Vyměřovací základ zaměstnance

Pravidla pro stanovení vyměřovacího základu pro zaměstnance jsou uvedena v § 5 zákona č. 589/­1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. Jaká jsou aktuálně platná pravidla?

VYMĚŘOVACÍM ZÁKLADEM ZAMĚSTNANCE pro pojistné na důchodové pojištění je:

•    úhrn příjmů, které jsou nebo by byly, pokud by podléhaly zdanění v ČR, předmětem daně z příjmů fyzických osob podle zákona o daních z příjmů a

•    nejsou od této daně osvobozeny a 

•    které mu zaměstnavatel zúčtoval v souvislosti se zaměstnáním, které zakládá účast na nemocenském pojištění.

Zúčtovaným příjmem se rozumí plnění, které bylo v peněžní nebo nepeněžní formě nebo formou výhody poskytnuto zaměstnavatelem zaměstnanci nebo předáno v jeho prospěch, popřípadě připsáno k jeho dobru anebo spočívá v jiné formě plnění prováděné zaměstnavatelem za zaměstnance.

Příklad 1

Zaměstnanci bylo poskytnuto bezplatně motorové vozidlo k používání pro služební i soukromé účely. Za příjem zaměstnance se podle § 6 odst. 6 zákona o daních z příjmů považuje 1 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc. Vstupní cena vozidla je 490 000 Kč + DPH 21 % = 592 900 Kč.

Započitatelným příjmem je v tomto případě částka 5 929 Kč, neboť zaměstnanci byl poskytnuto zaměstnavatelem plnění formou výhody (jde o příjem v souvislosti se zaměstnáním, které zakládá účast na nemocenském pojištění).

Příklad 2

Zaměstnavatel, který vyrábí určité výrobky, prodal zaměstnanci příslušný výrobek se slevou 40 000 Kč. Obvyklá cena, kterou účtuje zaměstnavatel jiným osobám za stejný výrobek je o uvedenou částku vyšší.

Sleva ve výši 40 000 Kč bude zúčtovaným příjmem zaměstnance, neboť se jedná o výhodu, která byla poskytnuta zaměstnavatelem zaměstnanci.

JAKÉ PŘÍJMY SE NAZAHRNUJÍ DO VYMĚŘOVACÍHO ZÁKLADU ZAMĚSTNANCE

Do vyměřovacího základu zaměstnance se nezahrnují tyto příjmy:

•    náhrada škody podle zákoníku práce a právních předpisů upravujících služební poměry,

•    odstupné (viz § 67 zákoníku práce), další odstupné (viz například § 13 zákona č. 312/­2002 Sb., o úřednících územních samosprávných celků), odchodné (viz například 28a zákona č. 374/­2011 Sb., o zdravotnické záchranné službě) a odbytné, na která vznikl nárok podle zvláštních právních předpisů, a

•    odměna při skončení funkčního období, na kterou vznikl nárok podle zvláštních právních předpisů (viz například § 50 zákona č. 129/­2000 Sb. o krajích, zákon č. 131/­2000 Sb., o hlavním městě Praze),

•    věrnostní přídavek horníků (viz zákon č. 62/­1983 Sb., o věrnostním přídavku horníků a nařízení vlády č. 67/­1983, kterým se provádí zákon o věrnostním přídavku horníků),

•    plnění, které bylo poskytnuto poživateli starobního důchodu nebo invalidního důchodu pro invaliditu 3. stupně po uplynutí 1 roku ode dne skončení zaměstnání,

•    jednorázová sociální výpomoc poskytnutá zaměstnanci k překlenutí jeho mimořádně obtížných poměrů vzniklých v důsledku živelní pohromy, požáru, ekologické nebo průmyslové havárie nebo jiné mimořádně závažné události,

Lze si povšimnout, že uvedené příjmy se nezahrnují do vyměřovacího základu v případě, pokud jsou předmětem daně z příjmů a nejsou od této daně osvobozeny.

S účinností od 1. 1. 2015 je zdůrazněno, že do vyměřovacího základu se nezahrnuje odstupné a další odstupné, odchodné a odbytné při skončení pracovního, služebního a obdobného vztahu, na která vzniká nárok na základě zákona, nikoliv však ta plnění, která případně zaměstnavatel poskytuje dobrovolně a nazve je odstupným.

K této problematice lze pro bližší objasnění uvést následující informaci. Zaměstnavatel je povinen při skončení pracovního poměru poskytnout zaměstnanci odstupné a musí je poskytnout nejméně ve výši příslušného násobku průměrného výdělku uvedeného v § 67 zákoníku práce. I v případě, pokud zaměstnavatel poskytne odstupné ve vyšší částce, než je uvedeno v zákoníku práce jako „nejméně“, neplatí se pojistné ani z tohoto odstupného, bez ohledu na jeho výši.

Zaměstnanec má nárok na odstupné ve výši, kterou mu podle § 67 zákoníku práce určí zaměstnavatel. Zaměstnavatel při určování výše odstupného musí pouze dodržet minimální výši odstupného. Jestliže zaměstnanci náleží odstupné ve výši například nejméně trojnásobku jeho průměrného výdělku [dle § 67 odst. 1 písm. c)], ale zaměstnavatel mu stanoví odstupné ve výši pětinásobku průměrného výdělku, má zaměstnanec nárok podle zákoníku práce na odstupné ve výši stanovené zaměstnavatelem, tj. ve výši pětinásobku průměrného výdělku. Zaměstnavatel přitom poskytl odstupné v souladu se zákoníkem práce, neboť dodržel podmínku minimální výše odstupného.

Do vyměřovacího základu se tedy nezahrnuje odstupné poskytnuté při skončení pracovního poměru z některého z důvodů uvedených v § 52 písm. a) až c) nebo e) zákoníku práce, neboť tyto důvody jsou v § 67 uvedeny pro poskytnutí odstupného. Speciální výše odstupného náleží zaměstnanci v kontu pracovní doby, pokud s ním bude rozvázán pracovní poměr z organizačních důvodů v době, kdy je zařazen do konta s převedením hodin práce přesčas do následujícího vyrovnávacího období. V takovém případě se minimální výše odstupného rovná součtu trojnásobku jeho průměrného výdělku a částek uvedených v § 67 písm. a) až c).

Do vyměřovacího základu se však zahrne takové plnění, které zaměstnavatel poskytuje dobrovolně například na základě kolektivní smlouvy, avšak z jiných důvodů než uvedených v § 67 zákoníku práce, i když je formálně označeno jako odstupné.

Novela zákoníku práce přinesla změnu v případě rozvázání pracovního poměru ze zdravotních důvodů, tedy například pro pracovní úraz, onemocnění nemocí z povolání nebo pro ohrožení touto nemocí (výpověď danou zaměstnavatelem dle § 52 písm. d) nebo pokud došlo k rozvázání pracovního poměru dohodou uzavřenou z téhož důvodu). V takovém případě se již nejedná o odstupné ve smyslu § 67 zákoníku práce, ale nově dle § 271ca o jednorázovou náhradu při skončení pracovního poměru.

Tato náhrada zůstává jako dříve ve výši 12násobku průměrného měsíčního výdělku a nahradila s účinností od 1. 6. 2025 dosavadní povinnost zaměstnavatele poskytovat v těchto případech odstupné. Tato náhrada je hrazena ze zákonného pojištění odpovědnosti zaměstnavatele za škodu. Jedná se tedy v takovém případě o náhradu škody, což znamená, že nepodléhá odvodům na sociální pojištění ani odvodům na zdravotní pojištění. Podléhá však dani z příjmů, jak vyplývá z novelizovaného znění § 4 odst. 1 písm. d) bod 6 ZDP.

Příklad 3

Zaměstnavatel poskytl zaměstnanci náhradu za ztrátu na výdělku po dobu pracovní neschopnosti z důvodu, že zaměstnanec utrpěl pracovní úraz (blíže viz § 271a zákoníku práce).

Jedná se o zúčtovaný příjem, který není osvobozen od daně z příjmů (§ 4 odst. 1 písm. d) bod 1 ZDP a pokyn GFŘ D-59 komentář k § 4 odst. 1 uvedený pod bodem 7). Nezapočítává se však do vyměřovacího základu dle § 5 zákona č. 589/­1992 Sb., protože je uveden ve výčtu příjmů, které se nezahrnují do vyměřovacího základu (náhrada škody podle zákoníku práce). Náhrada za ztrátu na výdělku po dobu pracovní neschopnosti patří v zákoníku práce v části jedenácté hlavě III povinnosti zaměstnavatele k náhradě škody konkrétně pod díl 5, který v § 269 řeší povinnosti zaměstnavatele nahradit zaměstnanci škodu vzniklou pracovním úrazem, jestliže škoda vznikla při plnění pracovních úkolů nebo v přímé souvislosti s ním. Obdobně v případě vzniku nemoci z povolání.

Příklad 4

Zaměstnanec, který byl v pracovním poměru u zaměstnavatele více než 2 roky, obdržel výpověď z důvodu uvedeného v § 52 písm. a) až c) zákoníku práce. Zaměstnanci bylo vyplaceno odstupné ve výši stanovené podle § 67 zákoníku práce.

Jedná se o zúčtovaný příjem, který není osvobozen od daně z příjmů. Nezapočítává se však do vyměřovacího základu, protože je uveden ve výčtu příjmů, které se nezahrnují do vyměřovacího základu, a byl poskytnut dle § 67 zákoníku práce. To platí i tehdy, pokud odstupné bylo poskytnuto i ve vyšší částce, než je uvedeno v § 67 jako „nejméně“. Například pokud měl zaměstnavatel poskytnout odstupné nejméně ve výši trojnásobku průměrného výdělku a poskytl odstupné násobně vyšší (například ve výši osminásobku průměrného výdělku).

Pracovní poměr uzavřený podle cizích právních předpisů

•    Při určení vyměřovacího základu pro pojistné na důchodové pojištění pracovníka v pracovním vztahu uzavřeném podle cizích právních předpisů se postupuje přiměřeně jako v případě určení vyměřovacího základu zaměstnance pro pojistné na důchodové pojištění, který není zahraničním zaměstnancem.

Vyměřovací základ zahraničního zaměstnance (§ 5c):

•    Vyměřovacím základem zahraničního zaměstnance pro pojistné na nemocenské pojištění je částka, kterou si určí následujícím způsobem:

-   Nejméně ve výši dvojnásobku částky rozhodné podle předpisů o nemocenském pojištění pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění (§ 5c zákona č. 589/­1992 Sb.). Vzhledem k tomu, že rozhodná částka pro rok 2026 je ve výši 4 500 Kč, výše pojistného na nemocenské pojištění tak bude činit v tomto případě za kalendářní měsíc částku ve výši 243 Kč = 2,7 % z vyměřovacího základu ve výši 2 x 4 500 Kč.

-   Pokud jde o horní hranici, platí, že vyměřovací základ nemůže být vyšší než jedna čtvrtina průměrné mzdy. Průměrná mzda v roce 2026 je ve výši 48 967 Kč (nařízení vlády č. 365/­2025 Sb.). Vyměřovací základ tedy nemůže být vyšší než 12 242 Kč = 48 967 Kč /­ 4 (vyměřovací základ se zaokrouhluje na celé Kč nahoru dle § 5d).

Vyměřovací základ smluvního zaměstnance

(§ 5 odst. 4):

•    Je-li zaměstnanec považován podle zákona o nemocenském pojištění za smluvního zaměstnance, je jeho vyměřovacím základem příjem zúčtovaný mu smluvním zaměstnavatelem (definice smluvního zaměstnavatele je uvedena v § 23b odst. 2 zákona č. 589/­1992 Sb.).

•    Odlišný postup: V případě, pokud je smluvnímu zaměstnanci vyplácen příjem prostřednictvím jeho zaměstnavatele, jehož sídlo je na území státu, s nímž Česká republika neuzavřela mezinárodní smlouvu o sociálním zabezpečení, považuje se za vyměřovací základ smluvního zaměstnance jeho příjem uhrazený smluvním zaměstnavatelem zahraničnímu zaměstnavateli, který se v případě, že v úhradách smluvního zaměstnavatele zahraničnímu zaměstnavateli je obsažena i částka za zprostředkování práce smluvního zaměstnance, snižuje nejvýše o 40 %.

Příjem v cizí měně:

•    Je-li zaměstnanci vyplácen příjem v cizí měně, přepočte se na českou měnu kurzem devizového trhu stanoveným Českou národní bankou, který platí k poslednímu dni kalendářního měsíce, za který se pojistné odvádí.

•    Pro přepočet měn, u nichž Česká národní banka nevyhlašuje tento kurz, se použije kurz této měny obvykle používaný bankami v České republice, který platí k poslednímu dni kalendářního měsíce, za který se pojistné odvádí.

•    Kurz, který zaměstnavatel použil pro uvedený účel, je povinen vést ve svých záznamech pro stanovení a odvod pojistného.

Zaokrouhlování vyměřovacího základu zaměstnance (§ 5d):

•    Vyměřovací základ zaměstnance se zaokrouhluje na celé Kč nahoru.

VYMĚŘOVACÍ ZÁKLAD ZAMĚSTNAVATELE (§ 5a):

•    Vyměřovacím základem zaměstnavatele částka je odpovídající úhrnu vyměřovacích základů jeho zaměstnanců, dále rozlišená v závislosti na tom, jakou činnost zaměstnanec vykonává a zda se jedná o zaměstnance, který je účasten nemocenského pojištění. Je tedy nutné rozlišit, zda se jedná o:

-   Zaměstnance, který nevykonává činnost v rizikovém zaměstnání podle § 37d odst. 2 zákona o důchodovém pojištění.

-   Zaměstnance, který vykonává činnost v rizikovém zaměstnání podle § 37d odst. 2 zákona o důchodovém pojištění.

-   Zdravotnického záchranáře nebo člena jednotky hasičského záchranného sboru.

•    V případě zdravotnického záchranáře nebo člena jednotky hasičského záchranného sboru se vyměřovací základ zaměstnance rozdělí v příslušném poměru, stanoveném dle § 5a zákona č. 589/­1992 Sb. (od roku 2025 toto pravidlo rovněž platí pro zaměstnance, kteří vykonávají tzv. „rizikové zaměstnání“ podle § 37d odst. 2 zákona o důchodovém pojištění).

•    Vyměřovací základ zaměstnavatele je tedy rozdělen na:

-   vyměřovací základy zaměstnanců, kteří nevykonávají rizikové zaměstnání,

-   vyměřovací základy zaměstnanců, kteří vykonávají rizikové zaměstnání,

-   vyměřovací základy zaměstnanců, kteří vykonávají činnost zdravotnického záchranáře nebo člena jednotky hasičského záchranného sboru podniku.

•    Vyměřovací základy zaměstnavatele se zaokrouhlují na celé Kč nahoru.

Příklad 5

Zaměstnavatel zaměstnával v kalendářním měsíci roku 2026 v pracovním poměru 35 zaměstnanců. Z toho 20 zaměstnanců, kteří nevykonávají rizikové zaměstnání (označeno v příkladu jako skupina A), 10 zaměstnanců, kteří vykonávají rizikové zaměstnání (skupina B) a 5 zaměstnanců, kteří vykonávají činnost zdravotnického záchranáře nebo člena jednotky hasičského záchranného sboru podniku (skupina C).

Jejich vyměřovací základy jsou uvedeny níže:

Vyměřovací základ zaměstnavatele je tedy tvořen jednotlivými vyměřovacími základy uvedených tří skupin zaměstnanců. Důvodem pro jejich rozdělení jsou rozdílné sazby pojistného.

Ing. Luděk Pelcl