuje (očísluje, zaúčtuje, okontuje, zařadí a založí k archivaci). V případě problémů lze nejasnosti řešit obvykle bez větších časových prodlev, protože odpovědná osoba většinou ví „úplně vše“ a pokud nechce potřebnou informaci před účetním tajit, nebývá problém zjistit podrobnosti dané operace nezbytné ke správnému účetnímu a daňovému posouzení. Poněkud složitější situace nastává u účetních jednotek, kde se pravomoci a odpovědnosti dělí a rozčleňují na jednotlivé příslušné odpovědné pracovníky (vedoucí středisek, oddělení či jiných vnitropodnikových útvarů). V takových podmínkách se pracovníci účtárny často dostávají do obtížné situace, kdy je třeba dohledat „tu pravou osobu“, která je kompetentní a schopna podat potřebné informace, bez kterých nelze účetní doklad správně posoudit a zaúčtovat.

14.     Odložená daň

-     Vyhláška § 59 odst. 1.

-     Směrnice by měla obsahovat stanovení, zda účetní jednotka bude o odložené dani účtovat a vykazovat ji.

Rozsah povinnosti účtovat o odložené dani a základní principy jejího vyčíslení stanoví § 59 Vyhlášky. V této časti Vyhlášky (část čtvrtá) se stanovují účetní metody. Na koho se vztahuje povinnost účtovat o odložené dani? Jedná se o tři skupiny účetních jednotek, které:

-  tvoří konsolidační celek,

-  sestavují účetní závěrku v plném rozsahu,

-  stanoví, že budou o odložené dani účtovat a vykazovat ji.

Poslední skupina tedy rozhoduje o účtování odložené daně. Nikde není stanoveno, že toto stanovení musí být uvedeno jen a pouze ve vnitropodnikové směrnici. Na tomto místě uvádíme tuto možnost se snahou uvést informace, které by napomohly účetním jednotkám neopomenout některá důležitá vymezení.

15.     Odpisový plán

-     Zákon o účetnictví § 28 odst. 6, vyhláška § 56 odst. 1.

-     Směrnice by měla obsahovat například: zásady daňových odpisů, odpisy dlouhodobého nehmotného majetku, odpisy drobného dlouhodobého nehmotného majetku, odpisy dlouhodobého hmotného majetku, odpisy drobného dlouhodobého hmotného majetku, částečnou likvidaci majetku, komponentní odpisování, zbytková hodnota, apod.

Účetní jednotky jsou povinny sestavovat odpisový plán, na jehož podkladě provádějí odpisování majetku v průběhu jeho používání. Uvedený majetek se odpisuje jen do výše jeho ocenění v účetnictví (viz zákon o účetnictví § 28 odst. 6). Odpisovaný nehmotný a hmotný dlouhodobý majetek se odpisuje z ocenění stanoveného v zákoně o účetnictví a Vyhlášce. Odpisový plán je považován, dle zákona o účetnictví (§ 4 odst. 11), za účetní záznam a také z tohoto hlediska je k němu nezbytné přistupovat. Účetní jednotky jsou povinny v příslušném účetním období použít účetní metody (včetně postupů odpisování) ve znění platném na jeho počátku. Z tohoto důvodu není možné v průběhu účetního období přerušovat účetní odpisy. V případě potřeby lze změnit odpisový plán vždy k počátku účetního období, nicméně je zde nezbytné pamatovat na dodržení zásady uvedené v § 7 odst. 4 zákona o účetnictví, podle které způsoby oceňování použité v jednom účetním období nesmí účetní jednotky změnit v následujícím účetním období.

Účetní jednotky, které mají vlastnické nebo jiné právo k majetku, anebo které hospodaří s majetkem státu nebo s majetkem územních samosprávných celků, není-li dále stanoveno jinak, o něm účtují a odpisují v souladu s účetními metodami. V případech smlouvy o výpůjčce po dobu zajištění závazků převodem práva nebo v případech, kdy se vlastnické právo k movitým věcem (s výjimkou cenných papírů) nabývá na základě projevu vůle jiným způsobem než převzetím věci, jakož i v dalších případech stanovených zvláštními právními předpisy nebo prováděcími právními předpisy, o majetku účtují a odpisují jej účetní jednotky, které jej používají. Majetek nebo jeho části vymezený zvláštními právními předpisy nebo prováděcími právními předpisy se neodpisuje.

Ve Vyhlášce se nabízí další možnosti vztahující se k odpisům, a to možnost používat komponentní přístup pro odpisování a stanovení zbytkové hodnoty aktiva při odpisování. Komponentou se pro účely Vyhlášky rozumí určená část majetku nebo souboru majetku nebo určená kontrola výskytu závad, u které je výše ocenění významná v poměru k výši ocenění celého majetku nebo souboru majetku a jejíž doba použitelnosti se významně liší od doby použitelnosti majetku nebo souboru majetku. Určení kontroly výskytu závad jako komponenty účetní jednotka provádí k okamžiku uvedení majetku do užívání, čímž se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání (způsobilost k provozu). V této souvislosti je třeba se pozastavit u slova „významný“. Jde samozřejmě o subjektivní kategorii a stanovení optimální úrovně přísluší do pravomoci účetní jednotky, např. právě formou vnitropodnikové směrnice. Přitom je třeba přihlížet ke všem okolnostem, zejména k výši obratu, vlastního kapitálu čí výsledku hospodaření účetní jednotky.

Dle § 56a odst. 1 Vyhlášky může účetní jednotka s ohledem na významnost a věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky odpisovat metodou komponentního odpisování majetku:

-  stavby – viz § 7 odst. 2 písm. a) Vyhlášky,

-  byty a nebytové prostory – viz § 7 odst. 2 písm. e) Vyhlášky a

-  hmotné movité věci a soubory movitých věcí – viz § 7 odst. 3 písm. b) Vyhlášky.

Účetní jednotka je povinna vymezit podle svých potřeb:

-     druh majetku, u kterého použije metodu komponentního odpisování,

-     průběh používání a

-     způsob určení komponenty včetně jejího ocenění,

a tyto skutečnosti doloží průkazným účet­ním záznamem.

Komponenta se odpisuje v průběhu používání samostatně od ostatních komponent a od zbylé části majetku nebo souboru majetku. Zde je třeba upozornit na důležitost softwarové podpory pro tento mechanismus. Při výměně komponenty se ocenění výše uvedeného majetku upravuje tak, že se:

-  snižuje o výši ocenění vyřazované komponenty (Poznámka: pokud vyřazovaná komponenta není k okamžiku vyřazení odepsána do výše jejího ocenění, provede účetní jednotka odpis zůstatkové ceny vyřazované komponenty do nákladů) a

-  zvyšuje o výši ocenění nově zařazované komponenty včetně náhradních dílů spotřebovaných na výměnu komponenty a o náklady související s výměnou této komponenty podle ustanovení § 47 Vyhlášky.

O takovémto majetku a jeho oprávkách se účtuje jako o celku. Majetek se i jako celek vykazuje v účetních výkazech. Účetní jednotka musí být schopna prokázat výpočet výše odpisu tohoto majetku jako celku. To může být provedeno například tím, že metodě komponentního odpisování přizpůsobí účtování o odpisech na analytických účtech. Při prvním použití metody komponentního odpisování u takovéhoto majetku, který byl již uveden do užívání, se na komponenty rozděluje celkové ocenění majetku a celková výše oprávek k majetku. Je asi samozřejmé, že součet zůstatkových cen připadajících na jednotlivé komponenty přitom nesmí být vyšší než zůstatková cena celého majetku. Účetní operace opravující výši vykázaných odpisů a oprávek v předchozích obdobích se neprovádějí.

Co se týká možnosti využívat zbytkovou hodnotu při odpisování, která by měla být volena na základě rozumného odhadu podle racionálního odhadu. Má představovat částku, kterou by účetní jednotka v současnosti získala při vyřazení aktiva, kdyby aktivum nyní bylo v takovém stavu, v jakém se bude nacházet na konci doby své použitelnosti. V případě nevýznamné zbytkové hodnoty se v praxi volí nulová hodnota. Pravidla pro stanovení zbytkové hodnoty a doby použitelnosti aktiv by měla být součástí účetních pravidel podniku – účetní jednotky. Pokud se v následujícím období zjistí, že majetek vydrží a bude využíván déle, než se původně odhadovalo, jeho doba odepisování by se měla prodloužit. Samozřejmě platí i opačný postup. Pokud firma takovéto změny bude provádět průběžně, nevzniká žádný větší problém. Na takovéto změny se aplikuje účetní postup „změna odhadu“. Pokud je tedy takovýto postup každoročně přehodnocován, zjištěné rozdíly a změny v účetních odhadech se neupravují zpětně do účetních výkazů minulých období. Změna se promítne v období běžném, případně i v následujících.

16.     Okamžik uskutečnění účetního případu

-     ČÚS č. 001, bod 2.4.3.

-     Směrnice by měla obsahovat stanovení okamžiku uskutečnění účetního případu v účetní jednotce.

Okamžikem uskutečnění účetního případu je den, ve kterém dojde ke splnění dodávky, platbě závazku, inkasu pohledávky, postoupení pohledávky, vkladu pohledávky, poskytnutí či přijetí zálohy, převzetí dluhu, zjištění manka, schodku, přebytku či škody, pohybu majetku uvnitř účetní jednotky a k dalším skutečnostem vyplývajícím ze zákona, vyhlášky, Českých účetních standardů pro podnikatele a ze zvláštních právních předpisů nebo z vnitřních poměrů účetní jednotky, které jsou předmětem účetnictví a které v účetní jednotce nastaly, popřípadě účetní jednotka má k dispozici potřebné doklady tyto skutečnosti dokumentující. Pro potřeby oceňování pohledávek a závazků vyjádřených v cizí měně ke dni jejich vzniku lze za okamžik uskutečnění účetního případu považovat u dodavatele den vystavení faktury nebo obdobného dokladu, u odběratele den přijetí faktury nebo obdobného dokladu.

17.     Operace s obchodním závodem

-     ČÚS č. 011, bod 2.12.

-     Směrnice by měla obsahovat způsob číslování a ukládání účetních dokladů od rozhodného dne, ukládání účetních dokladů v rámci procesu přeměny obchodní korporace, apod.

Český účetní standard pro podnikatele č. 011 – Operace s obchodním závodem stanovuje základní postupy při prodeji podniku nebo jeho části, pachtu obchodního závodu a při přeměnách účetních jednotek podle příslušných ustanovení občanského zákoníku a zákona č. 125/­2008 Sb., o přeměnách obchodních korporací, za účelem docílení souladu při používání účetních metod účetními jednotkami.

Účetní jednotky zúčastněné na přeměně obchodní korporace otevírají účetní knihy k rozhodnému dni přeměny obchodní korporace a vedou účetnictví samostatně od rozhodného dne přeměny obchodní korporace do dne zápisu přeměny obchodní korporace do obchodního rejstříku. Nástupnická účetní jednotka musí upravit účetnictví zúčastněných účetních jednotek ke dni zápisu přeměny obchodní korporace s účinky od rozhodného dne. Ke dni zápisu přeměny obchodní korporace do obchodního rejstříku, ke dni předcházejícímu ani ke dni následujícímu po dni zápisu přeměny obchodní korporace do obchodního rejstříku se účetní závěrka nesestavuje. Účetní závěrku nesestavují zanikající účetní jednotky k poslednímu dni účetního období po rozhodném dni, pokud se den zápisu přeměny obchodní korporace uskuteční až v následujícím účetním období. Při vedení účetnictví od rozhodného dne postupují účetní jednotky podle výše uvedených zásad a musí dbát na řádné oceňování výkonů s ohledem na skutečnost, že podle výsledku zápisu přeměny obchodní korporace nebo odmítnutí zápisu přeměny obchodní korporace do veřejného rejstříku je na tyto výkony možné pohlížet jako na vnitropodnikové výkony nebo výkony pro cizí (podle povahy přeměny obchodní korporace). Vedle toho je nezbytné vnitřním předpisem upravit způsob číslování a ukládání účetních dokladů v tomto období.

18.     Opravné položky k dlouhodobému hmotnému majetku a zásobám

-     Vyhláška § 55.

-     Směrnice by měla obsahovat například zásady pro opravné položky u odpisovaného dlouhodobého majetku, zásady pro opravné položky k zásobám, apod.

Opravné položky se vytvářejí pouze k účtům majetku v případech snížení ocenění majetku v účetnictví prokázaném na základě inventarizace majetku. Tyto opravné položky se vytvářejí jen v případech, kdy snížení ocenění majetku v účetnictví není trvalého charakteru nebo není snížení ocenění vyjádřeno jiným způsobem, například reálnou hodnotou. Při inventarizaci se posuzuje výše a odůvodněnost vytvořených opravných položek.

19.     Podpisové záznamy (identifikační záznamy, podpisové vzory)

-     Zákon o účetnictví § 11, § 12 a § 33a odst. 10.

-     Směrnice by měla obsahovat například: stanovení odpovědnosti vyplývající z legislativy a navazující vnitropodnikové úpravy, delegování pravomocí, určení účetních záznamů a podpisových záznamů, odpovědnost za vystavování účetních dokladů, osoby odpovědné – podpisové vzory, podpisové vzory (podpisové a identifikační záznamy), apod.

Účetní doklad, jako průkazné účetní záznamy, musí obsahovat (mimo jiné) podpisový záznam osoby odpovědné za účetní případ a podpisový záznam osoby odpovědné za jeho zaúčtování. K účetnímu zápisu musí být připojen podpisový záznam osoby odpovědné za jeho provedení, není-li shodný s podpisovým záznamem osoby odpovědné za zaúčtování účetního případu.

Účetní jednotka stanoví vnitřním předpisem oprávnění, povinnosti a odpovědnost osob v této účetní jednotce, vztahující se k připojování podpisového záznamu nebo identifikačního záznamu, a to takovým způsobem, aby bylo možno určit nezávisle na sobě odpovědnost jednotlivých osob za obsah účetního záznamu, ke kterému byly uvedené záznamy připojeny.

20.     Pohledávky po lhůtě splatnosti

-     Např. zákon o rezervách § 8 odst. 3, vyhláška § 61 odst. 2.

-     Směrnice by měla obsahovat například: způsob vymáhání pohledávek v dané účetní jednotce, daňovou a účetní filozofii pohledávek, způsob odpisu pohledávek, způsob tvorby opravných položek, apod.

V rámci této směrnice hovoříme o problematice, která má dopad nejen do účetní, ale i do daňové oblasti každé účetní jednotky. Jedná se o pohledávky po lhůtě splatnosti. Jak uvádí přímo zákon o rezervách, jestliže pominou důvody pro existenci opravné položky vytvořené podle zákona o rezervách nebo na základě rozhodnutí poplatníka, je možné snížit vytvořenou opravnou položku na úroveň, která by mohla být vytvořena podle ustanovení § 8a zákona o rezervách.

V praxi se vyskytuje několik stupňů vymáhání pohledávek. První upozornění zpravidla přichází v okamžiku, kdy není dodržen termín splatnosti. Obvykle slušným dotazem, zda nedošlo k opomenutí. Pokud nedojde k nápravě, další kroky bývají velice individuální a záleží na smířlivosti, dosavadním vztahu mezi věřitelem a dlužníkem a dalších skutečnostech (např. zda se nepřipravuje zápočet, postoupení pohledávky, další obchodní aktivita apod.).

Vyhláška, zákon o rezervách a zákon o daních z příjmů umožňují účetní i daňové umořování nedobytných pohledávek, a to za pomoci odpisu pohledávek a tvorby opravných položek k pohledávkám. O těchto krocích by mělo být rozhodnuto a učiněny by měly být při inventarizaci všech pohledávek nebo i v průběhu účetního období při dodržení stanovených podmínek.

21.     Pokladny

-     V legislativních normách neexistuje přímá povinnost na vyhotovení směrnice.

-     Směrnice by měla obsahovat například: hmotnou odpovědnost pokladníka, provozní (úřední) dobu pokladny, úschovu a přepravu peněžních hotovostí, pokladní limity, vymezení náležitostí pokladních dokladů, opravy na pokladních dokladech a v pokladních knihách, způsob úschovy účetních záznamů, kontroly a inventarizace, apod.

V legislativních normách nenajdeme přímou povinnost na vyhotovení směrnice, které je zaměřena na problematiku pokladny. Nicméně přes pokladnu procházejí často nemalé částky, proto se jeví velice vhodné, aby byly stanoveny základní principy a pravidla, kterými se řídí pracovníci mající tuto problematiku na starosti. V rámci této směrnice lze nastavit základní parametry, povinnosti a náležitosti týkající se operací s hotovostními penězi. Je samozřejmé, že tato problematika může být řešena v rámci jiných vnitropodnikových směrnic.

22.     Používání služebních motorových vozidel

-     Zákoník práce § 255.

-     Směrnice by měla obsahovat například: správu služebních motorových vozidel, přidělení silničních motorových vozidel, poskytnutí cestovních náhrad, používání služebních motorových vozidel pro soukromé účely, apod.

V okamžiku, kdy zaměstnavatel svěří zaměstnanci k výkonu práce silniční motorové vozidlo, posuzujeme tuto situaci podle § 255 zákoníku práce. Podle tohoto ustanovení (odpovědnost za ztrátu svěřených věcí) zaměstnanec odpovídá za ztrátu nástrojů, ochranných pracovních prostředků a jiných podobných věcí, které mu zaměstnavatel svěřil na písemné potvrzení. Věc, jejíž cena přesahuje 50 000 Kč, smí být zaměstnanci svěřena jen na základě dohody o odpovědnosti za ztrátu svěřených věcí.

Podmínkami pro uzavření dohody o odpovědnosti za ztrátu svěřených věcí jsou:

-     smí být uzavřena nejdříve v den, kdy fyzická osoba dosáhne 18 let věku,

-     musí být uzavřena písemně.

Zaměstnanec se zprostí odpovědnosti za ztrátu svěřených věcí zcela nebo zčásti, jestliže prokáže, že ztráta vznikla zcela nebo zčásti bez jeho zavinění.

Náklady spojené s užíváním motorových vozidel je nezbytné posuzovat z hlediska zákona o dani z příjmů.

23.     Pracovněprávní nároky zaměstnanců

-     Zákon o daních z příjmů § 24 odst. 2 písm. j) bod 5, zákoník práce § 305.

-     Směrnice by měla obsahovat například: možnosti zkrácení pracovní doby bez snížení mzdy, stravování zaměstnanců, ostatní výhody, rehabilitace pro zaměstnance na rizikových pracovištích, lékařská péče, mzdové zvýhodnění (příplatek) za práci ve ztíženém a zdraví škodlivém pracovním prostředí, příplatek za práci v nočních směnách a práci v noci, příplatek za práci v odpoledních směnách, odměnu za pracovní pohotovost, ostatní příplatky, příspěvek na penzijní připojištění, pojistné na soukromé životní pojištění, odměny při pracovních a životních jubileích, apod.

Zákon o daních z příjmů v § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 uvádí, že výdaji (náklady) jsou také práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy, pokud zákon o dani z příjmů nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. U zaměstnavatele, u kterého nepůsobí odborová organizace, může vnitřní předpis stanovit mzdová nebo platová práva a ostatní práva v pracovněprávních vztazích, z nichž je oprávněn zaměstnanec. Vnitřní předpis může stanovit práva také tehdy, jestliže to na něj bylo kolektivní smlouvou přeneseno. Vnitřní předpis však nesmí ukládat povinnosti zaměstnanci nebo zkracovat jeho práva stanovená zákoníkem práce (viz zákoník práce § 305).

24.     Pracovní řád

-     Pracovní řád je zvláštním druhem vnitřního předpisu, který rozvádí ustanovení zákoníku práce, popřípadě zvláštních právních předpisů podle podmínek u zaměstnavatele, pokud jde o povinnosti zaměstnavatele a zaměstnance vyplývající z pracovněprávních vztahů.

-     Pracovní řád by měl stanovovat například: sjednávání pracovního poměru, dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr, určení pracovní doby a doby odpočinku, podmínky bezpečnosti a ochrany zdraví při práci, práva a povinnosti zaměstnanců, mzdovou oblast, oblast překážek v práci, délku dovolené, péči o zaměstnance, náhrady škod, škody vzniklé zaměstnavateli, povinnosti zaměstnanců, postihy za porušování pracovní kázně, doručování písemností, apod.

Zákoník práce zakazuje, aby pracovní řád ukládal zaměstnanci povinnosti nebo zkracoval jeho práva. Pracovní řád také nemůže stanovit mzdová, platová a ostatní práva v pracovněprávních vztazích, z nichž jsou oprávněni zaměstnanci – tato práva může stanovit jen vnitřní předpis podle § 305 zákoníku práce. Zaměstnavatel, u kterého působí odborová organizace, může vydat nebo změnit pracovní řád jen s předchozím písemným souhlasem odborové organizace, jinak je vydání nebo změna neplatné.

V případě, že zaměstnavatel vydá pracovní řád, musí se jím řídit jak sám zaměstnavatel, tak všichni jeho zaměstnanci – tedy jak zaměstnanci v pracovním poměru, tak i zaměstnanci činní na základě dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr. Zaměstnanci musí být s pracovním řádem seznámeni a pracovní řád musí být všem zaměstnancům veřejně přístupný. Pracovní řád nabývá účinnosti dnem, který je v něm stanoven, nejdříve však dnem, kdy byl u zaměstnavatele vyhlášen.

25.     Pravidla pro tvorbu a používání rezerv

-     ČÚS č. 004, bod 3.6.

-     Směrnice by měla obsahovat například: tituly pro tvorbu rezerv, způsob vytváření a používání rezerv, stanovení výše rezerv, odpovědnost za tvorbu a použití rezerv, apod.

Účetní jednotka ve svém vnitřním předpisu (podle Českého účetního standardu pro podnikatele č. 004 – Rezervy, bod 3.3.) stanoví pro jednotlivé rezervy jejich výši a způsob jejich vytváření a používání. Rezervy patří mezi nástroje, které naplňují zásadu opatrnosti, kterou specifikuje zákon o účetnictví v § 25 odst. 3. Podle této zásady účetní jednotky zahrnují při oceňování ke konci rozvahového dne jen zisky, které byly k rozvahovému dni dosaženy, a berou v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají majetku a dluhů (jsou-li účetní jednotce známy do okamžiku sestavení účetní závěrky), jakož i všechna snížení hodnoty bez ohledu na to, zda je hospodářským výsledkem účetního období zisk nebo ztráta. Tuto zásadu účetní jednotky vyjadřují mimo jiné i rezervami.

(Poznámka: Vedle toho se využívají i opravné položky a odpisy majetku.)

Účetní jednotka by měla ve své vnitropodnikové směrnici stanovit tituly pro tvorbu rezerv, jejich výši, resp. režim jejich vytváření a způsob jejich používání a kroky a zásady při tvorbě i čerpání.

26.     Směnky

-     ČÚS č. 008.

-     Směrnice by měla obsahovat například: podpisování směnek, placení směnek, oběh směnek, účtování a archivaci směnek, apod.

Při řešení problematiky směnek musíme vycházet ze zákona č. 191/­1950 Sb., zákon směnečný a šekový, ve znění pozdějších předpisů. V účetnictví nacházíme problematiku směnek řešenu v Českém účetním standardu pro podnikatele č. 008 – Operace s cennými papíry a podíly, podle kterého je nezbytné rozlišovat směnky jako cenný papír, platební prostředek nebo zajišťovací prostředek.

Směnka je dlužný cenný papír, který obsahuje závazek směnečného dlužníka uhradit věřiteli stanovenou peněžní částku. Směnka může, podle osoby dlužníka, být buď vlastní, nebo cizí. Vlastní směnka obsahuje slib dlužníka zaplatit věřiteli uvedenou částku, a to na směnce stanoveném místě. Naproti tomu u cizí směnky výstavce směnky přikazuje někomu jinému – třetí osobě, aby zaplatila místo něj svému věřiteli stanovenou částku na stanoveném místě.

27.     Účetní závěrka

-     Směrnice by měla popisovat například: vnitřní kontrolní systém – kontrolní vazby, inventarizaci, přelom starého a nového účetního období, zjištění výsledku hospodaření před zdaněním, daňovou analýzu a výpočet daně, uzavření účetních knih, sestavení účetní závěrky, zprávy o vztazích, analýzu účetní závěrky, termíny pro audit, výroční zprávu, valnou hromadu, zveřejnění účetní závěrky, archivaci účetní závěrky a výroční zprávy, apod.

Účetní závěrka, kterou musí účetní jednotky povinně sestavit, má několik důležitých mezníků, úkolů a cílů. Asi tím nejdůležitějším (i když ne jediným a rozhodujícím) je skutečnost, že na základě účetní závěrky musí každý podnikatel (podnikatelský subjekt) sestavit daňové přiznání a slnit další povinnosti.

28.     Účtování na podrozvahových účtech

-     ČÚS č. 001, bod 2.3.1.

-     Směrnice by měla určovat například: zřizování podrozvahových účtů, charakter podrozvahových účtů, inventarizaci podrozvahových účtů, otevírání a uzavírání podrozvahových účtů, apod.

Na podrozvahových účtech v účtových skupinách 75 až 79 se sledují důležité skutečnosti, jejichž znalost je podstatná pro posouzení majetkoprávní situace účetní jednotky a jejich ekonomických zdrojů, které lze využít. Jedná se především o využívání cizího majetku, ke kterému účetní jednotka nemá vlastnické právo, popřípadě právo hospodaření s majetkem státu, dále evidence práv, o kterých se neúčtuje, nebo materiálu, jehož pořízení, uchování, udržování a sledování vyplývá z obecně platných právních předpisů.

ČÚS č. 001 uvádí příkladný výčet v bodě 2.3.2. Na podrozvahových účtech se sledují zejména:

a)  přijatá depozita a hypotéky,

b)  najatý a propachtovaný majetek,

c)  majetek přijatý do úschovy,

d)  zásoby přijaté ke zpracování,

e)  směnky k inkasu použité k úhradě do doby jejich splatnosti,

f)  přísně zúčtovatelné tiskopisy,

g)  materiál specifického použití,

h)  program 222,

i) závazky ze smluvních pokut a úroků z prodlení (účtované do 31. 12. 2000),

j) pohledávky ze smluvních pokut a úroků z prodlení (účtované do 31. 12. 2000),

k)  odepsané pohledávky,

l) poskytnutá zástavní práva a věcná práva a převedená a poskytnutá zajištění, pokud se o nich neúčtuje podle Českého účetního standardu pro podnikatele č. 013 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek na příslušných účtech účtové třídy 0,

m) přijatá zástavní práva a přijatá zajiš­tění,

n)  závazky z leasingu,

o)  pohledávky z leasingu,

p)  pohledávky z pevných termínových operací,

q)  závazky z pevných termínových ope­rací,

r)  pohledávky z opcí,

s)  závazky z opcí.

29.     Účtový rozvrh

-     Zákon o účetnictví § 14 odst. 2.

-     Účtový rozvrh by měl stanovit: účty potřebné k zaúčtování všech účetních případů, účty potřebné k sestavení účetní závěrky, účty, na kterých bude účtováno o elektronických penězích (pokud je účetní jednotka vydává), analytické účty, apod.

Zákon o účetnictví požaduje, aby na podkladě směrné účtové osnovy účetní jednotky sestavily účtový rozvrh, v němž uvedou účty potřebné k zaúčtování všech účetních případů a k sestavení účetní závěrky v dané účetní jednotce. Účetní jednotky sestavují účtový rozvrh pro každé účetní období. V průběhu účetního období je možno účtový rozvrh doplňovat. Pokud nedochází k prvnímu dni účetního období ke změně účtového rozvrhu platného v předcházejícím účetním období, postupuje účetní jednotka podle tohoto rozvrhu i v následujícím účetním období. V rámci syntetických účtů účetní jednotky vytvářejí analytické účty, které zajišťují členění syntetických účtů například podle potřeb účetní závěrky, požadavků právních předpisů a případně dalších potřeb účetní jednotky.

30.     Úroky – součást pořizovací ceny dlou­hodobého nehmotného a hmot­ného majetku

-     Vyhláška § 47, odst. 1 písm. b).

-     Směrnice by měla stanovit rozhodnutí, zda jsou součástí ocenění dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a technického zhodnocení úroky, zejména z úvěru.

Součástí ocenění dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a technického zhodnocení s ohledem na povahu pořizovaného majetku a způsob jeho pořízení do okamžiku uvedení do stavu způsobilého k užívání majetku je cena, za kterou byl majetek pořízen a zejména náklady na: … b) úroky, zejména z úvěru, pokud tak účetní jednotka rozhodne.

Vymezení nákladů souvisejících s pořízením dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku je uvedeno ve Vyhlášce v § 47. Vyhláška stanoví, které náklady jsou součástí ocenění dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku nebo jeho části a technického zhodnocení, s ohledem na povahu pořizovaného majetku a způsob jeho pořízení do okamžiku, kdy je majetek uvedený do stavu způsobilého k užívání.

V případě:

-  Dlouhodobého nehmotného majetku – se tak stává v okamžiku, kdy pořizovaný majetek je uvedený do takového stavu, kdy došlo k dokončení pořizovaného majetku a splnění stanovených funkcí a povinností stanovených právními předpisy pro jeho užívání. Obdobně se postupuje v případě technického zhodnocení;

-  Dlouhodobého hmotného majetku – se tak stává v okamžiku, kdy pořizované věci jsou uvedeny do takového stavu, kdy došlo k dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených pro užívání (způsobilost k provozu). Obdobně se postupuje v případě technického zhodnocení. Toto ustanovení se nepoužije v případě nabytých věcí, které před nabytím byly uvedeny do stavu způsobilého k užívání a nevyžadují montáž u nabyvatele.

Obecně se dá říci, že náklady, které zahrnujeme do pořizovací ceny dlouhodobých aktiv, jsou všechny ekonomicky nutné k tomu, aby bylo aktivum způsobilé přinášet užitek.

31.     Vymezení vlastních nákladů

-     Vyhláška § 49 odst. 5.

-     Směrnice by měla stanovit způsob oceňování zásob vlastní činnosti.

Vlastní náklady zásob vytvořených vlastní činností se oceňují ve skutečné výši nebo na základě kalkulace výroby, stanovené účetní jednotkou. Vlastní náklady zahrnují přímé náklady a mohou zahrnovat také poměrnou část variabilních a fixních nepřímých nákladů, příčinně přiřaditelných danému výkonu a vztahujících se k období činnosti. Náklady na prodej se do těchto nákladů nezahrnují. Volbu metody ocenění provede účetní jednotka s ohledem na povinnosti stanovené zákonem, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku.

32.     Výdaje hrazené zaměstnavatelem zaměstnanci paušální částkou

-     Zákon o daních z příjmů § 6 odst. 8.

-     Směrnice (popřípadě kolektivní smlou­va) může obsahovat například: stanovení paušálu výdajů na osobní ochranné pracovní prostředky, pracovní oděvy a obuv, mycí, čisticí a dezinfekční prostředky a ochranné nápoje, stanovení paušálu na pracovní oblečení, určeného zaměstnavatelem pro výkon zaměstnání, včetně příspěvku na jeho udržování, náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů, apod.

Hradí-li zaměstnavatel zaměstnanci výdaje (náhrady) paušální částkou, považují se tyto výdaje za prokázané do výše paušálu stanoveného zvláštními předpisy nebo paušálu uvedeného v kolektivní smlouvě, ve vnitřním předpise zaměstnavatele, v pracovní nebo jiné smlouvě za předpokladu, že výše paušálu byla zaměstnavatelem prokazatelně stanovena na základě kalkulace skutečných výdajů. Stejným způsobem postupuje zaměstnavatel při stanovení paušálu v případech, kdy dojde ke změně podmínek, za nichž byl paušál stanoven. V případě, pokud se jedná o paušál za použití vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce zaměstnance, které by jinak byly odpisovány, uzná se jen do výše, v jaké by zaměstnavatel uplatňoval odpisy srovnatelného hmotného majetku při rovnoměrném odpisování v dalších letech odpisování.

33.     Základní informace pro zpracování účetních agend

-     Zákon o účetnictví § 13 odst. 1.

-     Směrnice by měla určovat například: používaný účetní program, projekčně programovou dokumentaci, seznam účetních knih, typy účetních dokladů (záznamů), rozsahy číselných řad, označení skladů, používané zkratky, ostatní informace, apod.

Účetní jednotky účtují, pokud zákon o účetnictví nestanoví jinak:

a)  v deníku (denících), v němž účetní zápisy uspořádají z hlediska časového (chronologicky) a jímž prokazují zaúčtování všech účetních případů v účetním období,

b)  v hlavní knize, v níž účetní zápisy uspořádají z hlediska věcného (systematicky),

c)  v knihách analytických účtů, v nichž podrobně rozvádějí účetní zápisy hlavní knihy,

d)  v knihách podrozvahových účtů, ve kterých se uvádějí účetní zápisy, které se neprovádějí v účetních knihách podle písmen a) a b).

V drtivé většině účetních jednotek se zpracovává účetnictví pomocí výpočetní techniky a příslušného programového vybavení. Přestože tato směrnice přímo nevyplývá ze žádného legislativního předpisu, jedná se o jednu z nejdůležitějších písemností, které popisují základní informace vztahující se ke způsobu nastavení informačního systému či účetního software v dané účetní jednotce. Bez této směrnice se neobejde žádný pracovník pracující či vyhodnocující informace z účetnictví uvnitř firmy, ale i jakákoliv případná externí kontrola, která se musí do vnitropodnikové agendy „ponořit“. Průhledný, přehledný a jednoznačný způsob zpracování účetnictví úzce souvisí s průkazností a úplností účetnictví.

34.     Způsob oceňování zásob a rozpouštění nákladů

-     ČÚS č. 015, bod 3.3.

-     Směrnice by měla určovat například: způsoby oceňování, způsoby oceňování (pořizovací cenu a vlastní náklady), metodiku účtování zásob, rozpouštění vedlejších pořizovacích nákladů, apod.

ČÚS č. 015 – Zásoby v bodě 3.3. uvádí, že pořizovací cenu zásob lze rozdělit na cenu pořízení nebo na předem stanovenou cenu pořízení a odchylku od skutečné ceny pořízení a náklady s pořízením související. Při vyskladnění zásob se tyto náklady, popřípadě odchylky, rozpouštějí způsobem stanoveným vnitřním předpisem účetní jednotky.

Způsoby oceňování zásob a vymezení nákladů s jejich pořízením souvisejících pak specifikuje Vyhláška v § 49. Tato metoda stanoví, že součástí pořizovací ceny zásob jsou též náklady související s jejich pořízením, zejména přepravné vyúčtované dodavatelem nebo provedené účetní jednotkou, provize, clo a pojistné. Součástí pořizovací ceny zásob nejsou zejména úroky z úvěrů a zápůjček poskytnutých na jejich pořízení, kursové rozdíly, smluvní pokuty a úroky z prodlení a jiné sankce ze smluvních vztahů.

Náklady na úpravy skladovaného materiálu nebo zboží se považují za náklady související s pořízením zásob a zvyšují ocenění zásob.

35.     Způsob účtování o zásobách (způsob A nebo B)

-     ČÚS č. 015, bod 4.1.

-     Směrnice by měla obsahovat: stanovení průběžného způsobu A účtování zásob, stanovení periodického způsobu B účtování zásob, apod.

ČÚS č. 015 – Zásoby hovoří o tom, že o zásobách se účtuje buď průběžně způsobem A nebo periodicky způsobem B. Účetní jednotka tedy může zaúčtovat zásoby způsobem A i způsobem B. Omezení je uvedeno v případě účtování podle míst uskladnění (odpovědných osob). V takovém případě může být uplatněn pouze jeden z uvedených způsobů.

Při průběžném systému, který je označován jako způsob A, se účtuje v průběhu účetního období přes účet pořízení (materiálu nebo zboží) a jsou využívány účty zásob. Podle jejich zůstatku lze v průběhu účetního období zjistit stav skladových zásob. Zatímco u periodického systému, který označujeme jako způsob B, se pracuje s účty zásob pouze v rámci prací na účetní závěrce a při otevírání a uzavírání účetních knih. U této metody je nezbytné pečlivě vést skladovou evidenci zásob, abychom mohli i v průběhu účetního období prokázat stav zásob včetně ocenění těchto zásob.

36.     Zásoby – normy přirozených úbytků

-     ČÚS č. 015, bod 4.4.4., zákon o daních z příjmů § 25 odst. 2.

-     Směrnice by měla stanovit normy přirozených úbytků zásob.

Účetní jednotka může stanovit svým předpisem vždy pro příslušné účetní období normy přirozených úbytků zásob. Dle zákona o daních z příjmů se za škody a manka nepovažují technologické a technické úbytky a úbytky vyplývající z přirozených vlastností zásob vznikající např. rozprachem, sesycháním v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu (přirozené úbytky zásob materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků), ztratné v maloobchodním prodeji a nezaviněné úhyny zvířat, která nejsou pro účely zákona hmotným majetkem, a to do výše ekonomicky zdůvodněné normy přirozených úbytků a ztratného stanovené poplatníkem. Správce daně může posoudit, zda výše stanovené normy odpovídá charakteru činnosti poplatníka a obvyklé výši norem jiných poplatníků se shodnou nebo obdobnou činností, a o zjištěný rozdíl upravit základ daně. Škodou není prokázaný nezaviněný úhyn nebo nutná porážka zvířete základního stáda.

Ing. Vladimír Hruška

 

K rubrice TÉMA jsme publikovali

- Zákon o účetnictví (zák. č. 563/1991 Sb.), vyhláška, kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb. (vyhl. č. 500/2002 Sb.), zákon o rezervách (zák. č. 593/1992 Sb.), zákon o daních z příjmů (zák. č. 586/1992 Sb.) – Zákony I/2016

- České účetní standardy pro účetní jednotky – Aktualizace I/1

- Zákoník práce (zák. č. 262/2006 Sb.) – Aktualizace III/1

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;margin-left:11.35pt;margin-right: 4.25pt'>

Publikace lze objednat na www.i-poradce.cz, e-mailem: abo@i-poradce.cz nebo telefonicky v čase od 9.00 do 15.00 na tel.: 558 731 125–127, 732 705 627