09.03.2026

0,00 Kč

i-poradce.cz

INFORMAČNÍ PORTÁL

Slovenský Poradca

Český Poradce

Zákon o daních z příjmů
s komentárom

Zákon
o daních
z příjmů
s komentárom

Daňová přiznání FO a PO za rok 2025
vyplněné vzory

Daňová přiznání
FO a PO
za rok 2025
vyplněné vzory

Daňový řád s komentářem

Daňový řád
s komentářem

ZÁKONY 2026

Zákon o platebním styku po novelách
s komentárom

Zákon
o platebním styku
po novelách
s komentárom

Zákon o zaměstnanosti

Zákon
o zaměstnanosti

Stavební zákon po novelách
s komentářem

Stavební zákon
po novelách
s komentářem

Previous Next

V § 3 je vymezena ve vazbě na směrnici o DPH územní působnost zákona, tj. vlastně „daňové území EU“, na které se vztahují pravidla stanovená tímto zákonem.

V odstavci 1 jsou vymezeny základní pojmy potřebné pro vymezení územní působnosti zákona o DPH platného pro Českou republiku. Podle písmene a) se tuzemskem rozumí území České republiky. Podle písmene b) se členským státem rozumí členský stát Evropské unie, tj. včetně České republiky, s výjimkou jeho území, na která se vztahuje Smlouva o Evropské unii a Smlouva o fungování Evropské unie. Podle písmene c) se jiným členským státem rozumí členský stát, s výjimkou tuzemska, tj. s výjimkou České republiky. Tento pojem byl zaveden k odlišení státu, který je členským státem Evropské unie, ale který není Českou republikou. Podle písmene d) se třetí zemí rozumí území mimo Evropskou unii. Po vystoupení z Evropské unie je třetí zemí také Velká Británie. Speciální úprava platí při obchodování se zbožím pro území Severního Irska, jak je podrobněji vysvětleno v dalším textu v komentářích k § 16 a § 64 zákona o DPH.

Podle písmene e) se územím Evropské unie rozumí souhrn území členských států, jak jsou vymezena v písmenu b). Za území Evropské unie se tedy pro účely zákona o DPH nepovažují ani území uvedená v dalším odstavci 2.

Z odstavce 2 vyplývá, která území se pro účely DPH nepovažují za území členského státu EU, tj. pro účely DPH se považují za třetí zemi. Jedná se např. o Kanárské ostrovy nebo o francouzské zámořské departmenty, ostrov Helgoland, Ceutu a Melillu a další vyjmenovaná území se specifickým postavením z hlediska celních a daňových předpisů. V odstavci 3 jsou vymezena území, která jsou považována za daňové území EU, tj. chápou se jako území některého členského státu a dodání zboží z těchto území není považováno za dovoz zboží, ale za pořízení zboží z jiného členského státu a dodání zboží z tuzemska do těchto území není považováno za vývoz zboží, ale za dodání zboží do jiného členského státu. Jedná se např. o území Monackého knížectví a ostrova Man.

§ 4

Vymezení základních pojmů

(1) Pro účely tohoto zákona se rozumí:

a)  úplatou

1. částka v peněžních prostředcích nebo hodnota nepeněžitého plnění, které jsou poskytnuty v přímé souvislosti s plněním,

2. dotace k ceně, kterou se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí přijaté finanční prostředky poskytované ze státního rozpočtu, z rozpočtů územních samosprávných celků, státních fondů, z grantů přidělených podle zvláštního zákona, z rozpočtu cizího státu, z grantů Evropské unie či podle programů obdobných, pokud je příjemci dotace stanovena povinnost poskytovat plnění se slevou z ceny a výše slevy se váže k jednotkové ceně plnění; za dotaci k ceně se nepovažuje zejména dotace k výsledku hospodaření a na pořízení dlouhodobého hmotného a dlouhodobého nehmotného majetku,

b)  jednotkovou cenou cena za jednotku množství zboží nebo cena za službu,

c)  daní na výstupu daň uplatněná plátcem za zdanitelné plnění podle § 13 až 20 nebo z přijaté úplaty vztahující se k tomuto plnění,

d)  nadměrným odpočtem daň odpovídající rozdílu mezi daní na výstupu a odpočtem daně za zdaňovací období v případě, že daň na výstupu je nižší než odpočet daně,

e)  uskutečněným plněním dodání zboží nebo poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková,

f)  osobou registrovanou k dani osoba, které bylo přiděleno daňové identifikační číslo pro účely daně z přidané hodnoty v rámci obchodování mezi členskými státy,

g)  zahraniční osobou osoba povinná k dani, která nemá na území Evropské unie sídlo ani provozovnu,

h)  u fyzické osoby

1. bydlištěm adresa vedená v základním registru obyvatel nebo v jiné obdobné evidenci, anebo adresa, kterou fyzická osoba uvedla správci daně, pokud ne­existuje důkaz, že tato adresa neodpovídá skutečnosti,

2. místem, kde se obvykle zdržuje, místo, kde fyzická osoba obvykle žije z důvodu osobních nebo profesních vazeb; má-li tato osoba profesní vazby v jiné zemi, než ve které má své osobní vazby, je místo, kde se fyzická osoba obvykle zdržuje, určeno osobními vazbami,

3. místem pobytu bydliště, nebo místo, kde se obvykle zdržuje,

i)  sídlem u osoby povinné k dani adresa místa jejího vedení, kterým se rozumí místo, kde jsou přijímána zásadní rozhodnutí týkající se řízení osoby povinné k dani, popřípadě místo, kde se schází její vedení; nemá-li fyzická osoba místo svého vedení, rozumí se sídlem u této osoby místo jejího pobytu,

j)  provozovnou organizační složka osoby povinné k dani, která může uskutečňovat dodání zboží nebo poskytnutí služby, neboť je dostatečně stálá a má vhodné personální a technické zdroje,

k)  zbožím, které je předmětem spotřební daně, zboží, které je předmětem některé ze spotřebních daní, předmětem daně z pevných paliv nebo předmětem daně ze zemního plynu a některých dalších plynů, s výjimkou plynu dodávaného prostřednictvím přepravní nebo distribuční soustavy nacházející se na území Evropské unie anebo jakékoli sítě k takové soustavě připojené,

l)  osobou neusazenou v tuzemsku osoba povinná k dani, která

1. nemá sídlo v tuzemsku,

2. uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku a

3. v tuzemsku nemá provozovnu nebo v tuzemsku má provozovnu, která se tohoto plnění neúčastní,

m) osvobozenou osobou osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v jiném členském státě, která je v tomto státě osobou s obdobným postavením jako v tuzemsku osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, která není plátcem,

n)  provozovatelem elektronického rozhraní osoba povinná k dani, která za použití elektronického rozhraní, zejména elektronického tržiště, platformy, portálu nebo obdobného prostředku, usnadňuje dodání zboží nebo poskytnutí služby podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e).

(2) Zbožím se pro účely tohoto zákona ro­zumí

a)  hmotná věc, s výjimkou peněz a cenných papírů,

b)  právo stavby,

c)  živé zvíře,

d)  lidské tělo a část lidského těla,

e)  plyn, elektřina, teplo a chlad.

(3) Za zboží se dále považují

a)  bankovky a mince české měny při jejich dodání výrobcem České národní bance, nebo při jejich pořízení z jiného členského státu, nebo jejich dovoz Českou národní bankou,

b)  bankovky, státovky a mince české nebo cizí měny prodávané pro sběratelské účely za ceny vyšší, než je jejich nominální hodnota nebo přepočet jejich nominální hodnoty na českou měnu podle směnného kurzu vyhlašovaného Českou národní bankou,

c)  cenné papíry při jejich dodání výrobcem emitentovi v tuzemsku, nebo při jejich pořízení z jiného členského státu nebo jejich dovozu a vývozu jako výrobku.

(4) Pro účely tohoto zákona se dále rozumí

a)  dopravním prostředkem vozidlo, jiný prostředek nebo zařízení, které jsou určené k přepravě osob nebo zboží z jednoho místa na jiné a které jsou obvykle konstruované pro použití k přepravě a mohou k ní být skutečně použity; za dopravní prostředek se nepovažuje vozidlo, které je trvale znehybněno, ani kontejner,

b)  novým dopravním prostředkem

1. motorové pozemní vozidlo s obsahem válců větším než 48 cm³ nebo s výkonem větším než 7,2 kW, pokud bylo dodáno do 6 měsíců ode dne prvního uvedení do provozu nebo má najeto méně než 6 000 km,

2. loď delší než 7,5 m, pokud byla dodána do 3 měsíců ode dne prvního uvedení do provozu nebo má najeto méně než 100 hodin, s výjimkou námořních lodí užívaných k obchodní, průmyslové, rybářské nebo záchranářské činnosti, nebo

3. letadlo o maximální vzletové hmotnosti větší než 1 550 kg, pokud bylo dodáno do 3 měsíců ode dne prvního uvedení do provozu nebo má nalétáno méně než 40 hodin, s výjimkou letadel využívaných leteckými společnostmi pro mezinárodní leteckou přepravu.

c)  obchodním majetkem majetkové hodnoty, které slouží osobě povinné k dani a jsou touto osobou určeny k uskutečňování ekonomických činností,

d)  dlouhodobým majetkem obchodní majetek, který je

1. hmotným majetkem podle zákona upravujícího daně z příjmů; hmotný majetek přenechaný k užití na základě smlouvy, pokud je ujednáno a ke dni uzavření této smlouvy je zřejmé, že vlastnické právo k užívanému hmotnému majetku bude za obvyklých okolností převedeno na jeho uživatele, se pro účely daně z přidané hodnoty považuje za dlouhodobý majetek uživatele,

2. odpisovaným nehmotným majetkem podle právních předpisů upravujících účetnictví,

3. pozemkem, který je dlouhodobým hmotným majetkem podle právních předpisů upravujících účetnictví^7d); pozemek přenechaný k užití na základě smlouvy, pokud je ujednáno, že vlastnické právo k užívanému pozemku bude převedeno na jeho uživatele, se pro účely daně z přidané hodnoty považuje za dlouhodobý majetek uživatele, nebo

4. technickým zhodnocením podle zákona upravujícího daně z příjmů v případě technického zhodnocení hmotného majetku, nebo technickým zhodnocením podle právních předpisů upravujících účetnictví v případě technického zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku,

e)  dlouhodobým majetkem vytvořeným vlastní činností dlouhodobý majetek, který plátce v rámci svých ekonomických činností vyrobil, postavil nebo jinak vytvořil; technické zhodnocení podle písmene d) bodu 4 se považuje za samostatný dlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností,

f)  osobním automobilem dopravní prostředek, který má v technickém osvědčení⁴⁾ nebo technickém průkazu zapsanou kategorii M1 nebo M1G; pokud zápis kategorie chybí, vymezuje se tato kategorie zvláštním právním předpisem^4a),

[˘ Dnem 1. ledna 2024 v § 4 odst. 4 písm. f) se slova „technickém osvědčení⁴⁾ nebo technickém průkazu“ nahrazují slovy „registru silničních vozidel“. Poznámka pod čarou č. 4 se zrušuje.]

g)  nájmem také podnájem, pacht a podpacht; nájmem se rozumí také zřízení, trvání nebo zánik věcného břemene zřízeného k nemovité věci, pokud jsou naplněny znaky nájmu,

h)  přepravou zboží také přeprava peněz a cenných papírů.

i)  dodáním zboží s instalací nebo montáží dodání zboží spojené s instalací nebo montáží osobou povinnou k dani, která zboží dodává, nebo jí zmocněnou třetí osobou,

j)  dodáním zboží soustavami nebo sítěmi dodání

1. plynu prostřednictvím přepravní nebo distribuční soustavy nacházející se na území Evropské unie anebo jakékoli sítě k takové soustavě připojené,

2. elektřiny, tepla nebo chladu sítěmi.

(5) Přemístěním zboží se pro účely tohoto zákona rozumí odeslání nebo přeprava zboží, které je součástí obchodního majetku osoby povinné k dani, mezi členskými státy do členského státu, do něhož je zboží odesláno nebo přepraveno pro účely uskutečňování ekonomické činnosti této osoby, pokud je toto zboží odesláno nebo přepraveno touto osobou nebo jí zmocněnou třetí osobou.

(6) Za přemístění zboží se pro účely tohoto zákona nepovažuje odeslání nebo přeprava zboží pro účely

a)  prodeje zboží na dálku do členského státu ukončení odeslání nebo přepravy zboží,

b)  dodání zboží s instalací nebo montáží v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží,

c)  dodání zboží na palubě lodi, letadla nebo vlaku během přepravy osob uskutečněné na území Evropské unie,

d)  dodání zboží soustavami nebo sítěmi,

e)  uskutečnění plnění osvobozeného od daně podle § 64, 66 nebo 68, nebo obdobně osvobozeného od daně podle právního předpisu členského státu zahájení odeslání nebo přepravy zboží,

f)  poskytnutí služby pro osobu povinnou k dani, zahrnující práce na zboží fyzicky uskutečněné v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží za podmínky, že zboží po provedení prací je vráceno zpět osobě povinné k dani do členského státu, ze kterého bylo zboží původně odesláno nebo přepraveno,

g)  přechodného užití zboží v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží pro účely poskytnutí služby osobou povinnou k dani, nebo

h)  přechodného užití zboží na dobu nepřekračující 24 měsíců na území členského státu, ve kterém by se na dovoz stejného zboží ze třetí země pro přechodné užití vztahoval celní režim dočasného použití s úplným osvobozením od cla.

(7) Nejde-li nadále o odeslání nebo přepravu zboží pro účely, pro které se odeslání nebo přeprava zboží nepovažují podle odstavce 6 za přemístění zboží, považují se takové odeslání nebo přeprava zboží za přemístění zboží. V takovém případě se má za to, že přemístění zboží nastává v okamžiku, kdy dotčená podmínka přestane být plněna.

(8) Pro přepočet cizí měny na českou měnu se použije kurz platný pro osobu provádějící přepočet ke dni vzniku povinnosti přiznat daň, nebo přiznat uskutečnění plnění, a to

a)  kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou, nebo

b)  poslední směnný kurz zveřejněný Evropskou centrální bankou; přepočet mezi měnami jinými než euro se provede za použití směnného kurzu každé z těchto měn vůči euru.

(9) Prodejem zboží na dálku se pro účely tohoto zákona rozumí dodání zboží, pokud

a)  je zboží odesláno nebo přepraveno z členského státu odlišného od členského státu ukončení jeho odeslání nebo přepravy

1. osobou povinnou k dani, která zboží dodává, nebo

2. třetí osobou, zasahuje-li podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty7e), osoba povinná k dani, která zboží dodává, do tohoto odeslání nebo přepravy,

b)  je zboží dodáno osobě, pro kterou pořízení zboží není v členském státě ukončení jeho odeslání nebo přepravy předmětem daně, a

c)  nejde o dodání nového dopravního prostředku ani o dodání zboží s instalací nebo montáží.

(10) Prodejem dovezeného zboží na dálku se pro účely tohoto zákona rozumí prodej zboží na dálku s tím, že je zboží odesláno nebo přepraveno ze třetí země na území Evropské unie.

komentář k § 4

V § 4, v němž byly provedeny poslední změny novelou zákona s účinností od 1. 10. 2021, jsou vymezeny nejdůležitější základní pojmy pro účely zákona o DPH.

V odstavci 1 jsou prakticky vymezeny nejčastěji používané pojmy v dalších ustanoveních zákona o DPH.

V písmeni a) je definován pojem úplata, jako jeden z pojmů, který je využit v zákoně o DPH, např. při vymezení předmětu daně, v definici obratu nebo při stanovení povinnosti přiznat daň. Úplatou se pro účely DPH rozumí podle bodu 1 částka v peněžních prostředcích nebo hodnota nepeněžitého plnění, které jsou poskytnuty v přímé souvislosti s plněním.

Důležité

     Pojem peněžní prostředek je přitom třeba chápat ve smyslu § 2 odst. 1 písm. c) zákona č. 284/­2009 Sb., o platebním styku, ve znění pozdějších předpisů, podle něhož se peněžními prostředky rozumí bankovky, mince, bezhotovostní peněžní prostředky a elektronické peníze. Nadále platí, že úplata může být poskytnuta i v nepeněžním plnění, tj. ve formě zboží nebo služby.

Podle bodu 2 je součástí úplaty také dotace k ceně, kterou se rozumějí přijaté finanční prostředky poskytované ze státního rozpočtu, z rozpočtů územních samosprávných celků, státních fondů, z grantů přidělených podle zvláštního zákona, z rozpočtu cizího státu, z grantů Evropské unie či podle programů obdobných, pokud je příjemci dotace stanovena povinnost poskytovat plnění se slevou z ceny a výše slevy se váže k jednotkové ceně plnění. Za dotaci k ceně se nadále nepovažují zejména dotace k výsledku hospodaření a na pořízení dlouhodobého hmotného a dlouhodobého nehmotného majetku Dotací k ceně je např. dotace, kterou jako finanční kompenzaci dostávají ze státního rozpočtu přepravci, kteří poskytují na základě rozhodnutí vlády vybraným skupinám cestujících slevy na jízdném.

Jednotkovou cenou, která je povinnou náležitostí daňového dokladu, se podle písmene b) rozumí cena za jednotku množství zboží. V případě služeb, kdy může být stanovení jednotkové ceny problematické, je možno za jednotkovou cenu považovat celkovou sjednanou cenu.

Daní na výstupu se podle písmene c) rozumí daň uplatněná plátcem za zdanitelné plnění, a to jak plátcem uskutečněné, tak i případně plátcem přijaté, nebo z přijaté úplaty, která se vztahuje k tomuto plnění.

     Nadměrný odpočet

Podle písmene d) se nadměrným odpočtem rozumí daň odpovídající rozdílu mezi daní na výstupu a odpočtem daně za příslušné zdaňovací období v případě, že daň na výstupu je nižší než odpočet daně.

Uskutečněným plněním se podle písmene e) rozumí dodání zboží nebo poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, tj. jako osoba povinná k dani. Uskutečněným plněním jsou prakticky zdanitelná plnění, osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně i s nárokem na odpočet daně a také plnění s místem plnění mimo tuzemsko.

Osobou registrovanou k dani se podle písmene f) rozumí osoba, které bylo přiděleno daňové identifikační číslo pro účely DPH v rámci obchodování mezi členskými státy. Uvedené vymezení se vztahuje i na tuzemské daňové subjekty, tj. plátce a identifikované osoby. Znamená to, že i tyto osoby jsou osobami registrovanými k dani ve smyslu tohoto písmene, a nejen osoby registrované k dani v jiném členském státě. Do této kategorie již nepatří po vystoupení z Velké Británie z EU osoby povinné k dani se sídlem v této zemi, s výjimkou osob povinných k dani se sídlem v Severním Irsku, které se prakticky pro účely obchodování se zbožím chápou obdobně jako osoby registrované k dani v jiném členském státě.

Podle písmene g) se zahraniční osobou rozumí osoba povinná k dani, která nemá na území EU sídlo ani provozovnu. Pojem zahraniční osoba se tedy pro účely DPH vztahuje pouze na osoby povinné k dani.

V písmeni h) je ve smyslu prováděcího nařízení Rady (EU) č. 282/­2011 (dále jen prováděcí nařízení ke směrnici o DPH) vymezeno místo pobytu u fyzické osoby. Tímto místem může být bydliště nebo místo, kde se obvykle tato osoba zdržuje.

Bydlištěm se přitom rozumí adresa fyzické osoby uvedená v registru obyvatel či adresa, kterou fyzická osoba uvedla správci daně. Místem, kde se fyzická osoba obvykle zdržuje, se rozumí místo, kde fyzická osoba obvykle žije z důvodu osobních nebo profesních vazeb.

Důležité pro uplatnění DPH v souladu s předpisy EU je, že má-li tato osoba profesní vazby v jiné zemi, než ve které má své osobní vazby, je místo, kde se obvykle zdržuje, určeno osobními vazbami.

     Sídlem

se podle písmene i) u osoby povinné k dani rozumí v souladu s předpisy EU adresa místa jejího vedení, kterým se rozumí místo, kde jsou přijímána zásadní rozhodnutí týkající se řízení osoby povinné k dani, popřípadě místo, kde se schází její vedení. Pokud nemá fyzická osoba místo svého vedení, rozumí se sídlem u této osoby místo jejího pobytu ve smyslu předchozí definice. Definice sídla se tedy vztahuje jak na právnické, tak i na fyzické osoby.

     Provozovnou

se podle písmene j) rozumí organizační složka osoby povinné k dani, která může uskutečňovat dodání zboží nebo poskytnutí služby, neboť je dostatečně stálá a má vhodné personální a technické zdroje. Do vymezení tohoto pojmu se promítají příslušné články prováděcího nařízení ke směrnici o DPH. Toto prováděcí nařízení v podstatě rozlišuje dva typy provozoven a to provozovnu poskytovatele plnění a provozovnu příjemce plnění.

Provozovnu poskytovatele plnění prováděcí nařízení vymezuje pro účely určitých pravidel pro stanovení místa plnění u služeb a pro účely určení osoby povinné přiznat daň u přeshraničních plnění. Provozovna poskytovatele plnění je tedy prakticky definována v souladu s předpisy EU v tomto písmeni.

Provozovnu příjemce plnění definuje prováděcí nařízení pro stanovení místa plnění u služeb poskytnutých provozovně osoby povinné k dani, jak je vysvětleno v komentáři k § 9 odst. 1 zákona o DPH.

V písmeni k) se v souladu se směrnicí o DPH definuje zboží, které je předmětem spotřební daně. V souladu s touto směrnicí se za zboží, které je předmětem spotřební daně, pro účely zákona o DPH považuje i zboží, které je předmětem daně z plynu a daně z pevných paliv, s výjimkou plynu dodávaného prostřednictvím přepravní nebo distribuční soustavy nacházející se na území Evropské unie anebo jakékoli sítě k takové soustavě připojené.

     Osoba neusazená v tuzemsku

V písmeni l) je definována osoba neusazená v tuzemsku. Vymezení osoby neusazené v tuzemsku vychází z prováděcího nařízení ke směrnici o DPH. Touto osobou se obecně rozumí osoba povinná k dani, která nemá sídlo, ani provozovnu v tuzemsku a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku.

Důležité

     Pokud má tato osoba v tuzemsku provozovnu, považuje se za osobu neusazenou k dani v tuzemsku, pokud se tato provozovna daného plnění neúčastní. Prakticky to znamená, že osobou neusazenou v tuzemsku je i podnikatel např. se sídlem na Slovensku, který není v této zemi registrován jako plátce daně, protože nepřekračuje limit obratu pro povinnou registraci platný na Slovensku, ale je osobou povinnou k dani.

V písmeni m) je definována osvobozená osoba. Touto osobou se rozumí osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v jiném členském státě, která je v tomto státě osobou s obdobným postavením jako v tuzemsku osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, která není plátcem, tj. nemá registraci plátce, protože nepřekračuje limit obratu pro povinnou registraci.

V písmeni n) je s účinností od 1. 10. 2021 vymezen pojem „provozovatel elektronického rozhraní“. Podle tohoto písmene se provozovatelem elektronického rozhraní rozumí osoba povinná k dani, která za použití elektronického rozhraní, zejména elektronického tržiště, platformy, portálu nebo obdobného prostředku, usnadňuje dodání zboží nebo poskytnutí služby ve smyslu příslušných článků prováděcího nařízení ke směrnici o DPH. Pojmem „usnadňuje“ se přitom rozumí takové použití elektronického rozhraní, aby mohli příjemce a poskytovatel nebo dodavatel nabízející služby nebo zboží k prodeji prostřednictvím elektronického rozhraní navázat kontakt vedoucí k dodání zboží nebo poskytnutí služeb prostřednictvím tohoto rozhraní. Jako usnadnění dodání zboží či poskytnutí služby nelze chápat situaci, kdy osoba povinná k dani, která provozuje elektronické rozhraní, nestanoví žádnou z podmínek, za nichž se prodej či poskytnutí služby uskutečňuje, nepodílí se na účtování poplatku příjemci, ani na objednání či doručení zboží či poskytnutí služeb. Jako usnadnění dodání zboží či poskytnutí služby se nechápe ani zajišťování určitých dílčích činností, jako je zpracování plateb v souvislosti s prodejem zboží nebo poskytnutím služeb, pořízení soupisu či inzerování nabízených zboží či služeb a pouhé přesměrování příjemců na jiná elektronická rozhraní.

     Zboží

V odstavci 2 je ve vazbě na vymezení věci, které obsahuje občanský zákoník, vymezen pojem zboží.

Podle občanského zákoníku se věci dělí na hmotné a nehmotné a vzhledem k tomu, že hmotnou věcí je i nemovitá věc, pojem „zboží“ pro účely DPH zahrnuje i nemovitou věc.

Za zboží se přitom výslovně prohlašuje i nemovitá nehmotná věc, kterou je právo stavby. Zbožím pro účely zákona o DPH jsou i živá zvířata, lidské tělo a jeho části a také plyn, elektřina, teplo a chlad. Zvíře podle soukromoprávní úpravy není sice věcí, ale ustanovení o věcech se na něj použijí obdobně v rozsahu, ve kterém to neodporuje jeho povaze.

V případě lidského těla a jeho částí se podle soukromoprávní úpravy také nejedná o věc. Část lidského těla však musí být zahrnuta pod pojmem zboží podle čl. 132 odst. 1 písm. d) směrnice o DPH. Lidské tělo musí být zahrnuto podle právního názoru Ministerstva financí pod pojem zboží v souvislosti s jeho přepravou v rámci pohřebních služeb.

Zbožím nejsou peníze a cenné papíry. Pokud tedy nejsou peníze poskytovány jako protihodnota za dodání zboží nebo poskytnutí služby, není jejich poskytnutí považováno za zdanitelné plnění, s výjimkou případů, které stanoví odstavec 3. Úplatou za zdanitelné plnění tedy prakticky není poskytnutí peněz jako náhrady škody, přijatého pojistného plnění, přijaté sankce za nedodržení smluvních podmínek nebo přijaté dotace ze státního rozpočtu, územního rozpočtu nebo fondů EU, vyjma dotace k ceně.

     Peníze a cenné papíry

Podle odstavce 3 písmene a) se za zboží považují bankovky a mince české měny při jejich dodání výrobcem České národní bance. Podle písmene b) se za zboží považují bankovky, státovky a mince české nebo cizí měny prodávané pro sběratelské účely. Podle písmene c) jsou cenné papíry považovány za zboží v případě jejich dodání výrobcem jejich emitentovi nebo při jejich dovozu emitentem. V tomto případě se na cenné papíry hledí jako na polygrafický výrobek a při jejich dodání se uplatní příslušná sazba daně.

V odstavci 4 jsou definovány některé další pojmy opakovaně používané v zákoně.

     Dopravní prostředky

Podle písmene a) se dopravním prostředkem rozumí vozidlo nebo jiný prostředek nebo zařízení, určené k přepravě osob nebo zboží z jednoho místa na jiné a obvykle konstruované pro použití k přepravě. Dopravním prostředkem se tedy rozumí např. vozidlo, loď či letadlo, ale také železniční vagóny, automobilové návěsy či přívěsy a podobná zařízení pro přepravu zboží nebo osob. Za dopravní prostředek se nepovažuje vozidlo, které je trvale znehybněno, ani kontejner.

Novým dopravním prostředkem se pro účely DPH podle písmene b) rozumí motorová pozemní vozidla, lodě a letadla splňující stanovenou charakteristiku. Motorové pozemní vozidlo je novým dopravním prostředkem, pokud bylo dodáno do 6 měsíců od uvedení do provozu nebo má najeto méně než 6 000 km. Novým dopravním prostředkem je při splnění pouze jedné z uvedených podmínek.

Obchodním majetkem se podle písmene c) rozumí majetkové hodnoty, které slouží osobě povinné k dani a jsou touto osobou určeny k uskutečňování ekonomických činností. V souladu s judikaturou Soudního dvora EU je osoba povinná k dani oprávněna určit, jaké majetkové hodnoty zařadí do svého obchodního majetku. Zároveň jsou touto definicí pokryty případy, kdy osoba povinná k dani využije vymezené majetkové hodnoty pro uskutečňování svých ekonomických činností až s určitým časovým odstupem. V definici obchodního majetku není záměrně uvedena vazba na povinnost účtování nebo evidence tohoto majetku, protože povinnost vést údaje o tomto majetku v evidenci pro účely DPH vyplývá z § 100 zákona o DPH. Z toho také vyplývá, že obchodní majetek pro účely DPH je nadále vymezen odlišným způsobem než pro účely daně z příjmů.

V písmeni d) je v návaznosti na zákon o daních z příjmů a účetní předpisy vymezen dlouhodobý majetek pro účely DPH. Dlouhodobým majetkem se podle tohoto písmene rozumí obchodní majetek, který je hmotným majetkem ve smyslu zákona o daních z příjmů, tj. od 1. 1. 2021 s pořizovací cenou nad 80 000 Kč. Hmotný majetek přenechaný na základě tzv. smlouvy o finančním leasingu, se považuje za dlouhodobý majetek uživatele (nájemce). Smlouvou o finančním leasingu se přitom rozumí smlouva, pokud je v ní ujednáno a ke dni jejího uzavření je zřejmé, že vlastnické právo k předmětu smlouvy bude za obvyklých okolností převedeno na uživatele.

Dlouhodobým majetkem je také odpisovaný nehmotný majetek podle účetních předpisů. Dlouhodobým majetkem je také pozemek, který je dlouhodobým hmotným majetkem podle účetních předpisů. Dlouhodobým majetkem je pro účely zákona o DPH také technické zhodnocení hmotného majetku ve smyslu zákona o daních z příjmů a technické zhodnocení odpisovaného nehmotného majetku ve smyslu účetních předpisů.

Dlouhodobým majetkem vytvořeným vlastní činností se podle písmene e) rozumí dlouhodobý majetek, který plátce v rámci svých ekonomických činností vyrobil, postavil nebo jinak vytvořil. Za samostatný dlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností je podle právní fikce považováno také technické zhodnocení hmotného majetku vymezené ve vazbě na zákon o daních z příjmů či odpisovaného nehmotného majetku ve smyslu účetních předpisů. Podle právního názoru Ministerstva financí se za majetek vytvořený vlastní činností považuje majetek, který plátce vytvořil nově v tom smyslu, že výsledný takto vytvořený majetek vykazuje jiné podstatné charakteristické znaky než přijatá plnění použitá k jeho vytvoření.

Osobním automobilem se podle písmene f) rozumí dopravní prostředek, který má v technickém osvědčení podle vyhlášky č. 341/­2002 Sb., o schvalování technické způsobilosti a o technických podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích, případně v technickém průkazu zapsanou kategorii M₁ nebo M₁G₁. Jestliže v technickém osvědčení nebo v technickém průkazu chybí zápis kategorie vozidla, vymezuje se tato kategorie zvláštním právním předpisem, kterým je zákon č. 56/2001 Sb.

     Nájmem

se podle písmene g) chápe i podnájem, tj. pod pojem „nájem“ je nutno zahrnout jak „pronájem“, tak i „podnájem“ a z hlediska DPH pro ně fakticky platí stejný režim, např. pro podmínky osvobození od daně nebo pro sazby daně, pokud je nájem zdaňován.

Ve vazbě na občanský zákoník se nájmem rozumí také pacht a podpacht jako specifické nájemní vztahy upravené v občanském zákoníku. Nájmem se rozumí také zřízení, trvání nebo zánik věcného břemene zřízeného k nemovité věci, pokud jsou naplněny znaky nájmu.

Z písmene h) vyplývá vymezení pojmu přeprava zboží. Vzhledem k tomu, že peníze a cenné papíry nejsou pro účely DPH zbožím, vymezuje se v tomto písmeni, že přepravou zboží se rozumí také přeprava peněz a cenných papírů.

V písmeni i) je definováno dodání zboží s instalací a montáží. Jedná se o specifické dodání zboží, jehož charakteristickým rysem je, že montáž nebo instalaci dodávaného zboží provádí dodavatel nebo jím zmocněná třetí osoba. Na přeshraniční dodání zboží s instalací nebo montáží se vztahují zvláštní pravidla a tento pojem se dále v textu zákona používá v řadě ustanovení, jak je vysvětleno v dalším textu.

V písmeni j) je nadále definováno dodání zboží soustavami nebo sítěmi. Toto dodání prakticky zahrnuje dodání plynu prostřednictvím přepravní nebo distribuční soustavy v EU a sítí k ní připojených a dále dodání elektřiny, tepla nebo chladu sítěmi (přepravní nebo distribuční soustavy nacházející se na území Evropské unie anebo jakékoli sítě k takové soustavě připojené).

     Přemístění zboží

Přemístěním zboží se podle odstavce 5 rozumí odeslání nebo přeprava zboží, které je součástí obchodního majetku osoby povinné k dani, z jednoho členského státu do jiného členského státu, a to pro účely uskutečňování ekonomické činnosti této osoby, pokud je toto zboží odesláno nebo přepraveno touto osobou nebo jí zmocněnou třetí osobou.

Přestože při přemístění zboží nedochází ke změně vlastnického práva k tomuto zboží, je třeba ho v členském státě, odkud je zboží přepraveno, posuzovat obecně jako dodání zboží do jiného členského státu, které je osvobozeno od daně za obdobných podmínek jako standardní dodání zboží do jiného členského státu. V členském státě, do něhož je zboží přepraveno, je třeba přemístění zboží posuzovat jako pořízení zboží z jiného členského státu, které je předmětem DPH pro vlastníka zboží.

V navazujícím odstavci 6 je ve vazbě na čl. 17 odst. 2 směrnice o DPH vymezeno, ve kterých případech se odeslání nebo přeprava zboží za přemístění zboží nepovažuje. Za přemístění zboží se podle písmene a) nepovažuje přeprava či odeslání zboží za účelem prodeje zboží na dálku, jak je od 1. 10. 2021 definován v § 4 odst. 9 zákona o DPH, do členského státu ukončení odeslání nebo přepravy zboží. Za přemístění zboží se podle písmene b) nepovažuje ani přepravení zboží do jiného členského státu za účelem jeho dodání, které je spojeno s instalací nebo montáží plátcem, který zboží dodává nebo jím zmocněnou třetí osobou, v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží. V tomto případě se přepravení zboží nepovažuje za přemístění zboží do jiného členského státu, přestože místo plnění se přenáší do členského státu, v němž je prováděna instalace nebo montáž. Dále se za přemístění zboží do jiného členského státu nepovažuje také přepravení zboží pro další účely, např. pro účely poskytnutí služby pro plátce, zahrnující práce na zboží fyzicky uskutečněné v členském státě, ve kterém je ukončení odeslání nebo přepravy zboží za podmínky, že zboží po provedení prací je vráceno zpět plátci do tuzemska, ze kterého bylo původně odesláno nebo přepraveno.

Za přemístění zboží do jiného členského státu se nepovažuje ani přepravení zboží pro účely jeho přechodného užití v členském státě, ve kterém je ukončení odeslání nebo přepravy zboží, pro účely poskytnutí služby plátcem. Jedná se např. o přepravení stavebního stroje za účelem přechodného užití v jiném členském státě pro účely poskytnutí stavebních prací, po jejichž provedení se stroj vrátí do tuzemska.

Obdobně se za přemístění zboží do jiného členského státu nepovažuje přepravení zboží pro účely přechodného užití zboží, na dobu nepřekračující 24 měsíců, na území jiného členského státu, ve kterém by se na dovoz stejného zboží ze třetí země pro přechodné užití vztahoval režim dočasného použití s plným osvobozením od cla, např. zboží určené jako exponát na výstavu nebo veletrh.

V odstavci 7 je vymezen postup v případě, že některá z podmínek, které jsou předpokladem toho, že se nejedná o přemístění zboží, přestane být plněna. V takovém případě se má za to, že přemístění nastává v okamžiku, kdy dotyčná podmínka přestane být plněna. Znamená to, že v tomto okamžiku vzniká prakticky vlastníkovi zboží povinnost přiznat daň jako při pořízení zboží v členském státě, do něhož bylo předmětné zboží přepraveno.

     Přepočet cizí měny

V odstavci 8 je pro účely zákona o DPH stanoven postup při přepočtu cizí měny na českou měnu. Pro přepočet cizí měny na českou měnu se obecně použije kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou a platný pro osobu provádějící přepočet ke dni vzniku povinnosti přiznat daň podle příslušných ustanovení zákona o DPH, případně platný ke dni vzniku povinnosti přiznat osvobození od daně podle příslušných ustanovení zákona.

Důležité

     Za tento platný kurz se podle výkladu Ministerstva financí považuje jak aktuální denní kurz vyhlašovaný ČNB k tomuto dni, tak i pevný kurz platný k tomuto dni stanovený podle účetních předpisů.

Dále je možno použít i poslední směnný kurz zveřejněný Evropskou centrální bankou. Specifické odchylky, kdy se použije jiný způsob přepočtu např. při dovozu zboží nebo při osvobození od daně při dovozu zboží, jsou uvedeny v příslušných ustanoveních (§ 38 a § 71b) zákona o DPH, jak je vysvětleno v dalším textu.

V odstavci 9 je od 1. 10. 2021 v návaznosti na předpisy EU vymezen pojem „prodej zboží na dálku“, který nahradil dříve používaný pojem zasílání zboží. Prodejem zboží na dálku se pro účely DPH rozumí dodání zboží, pokud je zboží odesláno nebo přepraveno z členského státu odlišného od členského státu ukončení jeho odeslání nebo přepravy, a to osobou povinnou k dani, která zboží dodává, nebo třetí osobou, pokud osoba prodávající zboží do odeslání či přepravy daného zboží zasahuje.

Z toho vyplývá, že přepravu nesmí zajišťovat kupující, aby se mohlo jednat o prodej zboží na dálku. Zboží je přitom dodáno osobě, pro kterou pořízení zboží není v členském státě ukončení jeho odeslání nebo přepravy předmětem daně, tj. jedná se prakticky o osobu nepovinnou k dani, a nejde o dodání nového dopravního prostředku ani o dodání zboží s instalací nebo montáží.

Podle odstavce 10 se od 1. 10. 2021 prodejem dovezeného zboží na dálku rozumí prodej zboží na dálku s tím, že je zboží odesláno nebo přepraveno ze třetí země. Prodejem zboží na dálku je tedy např. dodání zboží od prodávajícího ze třetí země do tuzemska, jehož přepravu do tuzemska zajistil prodávající, a které bylo dodáno občanovi jako osobě nepovinné k dani.

§ 4a

Obrat

(1) Obratem se pro účely tohoto zákona rozumí souhrn úplat bez daně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za

a)  zdanitelné plnění,

b)  plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně, nebo

c)  plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až 56a, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně.

(2) Do obratu se nezahrnuje úplata za dodání nebo poskytnutí dlouhodobého majetku, není-li toto uskutečněné plnění nedílnou součástí obvyklé ekonomické činnosti osoby povinné k dani.

komentář k § 4a

V § 4a je beze změn vymezen obrat pro účely DPH, tj. novelou zákona o DPH s účinností od 1. 1. 2023 se definice obratu v souvislosti se zvýšením limitu obratu nezměnila. Obratem se podle odstavce 1 rozumí pro účely DPH obecně nadále souhrn úplat bez daně, které osobě povinné k dani náleží za vymezená uskutečněná plnění, která jsou definována v § 4 odst. 1 písm. n) zákona o DPH. Pro zahrnutí do obratu tedy není podstatný způsob, jakým osoba povinná k dani příslušné plnění zaúčtuje či zaeviduje, ale skutečnost, že se jedná o úplatu za vymezená plnění. Do obratu se tedy započítává úplata za uskutečněná plnění, kterými jsou zejména zdanitelná plnění a plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně k datu jejich uskutečnění, a to ať již je přijatá před či po uskutečnění plnění. Úplata přijatá před uskutečněním plnění jako záloha se zahrnuje do obratu až ke dni uskutečnění plnění. Do obratu se jednoznačně nezahrnují úplaty za plnění s místem plnění mimo tuzemsko.

Do obratu se obecně nezahrnují ani úplaty za plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně vyjma stanovených případů, kdy se i úplaty za tato osvobozená plnění do obratu započítávají. Jedná se o plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, kterými jsou finanční činnosti podle § 54, penzijní činností podle § 54a, pojišťovací činnosti podle § 55 a dodání nemovitých věcí, které je osvobozeno od daně podle § 56 a nájem nemovitých věcí osvobozený od daně podle § 56a, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně.

Za příležitostnou činnost se považuje taková činnost, která není prováděna pravidelně, neexistuje ani předpoklad její soustavnosti, který je vyjádřen záměrnou opakovaností, na její uskutečňování není vyčleněný personál, náklady a úplata přijatá za takovou činnost je v porovnání s celkovým obratem minimální. Jedná se o činnost, která je uskutečněním něčeho výjimečného, nahodilého a nepředvídaného.

Z odstavce 2 vyplývá, že úplata z prodeje dlouhodobého majetku se nezahrnuje do obratu, není-li toto uskutečněné plnění nedílnou součástí obvyklé ekonomické činnosti osoby povinné k dani. Z toho vyplývá, že úplatu za prodej dlouhodobého majetku, který byl předmětem smlouvy o finančním leasingu, po jejím skončení, nelze vyloučit z obratu, protože se jedná o obvyklou ekonomickou činnost leasingové společnosti, která tento majetek prodává.

§ 4b

Zvláštní ustanovení

(1) Pro účely tohoto zákona se ustanovení o obchodním závodu použijí i na část obchodního závodu tvořící samostatnou organizační složku.

(2) Pro účely tohoto zákona se na svěřenský fond, podílový fond, podfond investičního fondu a organizační složku státu, která je účetní jednotkou, hledí jako na právnickou osobu.

(3) Ustanovení tohoto zákona o jednotce a o nemovité věci se použijí obdobně i na jednotku, která je vymezena podle zákona o vlastnictví bytů, spolu se s ní spojeným podílem na společných částech domu, a pokud je s ní spojeno vlastnictví k pozemku, tak i spolu s podílem na tomto pozemku.

komentář k § 4b

V § 4b jsou uvedena zvláštní ustanovení ve vazbě na občanský zákoník.

Z odstavce 1 vyplývá, že pokud příslušné ustanovení zákona o DPH upravuje obchodní závod, vztahuje se i na část obchodního závodu tvořící samostatnou organizační složku. Prakticky to zejména znamená, že jak pozbytí obchodního závodu, tak i pozbytí části obchodního závodu není předmětem DPH, jak vyplývá z § 13 odst. 7 a § 14 odst. 5 zákona o DPH. Pojem obchodní závod přitom v zákoně o DPH v souladu s občanským zákoníkem nahradil již od 1. 1. 2014 dříve používaný pojem podnik.

V odstavci 2 je reagováno na institut „svěřenský fond“ podle občanského zákoníku. Vzhledem k tomu, že svěřenský fond může být podle občanského zákoníku zřízen i za účelem investování pro dosažení zisku, vytváří se pro účely zákona o DPH právní fikce, podle níž je svěřenský fond pro účely zákona o DPH chápán jako právnická osoba.

Uskutečňuje-li tedy svěřenský fond samostatně ekonomické činnosti, je chápán jako osoba povinná k dani podle § 5 odst. 1 zákona o DPH, a to se všemi povinnostmi a právy, které zákon o DPH ve vztahu k těmto osobám upravuje. Obdobně se postupuje i u organizační složky státu, která je účetní jednotkou. Obdobná právní fikce platí také pro podílový fond a podfond investičního fondu.

V odstavci 3 je vymezen pojem „jednotka“. Pro účely zákona o DPH se podle tohoto odstavce pod pojem „jednotka“ vždy zahrne také podíl na společných částech domu, a pokud je s jednotkou spojeno i vlastnictví k pozemku, tak i podíl na tomto pozemku. Tato pravidla se použijí stejně jak v případě, kdy vlastnictví k této jednotce bylo nabyto podle zákona o vlastnictví bytů, tak i podle občanského zákoníku. Podle občanského zákoníku přitom pojem jednotka již zahrnuje i podíl na společných částech nemovité věci, přičemž společnou částí nemovité věci je i pozemek, na němž byl dům zřízen.

HLAVA II

UPLATŇOVÁNÍ DANĚ

Díl 1

Daňové subjekty

§ 5

Osoby povinné k dani

(1) Osoba povinná k dani je osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, nebo skupina. Osobou povinnou k dani je i právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti.

(2) Osobou povinnou k dani není

a)  člen skupiny,

b)  zaměstnanec nebo jiná osoba při uskutečňování ekonomické činnosti vyplývající z pracovněprávního vztahu, služebního poměru nebo jiného obdobného vztahu.

(3) Ekonomickou činností se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a výkonu svobodných a jiných obdobných povolání podle jiných právních předpisů, za účelem získávání pravidelného příjmu. Za ekonomickou činnost se považuje zejména činnost spočívající ve využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získávání pravidelného příjmu. Samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není činnost zaměstnanců nebo jiných osob, kteří mají uzavřenou smlouvu se zaměstnavatelem, na základě níž vznikne mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem pracovněprávní vztah, případně činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti.

(4) Stát, kraje, obce, organizační složky státu, krajů a obcí, dobrovolné svazky obcí, hlavní město Praha a jeho městské části a právnické osoby založené nebo zřízené zvláštním právním předpisem nebo na základě zvláštního právního předpisu^7a) se při výkonu působností v oblasti veřejné správy nepovažují za osoby povinné k dani, a to i v případě, kdy za výkon těchto působností vybírají poplatky nebo jiné úhrady.

(5) Osoba podle odstavce 4 se považuje za osobu povinnou k dani, pokud uskutečňuje činnosti,

a)  které jsou uvedené v příloze č. 1 k tomuto zákonu, nebo

b)  při jejichž výkonu se má za to, že dochází k výraznému narušení hospodářské soutěže tím, že osoba podle odstavce 4 nebyla považována nebo není považována za osobu povinnou k dani; tyto činnosti stanoví vláda nařízením.

(6) Za samostatnou osobu povinnou k dani se považuje hlavní město Praha a každá jeho městská část.

komentář k § 5

V § 5 je vymezen především pojem „osoba povinná k dani“ a související pojmy. V návaznosti na obecné vymezení pojmu osoba povinná k dani je i vymezení tohoto pojmu pro účely stanovení místa plnění u služeb uvedeno v § 9, jak je vysvětleno v dalším textu.

Podle odstavce 1 je obecně osobou povinnou k dani pro účely zákona o DPH osoba, která uskutečňuje samostatně ekonomické činnosti. Může se jednat o osobu jak fyzickou, tak i právnickou, i když to není výslovně uvedeno v tomto odstavci. Na základě tohoto vymezení jsou osobou povinnou k dani nejen tuzemské podnikatelské subjekty, ať již právnické nebo fyzické osoby, ale i osoby povinné k dani z jiného členského státu a zahraniční osoby povinné k dani, a také další osoby, které nejsou sice podnikateli, ale samostatně provádějí ekonomickou činnost.

Za samostatnou osobu povinnou k dani je považována i skupina, jak vyplývá z § 5a, v němž je skupina vymezena. Osobou povinnou k dani jsou i právnické osoby, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, pokud provádějí ekonomické činnosti.

Podle odstavce 2 není osobou povinnou k dani člen skupiny, protože ve skupině přechází plátcovství z jednotlivých členů skupiny na skupinu jako celek a jednotliví členové skupiny přestávají být samostatnými osobami povinnými k dani.

Osobou povinnou k dani není logicky ani zaměstnanec nebo jiná osoba při uskutečňování ekonomické činnosti vyplývající z pracovněprávního vztahu, služebního poměru nebo jiného obdobného vztahu.

Ekonomickou činností se pro účely DPH podle odstavce 3 rozumí činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby a dále i další činnosti prováděné za účelem získávání pravidelného příjmu. Směrnice o DPH a navazující judikatura Soudního dvora EU váže ekonomickou činnost mimo jiné na podmínku vykonávání činnosti s cílem získávat z ní pravidelný příjem, a proto je v tomto duchu definice ekonomické činnosti v tomto odstavci vymezena.

Za ekonomickou činnost se považuje i využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získávání pravidelného příjmu, tj. např. dlouhodobý pronájem movitého nebo nemovitého majetku, ať již je, podle zákona o dani z příjmů, zdaňován podle § 7 jako příjem z podnikání nebo podle § 9 jako příjem z pronájmu. Samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není nadále činnost zaměstnanců nebo jiných osob, kteří mají uzavřenou smlouvu se zaměstnavatelem, na základě, níž vznikne mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem pracovněprávní vztah, případně činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti, tj. např. činností jednatelů nebo členů statutárních orgánů obchodních společností.

V odstavci 4 je stanoveno, za jakých podmínek nejsou jmenovitě uvedené osoby, jako jsou stát, kraje, obce, organizační složky státu, krajů a obcí a další vyjmenované neziskové subjekty, při výkonu působnosti v oblasti veřejné správy považovány za osoby povinné k dani, i když za výkon těchto působností vybírají poplatky nebo jiné úhrady, např. správní poplatky podle příslušného předpisu. Tyto vyjmenované subjekty však jsou osobami povinnými k dani, za podmínek uvedených v odstavci 5.

Podle odstavce 5 se osoba uvedená v odstavci 4 považuje za osobu povinnou k dani, pokud uskutečňuje vymezené činnosti:

a)  činnosti uvedené v příloze č. 1, např. poskytování služeb v oblasti telekomunikací, dopravy zboží, přepravy cestujících, činnosti reklamní, skladovací, pořádání veletrhů, služby cestovních kanceláří, ale i dodávání určitého vyjmenovaného zboží, jako vody, plynu, tepla či elektřiny.

b)  činnosti, při jejichž výkonu se má za to, že dochází k výraznému narušení hospodářské soutěže tím, že by osoba podle odstavce 4 nebyla považována za osobu povinnou k dani; tyto činnosti by měly být stanoveny nařízením ­vlády.

Ve vazbě na předchozí ustanovení se v odstavci 6 stanoví, že za samostatnou osobu povinnou k dani se považuje hlavní město Praha a jeho městské části. Z toho vyplývá, že v ostatních statutárních městech je osobou povinnou k dani pro účely registrace plátce vždy pouze město jako celek, a nikoliv jeho městské části. Skutečnost, že organizační složka státu, která je účetní jednotkou, je považována pro účely DPH za právnickou osobu, vyplývá z § 4b odst. 2 zákona o DPH.

Skupina

§ 5a

(1) Skupinou se pro účely tohoto zákona rozumí skupina spojených osob se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která je registrována k dani jako plátce podle § 95a. Pokud mají osoby, které jsou součástí skupiny (dále jen „členové skupiny“) sídlo nebo provozovnu mimo tuzemsko, nejsou tyto jejich části součástí skupiny. Každá osoba může být členem pouze jedné skupiny.

(2) Spojenými osobami se pro účely tohoto zákona rozumí kapitálově spojené osoby nebo jinak spojené osoby.

(3) Kapitálově spojenými osobami jsou osoby, z nichž se jedna osoba přímo nebo nepřímo podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech druhé osoby, anebo se jedna osoba přímo nebo nepřímo podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech více osob, a přitom tento podíl představuje alespoň 40 % základního kapitálu nebo 40 % hlasovacích práv těchto osob.

(4) Jinak spojenými osobami jsou osoby, na jejichž vedení se podílí alespoň jedna shodná osoba.

komentář k § 5a

V § 5a je vymezena skupina jako specifický daňový subjekt.

     Skupinou

se podle odstavce 1 pro účely DPH rozumí skupina spojených osob se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která je registrována k dani jako plátce podle § 95a zákona o DPH. Skupina je považována za samostatnou osobu povinnou k dani, tj. plnění poskytovaná mezi členy skupiny nejsou předmětem DPH. Zdaňovány jsou pouze výstupy ze skupiny a nárok na odpočet daně vzniká pouze u vstupů do skupiny za splnění obecných zákonných podmínek.

Důležité

     Členové skupiny musí mít sídlo nebo provozovnu v tuzemsku a musí být spojenými osobami. Každá osoba přitom může být členem pouze jedné skupiny, protože se vlastně vzdá svého plátcovství k DPH ve prospěch skupiny, jejímž je členem.

     Spojenými osobami

se podle odstavce 2 pro účely DPH rozumějí kapitálově spojené osoby nebo jinak spojené osoby.

     Kapitálově spojenými osobami

jsou podle navazujícího odstavce 3 osoby, z nichž se jedna osoba přímo nebo nepřímo podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech druhé osoby, anebo se jedna osoba přímo nebo nepřímo podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech více osob, a přitom tento podíl představuje alespoň 40 % základního kapitálu nebo 40 % hlasovacích práv těchto osob. V případě kapitálově spojených osob vychází výpočet propojenosti z obdobných závěrů uplatňovaných pro účely zákona o daních z příjmů.

     Jinak spojenými osobami

jsou podle odstavce 4 osoby, na jejichž vedení se podílí alespoň jedna shodná osoba. Podle tohoto ustanovení jsou spojenými osobami např. dvě akciové společnosti, v jejichž představenstvu je stejná fyzická osoba.

§ 5b

(1) Pro účely tohoto zákona jedná za skupinu její zastupující člen. Zastupujícím členem se rozumí člen skupiny se sídlem v tuzemsku, který je oprávněn k jednání za skupinu. Pokud ve skupině není člen se sídlem v tuzemsku, může být zastupujícím členem kterýkoli člen skupiny.

(2) Členové skupiny odpovídají společně a nerozdílně za povinnosti skupiny vyplývající z daňových zákonů. Za tyto povinnosti skupiny odpovídají i po jejím zrušení nebo po zániku jejich členství ve skupině, a to za období, ve kterém byli členy skupiny.

komentář k § 5b

Jednání za skupinu a odpovědnost členů skupiny upravuje § 5b, který navazuje na § 5a zákona o DPH.

Zastupujícím členem, který má klíčové postavení ve skupině, se podle odstavce 1 rozumí člen skupiny se sídlem v tuzemsku, který je oprávněn k jednání za skupinu. Zastupující člen jménem skupiny podává např. přihlášku k registraci skupiny, jedná se správcem daně jménem skupiny, podává přiznání k DPH za skupinu a vede také za skupinu evidenci pro účely DPH.

Podle odstavce 2 však členové skupiny odpovídají společně a nerozdílně za povinnosti skupiny vyplývající z daňových zákonů, tj. vlastně ze zákona o DPH a daňového řádu. Pokud např. zastupující člen podá přiznání k DPH za skupinu a správce daně zjistí, že daň nebyla přiznána ve správné výši, může úhradu tohoto nedoplatku vymáhat jak na zastupujícím členu skupiny, tak i na ostatních členech skupiny. Za povinnosti skupiny odpovídají jednotliví členové i po jejím zrušení nebo po zániku jejich členství ve skupině, a to za období, ve kterém byli členy skupiny.

§ 5c

(1) Práva a povinnosti vyplývající z tohoto zákona osobám, které se staly členy skupiny, přecházejí na skupinu dnem registrace skupiny.

(2) Práva a povinnosti vyplývající z tohoto zákona osobě, která přistoupila ke skupině, přecházejí na skupinu dnem přistoupení této osoby.

komentář k § 5c

V § 5c jsou v návaznosti na předchozí paragrafy vymezeny základní práva a povinnosti člena skupiny.

Podle odstavce 1 přecházejí práva a povinnosti vyplývající ze zákona o DPH osobám, které se staly členy skupiny, na skupinu dnem registrace skupiny. Znamená to především povinnost přiznávat daň na výstupu a podávat přiznání k DPH a právo uplatňovat nárok na odpočet daně. K datu registrace je skupině pro účely DPH přiděleno samostatné DIČ, přitom jednotlivým členům skupiny zůstávají zachována pro účely jiných daní jejich dosavadní DIČ, jak je vysvětleno v dalším textu. Jednotlivým členům skupiny se k datu registrace skupiny ruší registrace k DPH jako samostatným osobám, a to bez povinnosti provést snížení nároku na odpočet daně při změně režimu.

Podle odstavce 2 práva a povinnosti vyplývající ze zákona o DPH osobě, která přistoupila ke skupině, logicky přecházejí na skupinu dnem přistoupení této osoby. Zákon o DPH totiž umožňuje i přistoupení dalšího člena skupiny již k fungující skupině.

Plátci

§ 6

(1) Plátcem se stane osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíž obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 2 000 000 Kč, s výjimkou osoby, která uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně.

(2) Osoba povinná k dani uvedená v odstavci 1 je plátcem od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila stanovený obrat, nestane-li se podle tohoto zákona plátcem dříve.

komentář k § 6

V § 6 až § 6fa zákona o DPH jsou vymezeny podmínky, za nichž se osoby povinné k dani stávají plátci ze zákona nebo dobrovolně. S účinností od 1. 10. 2021 byl doplněn § 6fa, který upravuje pravidla pro registraci provozovatele elektronického rozhraní.

Důležité

     V § 6 je po novelizace odstavce 1, která byla provedena s účinností od 1. 1. 2023, stanoveno, za jakých podmínek se osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku stává plátcem, při překročení limitu obratu. Podle novelizovaného odstavce 1 se stane plátcem osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíž obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 2 000 000 Kč. Limit obratu se tedy oproti dřívější právní úpravě zdvojnásobil. S uvedenou změnou jsou spojena přechodná ustanovení, která nabyla účinnosti od 3. 12. 2022. Komentář k nim je uveden v dalším textu.

Povinnost registrovat se podle tohoto odstavce neplatí pro osoby, které uskutečňují pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, tj. pokud např. pojišťovací makléř provádí pouze pojišťovací činnosti podle § 55 zákona o DPH, i kdyby při jejich provádění překročil limit obratu, plátcem daně se nestane. Povinnost registrovat se podle tohoto odstavce neplatí ani pro osoby povinné k dani, které nemají sídlo v tuzemsku. Pro tyto osoby vyplývají pravidla pro registraci z § 6c zákona o DPH, jak je vysvětleno v dalším textu.

Podle odstavce 2 se stane osoba povinná k dani, která překročí limit obratu, plátcem od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila stanovený obrat, nestane-li se podle tohoto zákona plátcem dříve z jiných důvodů. Osoba povinná k dani, která překročí limit obratu, se stane k tomuto datu plátcem, a to i v případě, kdy podá přihlášku k registraci opožděně. Např. překročí-li osoba povinná k dani limit obratu v březnu 2023, plátcem se stane od 1. 5. 2023. Po zrušení § 6a zákona o DPH s účinností od 1. 7. 2017 platí obecná pravidla vyplývající pro registraci z § 6 zákona o DPH i pro osoby povinné k dani, které jsou společníky společnosti.

§ 6a

zrušen

§ 6b

(1) Osoba povinná k dani je plátcem ode dne nabytí majetku, pokud nabývá tento majetek

a)  pro účely uskutečňování ekonomických činností na základě rozhodnutí o privatizaci podle zákona upravujícího podmínky převodu majetku státu na jiné osoby, nebo

b)  od plátce nabytím obchodního závodu.

(2) Osoba povinná k dani je plátcem ode dne zápisu přeměny právnické osoby do veřejného rejstříku nebo jemu odpovídající evidence vedené podle práva příslušného státu, pokud na ni při této přeměně přechází nebo je převáděno jmění zanikající nebo rozdělované právnické osoby, která byla plátcem.

(3) Právnická osoba, která při změně právní formy na jinou formu nezaniká ani nepřechází její jmění na právního nástupce, pouze se mění její vnitřní právní poměry a právní postavení jejích společníků, nepřestává být plátcem.

komentář k § 6b

V § 6b jsou vymezena pravidla, za nichž se stává plátcem osoba povinná k dani, která získá majetek na základě rozhodnutí o privatizaci nebo formou nabytí obchodního závodu od plátce, případně při přeměně právnické osoby, která byla plátcem.

Podle odstavce 1 písm. a) se stane plátcem osoba povinná k dani ode dne nabytí majetku, pokud nabývá tento majetek pro účely uskutečňování ekonomických činností na základě rozhodnutí o privatizaci. Podle písmene b) se stane plátcem osoba povinná k dani nabytím obchodního závodu od plátce. Vzhledem k tomu, že uvedené převody majetku nejsou předmětem DPH, je tím zajištěno, že nemůže získat majetek bez daně osoba, která není plátcem.

Podle odstavce 2 se stane plátcem osoba povinná k dani ode dne zápisu přeměny právnické osoby do veřejného rejstříku. Toto pravidlo platí zejména pro obchodní korporaci, pokud na ni při této přeměně přechází nebo je převáděno jmění zanikající nebo rozdělované obchodní korporace, které byly plátcem. Od 1. 4. 2019 platí uvedená pravidla i pro ostatní právnické osoby, které obchodními korporacemi nejsou (např. spolky, nadace, nadační fondy, ústavy). Také při těchto převodech majetku je požadováno, aby se nabyvatel majetku stal jako osoba povinná k dani okamžitě plátcem.

Podle odstavce 3 nepřestává být plátcem právnická osoba, která při změně právní formy na jinou formu nezaniká, ani nepřechází její jmění na právního nástupce, pouze se mění její vnitřní právní poměry a právní postavení jejích společníků, tj. pokud např. dojde ke změně společnosti s ručením omezeným, která je plátcem, na akciovou společnost, zůstává akciová společnost plátcem daně.

§ 6c

(1) Osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, která poskytuje služby s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou služeb osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně, nebo která uskutečňuje prodej zboží na dálku nebo prodej dovezeného zboží na dálku do tuzemska s místem plnění v tuzemsku, a to prostřednictvím své provozovny umístěné mimo tuzemsko, je plátcem ode dne poskytnutí těchto služeb nebo dodání tohoto zboží.

(2) Osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou plnění, u kterých je povinna přiznat daň osoba, které jsou tato plnění poskytována, nebo plnění, na která se použije zvláštní režim jednoho správního místa, je plátcem ode dne uskutečnění tohoto zdanitelného plnění.

(3) Osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku, a uskuteční dodání zboží do jiného členského státu, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska touto osobou, pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, a to osobě, pro kterou je pořízení zboží v jiném členském státě předmětem daně, je plátcem ode dne dodání tohoto zboží.

(4) Osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a uskuteční dodání zboží za úplatu, které je přemístěním zboží z tuzemska do jiného členského státu, je plátcem ode dne dodání tohoto zboží, pokud je pořízení tohoto zboží v jiném členském státě pro tuto osobu předmětem daně.

komentář k § 6c

V § 6c jsou po upřesnění novelou, která nabyla účinností od 1. 10. 2021, stanovena pravidla pro registraci osob povinných k dani s provozovnou nebo se sídlem mimo tuzemsko. K této problematice byla v roce 2019 na webových stránkách finanční správy zveřejněna metodická informace, která je stále platná.

Podle odstavce 1 se stává plátcem osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, která poskytuje služby s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou služeb osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně, nebo která uskutečňuje prodej zboží na dálku nebo prodej dovezeného zboží na dálku do tuzemska s místem plnění v tuzemsku, a to prostřednictvím své provozovny umístěné mimo tuzemsko. Plátcem je tato osoba okamžitě ode dne poskytnutí těchto služeb nebo dodání tohoto zboží na dálku.

Podle odstavce 2 se stává plátcem osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou plnění, u kterých je povinna přiznat daň osoba, které jsou tato plnění poskytována.

Tato osoba se stane plátcem okamžitě ode dne uskutečnění tohoto zdanitelného plnění, a to bez ohledu na jeho hodnotu, tj. pro osoby povinné k dani, které nemají sídlo v tuzemsku, neplatí limit obratu 1 000 000 Kč. Prakticky to také znamená, že provozovna osoby povinné k dani, která nemá sídlo v tuzemsku, se nemusí v tuzemsku registrovat okamžitě k datu vzniku provozovny, ale až v okamžiku, kdy tato provozovna uskuteční v tuzemsku plnění, z něhož má povinnost přiznat daň na výstupu.

V návaznosti na novelizovaná pravidla pro zvláštní režim jednoho správního místa (OSS) se stanoví, že registrační povinnost nevzniká osobě povinné k dani, která poskytne plnění s místem plnění v tuzemsku, z níž přizná daň ve zvláštním režimu jednoho správního místa v jiném členském státě, který tuto daň prakticky vybere pro Českou republiku, a proto se poskytovatel tohoto plnění nemusí v tuzemsku registrovat jako plátce.

Podle odstavce 3 se stává plátcem osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a uskuteční dodání zboží do jiného členského státu, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska touto osobou, pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, a to osobě, pro kterou je pořízení zboží v jiném členském státě předmětem daně. Uvedená osoba povinná k dani se stane plátcem ode dne dodání tohoto zboží.

Podle odstavce 4 se stává plátcem osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a uskuteční dodání zboží za úplatu, které je přemístěním zboží z tuzemska do jiného členského státu. Tato osoba je plátcem ode dne dodání tohoto zboží, pokud je pořízení tohoto zboží v jiném členském státě pro tuto osobu předmětem daně. Pokud by např. firma se sídlem na Slovensku přemístila zboží z tuzemska na Slovensko, kde by pro ni bylo předmětem daně, stala by se v této souvislosti v tuzemsku plátcem daně.

§ 6d

Osoba povinná k dani, která je členem skupiny a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku svou částí umístěnou mimo tuzemsko, s výjimkou plnění, u kterých je povinna přiznat daň osoba, které jsou tato plnění poskytována, je plátcem ode dne uskutečnění tohoto plnění.

komentář k § 6d

Z § 6d vyplývá, že plátcem se stává osoba povinná k dani, která je členem skupiny a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku svou částí umístěnou mimo tuzemsko.

Tato osoba je plátcem ode dne uskutečnění tohoto plnění. Pro jednoznačnost se stanoví, že tato povinnost nevzniká v případě plnění, u kterých je povinna přiznat daň osoba, pro kterou jsou tato plnění poskytována.

§ 6e

(1) Dědic, který majetek nabyl po zemřelém plátci a který pokračuje v uskutečňování ekonomických činností, je plátcem ode dne přechodu daňové povinnosti zůstavitele.

(2) Pokračováním v uskutečňování ekonomických činností se pro účely tohoto zákona rozumí pokračování v podnikání na základě živnostenského nebo jiného oprávnění nebo pokračování v jiných ekonomických činnostech.

komentář k § 6e

V § 6e zákona o DPH jsou stanovena pravidla pro registraci dědice, který nabyl majetek po zemřelém plátci. Podle odstavce 1 je dědic, který majetek nabyl po zemřelém plátci a který pokračuje v uskutečňování ekonomických činností, plátcem ode dne přechodu daňové povinnosti zůstavitele. Podle § 239a odst. 3 daňového řádu daňová povinnost zůstavitele přechází na jeho dědice rozhodnutím soudu o dědictví. Dědic tak získává postavení daňového subjektu namísto zůstavitele.

V tomto případě přejde plátcovství kontinuálně na dědice, který pokračuje v ekonomické činnosti po zemřelém plátci a nevzniká mu v této souvislosti povinnost dodaňovat majetek, u něhož zemřelý plátce uplatnil nárok na odpočet daně.

Podle odstavce 2 se pokračováním v uskutečňování ekonomických činností pro účely zákona o DPH rozumí pokračování v podnikání na základě živnostenského nebo jiného oprávnění nebo pokračování v jiných ekonomických činnostech.

§ 6f

(1) Osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která uskutečňuje nebo bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně, je plátcem ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována.

(2) Osoba povinná k dani, která nemá sídlo ani provozovnu v tuzemsku a která bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku, je plátcem ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována.

komentář k § 6f

Z § 6f vyplývají pravidla pro dobrovolnou registraci plátce. Podle odstavce 1 se stává plátcem osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která uskutečňuje nebo bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně. Tato osoba se stává plátcem ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována.

V této souvislosti je obvykle správcem daně požadováno, aby osoba povinná k dani prokázala, že tato plnění uskutečňuje nebo je bude uskutečňovat. K postupu při dobrovolné registraci plátce zveřejnilo GFŘ v roce 2017 na webových stránkách finanční správy metodickou informaci, která je stále platná.

Podle odstavce 2 se stává plátcem osoba povinná k dani, která nemá sídlo ani provozovnu v tuzemsku a která bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku. Tato osoba je plátcem také ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována.

§ 6fa

(1) Provozovatel elektronického rozhraní, který uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží podle § 13a s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou vybraného plnění, na které je použit zvláštní režim jednoho správního místa, je plátcem ode dne uskutečnění tohoto zdanitelného plnění.

(2) Zahraniční osoba, která uskuteční dodání zboží provozovateli elektronického rozhraní podle § 13a odst. 2 s místem plnění v tuzemsku, je plátcem ode dne dodání tohoto zboží.

komentář k § 6fa

Z § 6fa, který byl doplněn s účinností od 1. 10. 2021, vyplývají pravidla pro registraci provozovatele elektronického rozhraní. Podle odstavce 1 se stává plátcem provozovatel elektronického rozhraní jako osoba povinná k dani vymezená v § 4 odst. 1 písm. n), který uskuteční dodání zboží podle § 13a s místem plnění v tuzemsku, a to ode dne uskutečnění tohoto dodání. Registrační povinnost provozovateli elektronického rozhraní nevznikne v případě, že daň odvádí ve zvláštním režimu jednoho správního místa (OSS).

Podle odstavce 2 vzniká registrační povinnost zahraniční osobě, která uskuteční dodání zboží provozovateli elektronického rozhraní podle § 13a odst. 2 s místem plnění v tuzemsku. Tato osoba je plátcem ode dne dodání tohoto zboží, i když je toto dodání podle § 71h osvobozeno od daně a zahraniční povinnost tedy povinnost přiznat daň v tuzemsku nevznikne, z předpisů EU vyplývá, že nemůže být zproštěna registrační povinnosti. Tato zahraniční osoba se může zaregistrovat i v předstihu dobrovolně podle předchozího § 6f.

Identifikované osoby

§ 6g

Osoba povinná k dani, která není plátcem, nebo právnická osoba nepovinná k dani jsou identifikovanými osobami, pokud v tuzemsku pořizují zboží z jiného členského státu, které je předmětem daně, kromě zboží pořízeného prostřední osobou v rámci zjednodušeného postupu při dodání zboží uvnitř území Evropské unie formou třístranného obchodu, ode dne prvního pořízení tohoto zboží.

komentář k § 6g

V § 6g až § 6i zákona o DPH jsou stanovena pravidla pro registraci identifikovaných osob ze zákona. Osobám povinným k dani nevzniká povinnost registrovat se jako plátci z důvodu překročení limitu pro pořízení zboží z jiného členského státu nebo přijetí služby s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku či při poskytnutí služby s místem plnění v jiném členském státě podle § 9 odst. 1 zákona o DPH. V těchto případech se osoba povinná k dani stane ze zákona identifikovanou osobou, které vzniká povinnost přiznávat DPH při pořízení zboží a přijetí služeb a dalších přeshraničních transakcí od osoby neusazené v tuzemsku.

Identifikované osoby však při uskutečňování tuzemských plnění zůstávají v postavení osoby osvobozené od uplatňování daně, a to vzhledem k nepřekročení limitu obratu. Z § 6g vyplývá, že v případě pořízení zboží z jiného členského státu, které je předmětem daně, tj. ve vazbě na § 2a při pořízení zboží, jehož pořízením hodnota zboží pořízeného v rámci kalendářního roku překročí limit 326 000 Kč, stane osoba povinná k dani a také právnická osoba nepovinná k dani identifikovanou osobou, a to okamžitě k datu pořízení zboží, kterým tento limit překročí.

Prakticky to znamená, že jako identifikované osobě jí bude přiděleno DIČ pro účely DPH a musí z pořízeného zboží přiznávat daň, ale plátcem daně pro tuzemská plnění se nestane. Obdobný postup se uplatní při pořízení nového dopravního prostředku nebo zboží, které je předmětem spotřební daně. V těchto případech žádný hodnotový limit neplatí.

§ 6h

Osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která není plátcem, je identifikovanou osobou ode dne přijetí zdanitelného plnění s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku, pokud se jedná o

a)  poskytnutí služby,

b)  dodání zboží s instalací nebo montáží, nebo

c)  dodání zboží soustavami nebo sítěmi.

komentář k § 6h

Podle § 6h zákona o DPH se osoba povinná k dani, které byla poskytnuta osobou povinnou k dani neusazenou v tuzemsku služba, z níž vzniká povinnost přiznat daň příjemci služby v tuzemsku, stane identifikovanou osobou dnem poskytnutí této služby. Tato povinnost vzniká podle metodických informací GFŘ zveřejněných na webových stránkách finanční správy také poskytovatelům přepravních a ubytovacích služeb, jsou-li tyto služby poskytovány prostřednictvím tzv. internetových platforem.

Osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, která není plátcem, se stane podle § 6h identifikovanou osobou v souvislost s přijetím zprostředkovatelské služby od provozovatele internetové platformy, který je osobou neusazenou v tuzemsku. Obdobná povinnost vzniká osobě povinné k dani při dodání zboží s instalací či montáží a při dodání zboží soustavami nebo sítěmi s místem plnění v tuzemsku osobou povinnou k dani neusazenou v tuzemsku.

§ 6i

Osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která není plátcem, je identifikovanou osobou ode dne poskytnutí služby s místem plnění v jiném členském státě podle § 9 odst. 1, s výjimkou poskytnutí služby, které je v jiném členském státě osvobozeno od daně.

komentář k § 6i

Podle § 6i zákona o DPH se osoba povinná k dani, která poskytla službu, s místem plnění v jiném členském státě podle § 9 odst. 1 zákona o DPH, stane identifikovanou osobou dnem poskytnutí této služby, pokud povinnost přiznat a zaplatit daň vznikla příjemci služby. Pokud např. podnikatel, který jako osoba povinná k dani není dosud plátcem, poskytne reklamní službu osobě registrované k dani se sídlem v Irsku, stane se identifikovanou osobou dnem poskytnutí takové služby.

§ 6j

(1) Osoba povinná k dani, která není plátcem a která bude uskutečňovat vybraná plnění v rámci režimu Evropské unie nebo dovozního režimu zvláštního režimu jednoho správního místa, je identifikovanou osobou ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována, pokud

a)  má v tuzemsku sídlo, nebo provozovnu, nemá-li na území Evropské unie sídlo,

b)  je v tuzemsku zahájeno odeslání nebo přeprava zboží, pokud je dodání tohoto zboží vybraným plněním, nebo

c)  má v Norském království sídlo, nebo provozovnu, nemá-li na území Evropské unie sídlo ani provozovnu.

(2) Osoba povinná k dani, která není plátcem, má v tuzemsku sídlo, nebo provozovnu, nemá-li na území Evropské unie sídlo, a která bude jako zprostředkovatel plnit jménem a na účet osoby uskutečňující vybraná plnění povinnosti vyplývající z použití dovozního režimu, je identifikovanou osobou ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována.

komentář k § 6j

V § 6j je stanovena možnost dobrovolné registrace osoby povinné k dani, která není plátcem, a která bude uskutečňovat vybraná plnění v rámci režimu Evropské unie nebo dovozního režimu zvláštního režimu jednoho správního místa jako identifikované osoby. Vymezení těchto vybraných plnění vyplývá od 1. 10. 2021 z § 110b, jak je vysvětleno v dalším textu v komentáři k tomuto ustanovení.

Osoba povinná k dani je podle tohoto ustanovení identifikovanou osobou ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována. Bez přiděleného DIČ se totiž osoba povinná k dani nemůže přihlásit do zvláštního režimu jednoho správního místa.

V odstavci 1 je vymezeno, jaké podmínky musí pro registraci osoba povinná k dani splňovat. Tato osoba musí mít v tuzemsku sídlo, nebo provozovnu, nemá-li na území EU sídlo, případně má sídlo nebo provozovnu v Norsku. Přihlásit se může, bude-li uskutečňovat dodání zboží, které je vybraným plněním, a jehož odeslání či přeprava bude zahájena v tuzemsku.

Podle odstavce 2 se může registrovat jako identifikovaná osoba povinná k dani, která není plátcem, která má v tuzemsku sídlo, nebo provozovnu, nemá-li na území EU sídlo, která bude jako zprostředkovatel plnit jménem a na účet osoby uskutečňující vybraná plnění povinnosti vyplývající z použití dovozního režimu v rámci zvláštního režimu jednoho správního místa. Identifikovanou osobou se stane ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována.

§ 6k

Osoba povinná k dani, která není plátcem, nebo právnická osoba nepovinná k dani, které budou v tuzemsku pořizovat zboží z jiného členského státu, jsou identifikovanými osobami ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým jsou tyto osoby registrovány.

komentář k § 6k

V § 6k je stanovena možnost dobrovolné registrace osoby povinné k dani, která není plátcem, nebo právnické osoby nepovinné k dani, které budou v tuzemsku pořizovat zboží z jiného členského státu. Tato úprava umožňuje dobrovolnou registraci identifikované osoby z důvodu budoucího pořízení zboží z jiného členského státu, a to bez dodržení hodnotového limitu uvedeného v § 2b zákona o DPH.

Důležité

     Tyto osoby se stanou identifikovanými osobami ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým jsou registrovány.

§ 6l

Osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která není plátcem, je identifikovanou osobou ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována, pokud

a)  od osoby neusazené v tuzemsku bude přijímat zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku, pokud se jedná o

1. poskytnutí služby,

2. dodání zboží s instalací nebo montáží, nebo

3. dodání zboží soustavami nebo sítěmi, nebo

b)  bude poskytovat službu s místem plnění v jiném členském státě podle § 9 odst. 1, s výjimkou poskytnutí služby, které je v jiném členském státě osvobozeno od daně.

komentář k § 6l

V § 6l je stanovena možnost dobrovolné registrace osoby povinné k dani, která není plátcem, pokud bude přijímat služby či další zdanitelná plnění od osoby neusazené v tuzemsku, nebo která bude poskytovat službu s místem plnění v jiném členském státě podle § 9 odst. 1, s výjimkou poskytnutí služby, která je v jiném členském státě osvobozena od daně.

Tato osoba se stane identifikovanou osobou ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato osoba registrována. Jedná se o obdobnou možnost, která platí podle předchozího § 6k pro pořizování zboží z jiného členského státu, tj. přihlásit se v předstihu jako identifikovaná osoba před prvním přijetím takového plnění či před prvním poskytnutím služby.

Díl 2

Místo plnění

Oddíl 1

Stanovení místa plnění při dodání zboží

§ 7

Místo plnění při dodání zboží

(1) Místem plnění při dodání zboží, pokud je dodání zboží uskutečněno bez odeslání nebo přepravy, je místo, kde se zboží nachází v době, kdy se dodání uskutečňuje.

(2) Místem plnění při dodání zboží, pokud je zboží odesláno nebo přepraveno osobou, která uskutečňuje dodání zboží, nebo osobou, pro kterou se uskutečňuje dodání zboží, nebo zmocněnou třetí osobou, je místo, kde se zboží nachází v době, kdy odeslání nebo přeprava zboží začíná. Pokud však odeslání nebo přeprava zboží začíná ve třetí zemi, za místo plnění při dovozu zboží a následného dodání zboží osobou, která dovoz zboží uskutečnila, se považuje členský stát, ve kterém vznikla povinnost přiznat nebo zaplatit daň při dovozu zboží.

(3) Pokud je totéž zboží předmětem po sobě jdoucích dodání v řetězci, v rámci kterých je toto zboží odesláno nebo přepraveno z členského státu do členského státu od něj odlišného, a to od prvního dodavatele přímo poslední osobě v tomto řetězci, pro kterou se dodání tohoto zboží uskutečňuje, platí, že k odeslání nebo přepravě tohoto zboží došlo pouze při jeho dodání

a)  prostředníkovi, nebo

b)  prostředníkem, pokud tento prostředník sdělil svému dodavateli své daňové identifikační číslo pro účely daně z přidané hodnoty, které mu bylo přiděleno členským státem zahájení odeslání nebo přepravy zboží.

(4) Pro účely odstavce 3 se prostředníkem rozumí dodavatel v rámci po sobě jdoucích dodání v řetězci, který

a)  není prvním dodavatelem v rámci těchto dodání a

b)  zboží odesílá nebo přepravuje sám, nebo jím zmocněná třetí osoba.

(5) Odstavec 3 se nepoužije na dodání zboží podle § 13a.

(6) Při dodání zboží s instalací nebo montáží se za místo plnění považuje místo, kde je zboží instalováno nebo smontováno.

(7) Při dodání zboží na palubě lodě, letadla nebo vlaku během přepravy osob uskutečněné na území Evropské unie se za místo plnění považuje místo zahájení přepravy osob. Zpáteční přeprava se považuje za samostatnou přepravu.

(8) Pro účely odstavce 7 se rozumí

a)  místem zahájení přepravy osob první místo, kde mohly nastoupit osoby na území Evropské unie,

b)  místem ukončení přepravy osob poslední místo, kde mohly vystoupit osoby na území Evropské unie,

c)  přepravou osob uskutečněnou na území Evropské unie část přepravy uskutečněná bez zastávky ve třetí zemi mezi místem zahájení a ukončení přepravy osob.

(9) Při dodání nemovité věci je místem plnění místo, kde se nemovitá věc nachází; v případě práva stavby je tímto místem místo, kde se nachází pozemek zatížený právem stavby.

komentář k § 7

V § 7 je v souladu se směrnicí o DPH vymezeno místo plnění při dodání zboží.

Při dodání zboží bez odeslání nebo přepravy je podle odstavce 1 místem plnění místo, kde dochází k dodání předmětného zboží, např. pokud si kupující vyzvedne sám zboží v prodejně nebo na skladě, je místem plnění místo, kde dochází k prodeji, tj. kde zákazník zboží převezme.

Při dodání zboží, které je spojeno s přepravou nebo odesláním zboží, je podle odstavce 2 místem plnění místo, kde se zboží nachází v době, kdy se přeprava nebo odeslání zboží začíná uskutečňovat.

Pokud je např. zboží dodáváno spolu se zajištěním přepravy např. kamionem do jiného členského státu, je místem plnění to místo, kde se zboží nakládá, kde je tedy započata jeho přeprava, např. sklad dodavatele v tuzemsku. Při následném dodání zboží dovezeného ze třetí země se za místo plnění považuje členský stát, ve kterém vznikla povinnost přiznat nebo zaplatit daň při dovozu zboží.

V odstavci 3 se stanoví pravidla pro určení místa plnění při tzv. dodání zboží v řetězci, kterým se rozumí dodání zboží, při němž je zboží odesláno nebo přepraveno z členského státu do členského státu odlišného, a to od prvního dodavatele přímo poslední osobě v tomto řetězci, a to prostřednictvím prostředníka či více prostředníků. Jedná se tedy prakticky o dvojí či vícenásobné dodání zboží, které je spojeno pouze s jednou přepravou, a to od prvního dodavatele přímo konečnému zákazníkovi. Jestliže přepravu zboží zajišťuje první dodavatel, je jednoznačné, že přeprava zboží a tím i osvobození od daně při intrakomunitárním dodání zboží se přiřazuje prvnímu dodání, které uskutečňuje první dodavatel. Tuto skutečnost potvrzuje i rozhodnutí Soudního dvora EU v kauze C-254/04 EMAG. V tomto odstavci je řešeno přiřazení přepravy v případě, že přepravu zajišťuje prostředník.

Podle výchozího pravidla uvedeného v písmeni a) se odeslání nebo přeprava zboží přiřadí k dodání zboží prostředníkovi, tj. dodání zboží prostředníkovi se považuje za dodání zboží s odesláním nebo přepravou. Je-li např. zboží dodáváno prvním dodavatelem, kterým je plátce A se sídlem v tuzemsku, prostředníkovi B, kterým je firma se sídlem na Slovensku a zboží je odesláno nebo přepraveno prostředníkem z tuzemska do jiného členského státu, je toto plnění prostředníkovi ve smyslu § 13 odst. 2 zákona o DPH dodáním zboží do jiného členského státu, které je při splnění podmínek stanovených v § 64 zákona o DPH osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně.

Pokud však podle písmene b) sdělí prostředník svému dodavateli pro účely daného dodání zboží DIČ členského státu zahájení odeslání nebo přepravy tohoto zboží, dodání zboží prostředníkovi, tj. osobě zajišťující odeslání nebo přepravu, se považuje za dodání zboží bez přepravy. Přeprava se přiřadí až dodání zboží od prostředníka jeho odběrateli. Pokud by si tedy např. zboží dodávané prvním dodavatelem, kterým je plátce A se sídlem v tuzemsku, prostředníkovi B, kterým je firma se sídlem na Slovensku, objednal tento prostředník na české DIČ, protože je plátcem jak na Slovensku, tak i v České republice, a zboží by bylo odesláno nebo přepraveno prostředníkem z tuzemska do jiného členského státu, bylo by dodání prostředníkovi bez přepravy a nemohlo by být prvním dodatelem účtováno bez DPH jako dodání zboží do jiného členského státu, které je podle § 64 zákona o DPH osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně.

Podle odstavce 4 se prostředníkem rozumí dodavatel v rámci po sobě jdoucích dodání v řetězci, který není prvním dodavatelem v rámci těchto dodání a zboží odesílá nebo přepravuje sám, nebo jím zmocněná třetí osoba. V návaznosti na předchozí příklady k odstavci 3 tedy bude prostředníkem firma B se sídlem na Slovensku, která dodává zboží nakoupené od prvního dodavatele (firma A z tuzemska) konečnému zákazníkovi, kterým je např. firma C se sídlem na Slovensku. Přepravu zboží od prvního dodavatele z tuzemska na Slovensko konečnému zákazníkovi přitom zajišťuje firma B nebo jí zmocněný přepravce.

V odstavci 5 se od 1. 10. 2021 stanoví, že pravidla při určení místa plnění při dodání zboží v řetězci stanovená v odstavci 3 se nepoužijí na dodání zboží podle § 13a, který upravuje dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní, pro které platí specifická pravidla, jak je podrobněji vysvětleno v komentáři k § 13a.

Podle odstavce 6 je při dodání zboží s instalací nebo montáží, jehož definice je uvedena v § 4 odst. 4 písm. i) zákona o DPH, místem plnění místo, kde je zboží instalováno nebo smontováno. Pokud je např. tuzemským dodavatelem dodáván stroj nebo výrobní zařízení s montáží či instalací slovenskému odběrateli, je místem plnění to místo, kde je jejich montáž či instalace prováděna, tedy např. výrobní hala odběratele výrobního zařízení na Slovensku.

Podle odstavce 7 se při dodání zboží na palubě lodě, letadla nebo vlaku během přepravy osob uskutečněné na území Evropské unie, za místo plnění považuje vždy místo zahájení přepravy osob. Zpáteční přeprava se přitom považuje za samostatnou přepravu.

V navazujícím odstavci 8 se definují pojmy používané v odstavci 7, jako je místo zahájení a ukončení přepravy.

Při dodání nemovité věci je podle odstavce 9 místem plnění místo, kde se předmětná nemovitá věc nachází. Z toho vyplývá, že dodání nemovité věci nacházející se v jiném členském státě nebo ve třetí zemi nemůže být nikdy předmětem DPH podle zákona o DPH platného pro ČR. Předmětem daně je za stanovených podmínek dodání nemovité věci nacházející se v tuzemsku, bez ohledu na to, zda kupujícím je tuzemská osoba či osoba z jiného členského státu nebo ze třetí země. V případě práva stavby je místem plnění místo, kde se nachází pozemek zatížený právem stavby.

§ 7a

Místo plnění při dodání plynu, elektřiny,
tepla nebo chladu

(1) Místem plnění při dodání zboží soustavami nebo sítěmi obchodníkovi je místo, kde má tento obchodník sídlo nebo kde má provozovnu, které je toto zboží dodáno.

(2) Obchodníkem se pro účely odstavce 1 rozumí osoba povinná k dani, která nakupuje plyn, elektřinu, teplo nebo chlad zejména za účelem jejich dalšího prodeje a jejíž vlastní spotřeba tohoto zboží je zanedbatelná.

(3) Místem plnění při dodání zboží soustavami nebo sítěmi jiné osobě než osobě uvedené v odstavci 1 je místo, kde osoba, které je zboží dodáno, toto zboží spotřebuje. Pokud osoba, které je takto zboží dodáno, nespotřebuje všechno dodané zboží, považuje se za místo plnění pro toto nespotřebované zboží místo, kde má tato osoba sídlo nebo kde má provozovnu, které je toto zboží dodáno.

komentář k § 7a

V § 7a zákona o DPH jsou stanovena specifická pravidla pro stanovení místa plnění při dodání zboží soustavami nebo sítěmi ve smyslu legislativní zkratky vyplývající z § 4 odst. 4 písm. j) zákona o DPH, tj. fakticky při dodání plynu, elektřiny, tepla nebo chladu. Při dodání zboží soustavami nebo sítěmi obchodníkovi je podle odstavce 1 místem plnění místo, kde má tento obchodník sídlo nebo kde má provozovnu, pro kterou je toto zboží dodáno. Obchodníkem se přitom pro účely aplikace odstavce 1 podle odstavce 2 rozumí osoba povinná k dani, která nakupuje plyn, elektřinu, teplo nebo chlad zejména za účelem jejich dalšího prodeje a její vlastní spotřeba tohoto zboží je zanedbatelná, tj. prakticky se jedná zejména o distribuční společnosti, které se zabývají dodáváním plynu, elektřiny, tepla nebo chladu.

Při dodání zboží soustavami nebo sítěmi jiné osobě, než obchodníkovi je podle odstavce 3 místem plnění místo, kde osoba, které jsou tato média dodána, tato média spotřebuje. Pokud osoba, které je toto zboží dodáno, nespotřebuje veškeré dodané zboží, považuje se za místo plnění pro toto nespotřebované zboží místo, kde má jeho odběratel sídlo, nebo kde má provozovnu, pro kterou je toto zboží dodáno, tj. použije se vlastně obdobný postup jako podle odstavce 1.

§ 8

Místo plnění při prodeji zboží
na dálku

(1) Místem plnění při prodeji zboží na dálku je místo, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy.

(2) Místem plnění při prodeji zboží na dálku je místo, kde se zboží nachází v době, kdy jeho odeslání nebo přeprava začíná, pokud

a)  osoba povinná k dani, která zboží prodává, má sídlo

1. v členském státě a nemá provozovnu v ostatních členských státech, nebo

2. mimo území Evropské unie a provozovnu pouze v jednom členském státě,

b)  zboží je odesláno nebo přepraveno z členského státu, ve kterém má osoba, která zboží prodává, sídlo nebo provozovnu, a

c)  celková hodnota příslušných plnění bez daně nepřekročila v příslušném ani bezprostředně předcházejícím kalendářním roce částku 10 000 EUR nebo ekvivalent této částky v národní měně při použití směnného kurzu zveřejněného Evropskou centrální bankou pro den 5. prosince 2017 (dále jen „ekvivalent v jiné měně“); celkovou hodnotou příslušných plnění se pro účely určení místa plnění rozumí hodnota

1. zboží prodaného na dálku, pokud jsou splněny podmínky podle písmen a) a b), a

2. telekomunikační služby, služby rozhlasového a televizního vysílání a elektronicky poskytované služby poskytnutých osobě nepovinné k dani, pokud jsou splněny podmínky podle § 10i odst. 3.

(3) Místem plnění při prodeji zboží na dálku, kterým celková hodnota příslušných plnění bez daně překročila částku 10 000 EUR nebo její ekvivalent v jiné měně, je místo plnění podle odstavce 1.

(4) Osoba, která prodává zboží na dálku podle odstavce 2, se může rozhodnout, že místo plnění se určí podle odstavce 1. V takovém případě je povinna tak postupovat alespoň do konce druhého kalendářního roku následujícího po kalendářním roce, ve kterém se takto rozhodla.

(5) Rozhodnutí podle odstavce 4 se považuje rovněž za rozhodnutí o určení místa plnění podle § 10i odst. 5.

komentář k § 8

V § 8, v němž byl s účinností od 1. 1. 2023, novelizován odstavec 2 je stanoveno místo plnění při prodeji zboží na dálku, jak je definován v § 4 odst. 9 zákona o DPH. Při prodeji zboží na dálku je podle odstavce 1 obecně místo plnění v členském státě, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy. Povinnost přiznat daň má přitom v této zemi prodávající, který zboží touto formou dodává z jiného členského státu. Prodávající se nemusí v zemi kupujícího registrovat, ale může se rozhodnout pro odvádění daně ve zvláštním režimu jednoho správního místa, který je upraven v § 110a a následujících, jak je vysvětleno v dalším textu.

Podle odstavce 2 je ve stanovených případech místem plnění při prodeji zboží na dálku místo, kde se zboží nachází v době, kdy jeho odeslání nebo přeprava začíná. Podle dosavadní úpravy se toto pravidlo uplatnilo, bylo-li zboží odesláno nebo přepraveno do členského státu odlišného od členského státu, ve kterém má osoba, která zboží prodává, sídlo, nebo provozovnu, a celková hodnota příslušných plnění bez daně nepřekročila v příslušném ani bezprostředně předcházejícím kalendářním roce částku 10 000 EUR. Pokud byly tyto podmínky splněny, mohl se prodejce rozhodnout, že v případě prodeje zboží na dálku z členského státu jeho usazení připadne místo plnění do tohoto státu namísto členského státu ukončení odeslání nebo přepravy. Znamenalo to, že při volbě postupu podle tohoto specifického pravidla byl prodejce zboží oprávněn uplatnit DPH ve státě, kde má sídlo a nevznikla mu povinnost odvést daň v jiných členských státech. Uskutečňuje-li prodejce prodej zboží na dálku z odlišného členského státu, než je stát usazení, je povinen při stanovení místa plnění postupovat podle základního pravidla v § 8 odst. 1 zákona o DPH a uplatnit příslušnou daň v členském státě, do kterého se zboží odesílá nebo přepravuje. Hodnota těchto prodejů se nezapočítává do stanovené roční prahové hodnoty (10 000 EUR). Skutečnost, že prodejce uskutečňuje rovněž prodeje zboží na dálku z jiných členských států, mu však sama o sobě nebrání v tom, aby pro prodej na dálku uskutečněný z členského státu usazení využíval zjednodušený postup podle § 8 odst. 2 zákona o DPH, tj. odváděl daň v zemi, kde se zboží nachází v době, kdy jeho odeslání nebo přeprava začíná. Podle stanoviska Evropské komise by se specifické pravidlo pro určení místa plnění podle § 8 odst. 2 zákona o DPH mělo vztahovat pouze na prodeje zboží na dálku z členského státu, kde je prodávající usazen, a proto se novelou zákona o DPH upřesňuje, že toto pravidlo se uplatní, je-li zboží odesláno z členského státu, ve kterém má osoba, která zboží prodává, sídlo, nebo provozovnu.

Celkovou hodnotou příslušných plnění (10 000 EUR) se pro účely určení místa plnění nadále rozumí hodnota zboží prodaného na dálku, telekomunikační služby, služby rozhlasového a televizního vysílání a elektronicky poskytované služby poskytnutých osobě nepovinné k dani.

Důležité

     Výše uvedený limit je stanoven v úrovni bez daně a platí společně pro přeshraničně poskytované digitální služby a prodeje zboží na dálku do všech ostatních členských států.

Podle odstavce 3 je místem plnění při prodeji zboží na dálku, kterým celková hodnota příslušných plnění bez daně překročila částku nebo její ekvivalent podle předchozího odstavce 2, místo určené podle odstavce 1, tj. členský stát, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy a v němž vzniká prodávajícímu povinnost přiznat daň.

Podle odstavce 4 se osoba, která prodává zboží na dálku podle odstavce 2, může rozhodnout, že se místo plnění určí podle odstavce 1, tj. i když není překročen limit stanovený v odstavci 2, může se prodávající prakticky rozhodnout, že bude odvádět daň v členském státě, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy.

Z odstavce 5 vyplývá, že rozhodnutí podle předchozího odstavce 4 o určení místa plnění platí také pro určení místa plnění podle § 10i odst. 5 zákona o DPH, tj. pro určení místa plnění při poskytnutí tzv. digitální služby osobě nepovinné k dani.

§ 8a

Místo plnění při prodeji dovezeného
zboží na dálku

Místem plnění při prodeji dovezeného zboží na dálku je místo, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy, pokud je

a)  zboží odesláno nebo přepraveno do členského státu odlišného od členského státu dovozu, nebo

b)  na tento prodej použit dovozní režim zvláštního režimu jednoho správního místa.

komentář k § 8a

V § 8a je od 1. 10. 2021 stanoveno místo plnění při prodeji dovezeného zboží na dálku, jak je definováno v § 4 odst. 10 zákona o DPH. Místem plnění při prodeji dovezeného zboží na dálku je místo, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy, pokud je zboží odesláno nebo přepraveno do členského státu odlišného od členského státu dovozu nebo je na tento prodej použit dovozní režim zvláštního režimu jednoho správního místa. V členském státě, kde je ukončena přeprava, musí být z takto dovezeného zboží přiznána daň při dovozu zboží podle nových pravidel vyplývajících z předpisů Evropské unie v daňové a celní oblasti, jak je vysvětleno v dalším textu.

Oddíl 2

Stanovení místa plnění při poskytnutí
služby

§ 9

Základní pravidla pro stanovení místa
plnění při poskytnutí služby

(1) Místem plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani, která jedná jako taková, je místo, kde má tato osoba sídlo. Pokud je však tato služba poskytnuta provozovně osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo, je místem plnění místo, kde je tato provozovna umístěna. Za tuto provozovnu se považuje organizační složka této osoby povinné k dani, která může přijímat a využívat služby, které jsou poskytovány pro potřebu této provozovny, neboť je dostatečně stálá a má vhodné personální a technické zdroje.

(2) Místem plnění při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani je místo, kde má osoba poskytující službu sídlo. Pokud je však tato služba poskytnuta prostřednictvím provozovny osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo, je místem plnění místo, kde je tato provozovna umístěna.

(3) Pro účely stanovení místa plnění při poskytnutí služby se za osobu povinnou k dani, která jedná jako taková, považuje

a)  osoba povinná k dani ve vztahu ke všem službám, které jí jsou poskytnuty, i když jsou poskytnuty pro činnost, která není předmětem daně,

b)  právnická osoba nepovinná k dani, která je identifikovanou osobou nebo osobou registrovanou k dani v jiném členském státě.

(4) Základní pravidlo pro stanovení místa plnění při poskytnutí služby podle odstavců 1 a 2 se použije, pokud tento zákon nestanoví jinak.

komentář k § 9

V § 9 jsou stanovena základní pravidla pro stanovení místa plnění při poskytnutí služby.

Při poskytnutí služby osobě povinné k dani, která jedná jako taková, je podle odstavce 1 místem plnění místo, kde má tato osoba jako příjemce služby své sídlo.

Pokud je služba poskytnuta provozovně osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo, je místem plnění místo, kde je tato provozovna umístěna. Toto vymezení prakticky znamená přenesení místa plnění na stranu příjemce služby, je-li osobou povinnou k dani z jiného členského státu či ze třetí země.

Pokud poskytne např. poradenská firma, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, poradenskou službu klientovi, kterým je obchodní společnost se sídlem na Slovensku, místo plnění se určí podle sídla klienta, který je osobou povinnou k dani v jiném členském státě (Slovensko).

Prakticky to znamená, že poradenská firma bude účtovat tuto službu bez DPH a daň bude ve své zemi na principu reverse-charge přiznávat příjemce služby. Na konci odstavce 1 je uvedena v souladu s prováděcím nařízením ke směrnici o DPH definice provozovny příjemce plnění. Touto provozovnou se rozumí organizační složka osoby povinné k dani, která může přijímat a využívat služby, které jsou poskytovány pro potřebu této provozovny, protože je dostatečně stálá a má vhodné personální a technické zdroje. Přijme-li tato provozovna službu, z níž jí vzniká povinnost přiznat daň, měla by se registrovat k DPH. V souvislosti s aplikací tohoto odstavce platí nadále pravidlo, podle něhož se tzv. usazením či umístěním rozumí pouze sídlo či provozovna, tj. pouhá registrace k DPH usazení v příslušném členském státě nezakládá.

     Při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani

je podle odstavce 2 místem plnění místo, kde má osoba poskytující službu své sídlo. Pokud je služba poskytnuta prostřednictvím provozovny osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo, je místem plnění místo, kde je tato provozovna umístěna.

     Za osobu povinnou k dani, která jedná jako taková

se přitom nad rámec jejího obecného vymezení v § 5 odst. 1, jak bylo vysvětleno v předchozím textu, považuje podle odstavce 3 pro účely stanovení místa plnění osoba povinná k dani ve vztahu ke všem službám, které jí jsou poskytnuty, i když jsou poskytnuty pro činnost, která není předmětem daně, a dále také identifikovaná osoba nebo právnická osoba nepovinná k dani, která je osobou registrovanou k dani v jiném členském státě. Osobou povinnou k dani je např. také obec se sídlem v tuzemsku, která je plátcem daně, která je příjemcem právní služby poskytnuté osobou neusazenou v tuzemsku, i když tuto službu obec využije pro výkony veřejné správy, které nejsou předmětem DPH.

     Základní pravidlo pro stanovení místa plnění

při poskytnutí služby podle § 9 odst. 1 a 2 zákona o DPH se použije, jak vyplývá z odstavce 4, pokud zákon o DPH v dalších ustanoveních § 9a až § 10i nestanoví jinak. U služeb uvedených v těchto ustanoveních se nepoužije základní pravidlo pro určení místa plnění, ale pravidlo speciální.

§ 9a

Místo plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani, která má sídlo nebo provozovnu ve třetí zemi

Za místo plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani, která má sídlo nebo provozovnu ve třetí zemi a která je plátcem, s výjimkou poskytnutí služby osvobozeného od daně, se považuje tuzemsko, pokud

a)  je místo plnění stanoveno podle § 9 odst. 1 ve třetí zemi a

b)  ke skutečnému užití nebo spotřebě dochází v tuzemsku.

komentář k § 9a

V § 9a, který je speciálním ustanovením ve vztahu k předchozímu § 9 odst. 1, je zakotveno pravidlo skutečného užití nebo spotřeby ve vztahu ke službám poskytovaným osobám povinným k dani se sídlem nebo provozovnou ve třetí zemi, které jsou zároveň plátci v tuzemsku.

Při poskytnutí služby osobě povinné k dani, která má sídlo, nebo provozovnu ve třetí zemi, se při stanovení místa plnění postupuje podle § 9a, pokud je tato osoba zároveň registrována jako plátce v tuzemsku.

Pokud se u služby obecně určí místo plnění podle základního pravidla uvedeného v § 9 odst. 1 zákona o DPH, ale je poskytována uvedené osobě povinné k dani ze třetí země a tato osoba je zároveň v tuzemsku plátcem, za místo plnění se považuje tuzemsko, pokud ke skutečnému užití nebo spotřebě této služby dojde v tuzemsku.

?  Příklad

Pokud poskytne např. právní kancelář, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, právní službu klientovi, kterým je obchodní společnost se sídlem ve Velké Británii, která je již třetí zemí, místo plnění se obecně určí podle sídla klienta, který je osobou povinnou k dani. Pokud je však britská firma plátcem v České republice a právní služby se týká jejího obchodného sporu, který vede v České republice, místo plnění bude podle § 9a v tuzemsku. Prakticky to bude znamenat, že právní kancelář musí svou službu účtovat včetně DPH na české DIČ, které má britská firma v tuzemsku přiděleno.

§ 10

Místo plnění při poskytnutí služby vztahující se k nemovité věci

(1) Místem plnění při poskytnutí služby vztahující se k nemovité věci, včetně služby znalce, odhadce a realitní kanceláře, služby ubytovací, udělení práv na užívání nemovité věci a služby při přípravě a koordinaci stavebních prací, jako jsou zejména služby architekta a stavebního dozoru, je místo, kde se nemovitá věc nachází.

(2) Službou vztahující se k nemovité věci se pro účely stanovení místa plnění rozumí služba, která má dostatečnou přímou souvislost s danou nemovitou věcí podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e).

(3) Místem plnění při poskytnutí služby vztahující se k právu stavby je místo, kde se nachází pozemek zatížený právem stavby.

komentář k § 10

V § 10 zákona o DPH jsou uvedena pravidla pro stanovení místa plnění při poskytnutí služby vztahující se k nemovité věci. Při poskytnutí služby vztahující se k nemovité věci je podle odstavce 1, místem plnění místo, kde se předmětná nemovitá věc nachází. Toto pravidlo platí např. pro služby znalce, odhadce a realitní kanceláře, služby ubytovací, udělení práv na užívání nemovité věci a služby při přípravě a koordinaci stavebních prací, jako jsou služby architekta a stavebního dozoru. Toto pravidlo platí i pro samotné stavební práce.

?  Příklad

Pokud např. projekční kancelář, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, poskytne projekční práce týkající se stavby v Německu, místo plnění se určí podle místa, kde se nachází stavba jako nemovitá věc, k níž se tyto práce vztahují. Prakticky to znamená, že bez ohledu na osobu zákazníka je místo plnění v Německu a daň musí být vypořádána poskytovatelem nebo příjemcem služby podle právních předpisů platných v zemi, kde je místo plnění.

V odstavci 2 je v souladu s prováděcím nařízením ke směrnici o DPH vymezeno, co se rozumí službou vztahující se k nemovité věci. Podle čl. 31a odst. 1 tohoto prováděcího nařízení je službou vztahující se k nemovité věci pouze taková služba, která má dostatečně přímou souvislost s danou nemovitou věcí. Dále se v tomto odstavci uvádí odkaz, ze kterého vyplývá, že splnění této zásady dostatečné přímé souvislosti se určí podle tohoto přímo použitelného prováděcího nařízení. V tomto článku jsou také příkladmo uvedeny služby, které je třeba považovat za služby vztahující se k nemovité věci.

Z odstavce 3 nadále vyplývá, že obdobně jako v případě § 7 odst. 9 zákona o DPH je místem plnění při poskytnutí služby vztahující se k právu stavby místo, kde se nachází pozemek zatížený právem stavby.

§ 10a

Místo plnění při poskytnutí
přepravy osob

Místem plnění při poskytnutí služby přepravy osob je místo, kde se příslušný úsek přepravy uskutečňuje.

komentář k § 10a

Při poskytnutí přepravy osob je podle § 10a nadále místem plnění místo, kde se příslušný úsek přepravy uskutečňuje. Přeprava osob po tuzemsku podléhá zdanění, případně osvobození od daně podle § 70 zákona o DPH platného pro Českou republiku, a to bez ohledu na osobu zákazníka.

§ 10b

Místo plnění při poskytnutí služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy

(1) Místem plnění při poskytnutí služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy je místo konání kulturní, umělecké, sportovní, vědecké, vzdělávací, zábavní nebo podobné akce, pokud jde o

a)  službu spočívající v oprávnění ke vstupu na takovou akci, včetně služby přímo související s tímto oprávněním, nebo

b)  službu vztahující se k takové akci, včetně přímo související služby, jakož i poskytnutí služby organizátora takové akce, osobě nepovinné k dani.

komentář k § 10b

V § 10b jsou stanovena pravidla pro stanovení místa plnění u služeb v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy. U těchto služeb se stanoví místo plnění podle místa, kde se tato akce koná, a to v případě, že se jedná o službu spočívající v oprávnění ke vstupu na tyto akce, a vedlejší služby, které s tímto oprávněním přímo souvisí.

Pokud např. plátce pořádá koncert, který se koná v Praze, místo plnění je podle místa konání akce v tuzemsku a plátce musí z vybraného vstupného odvést daň v tuzemsku. Toto pravidlo se uplatní také obecně u služeb vztahujících se k takové akci, jsou-li poskytovány osobě nepovinné k dani.

U ostatních služeb v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání, zábavy a podobných akcí poskytovaných osobě povinné k dani se stanoví místo plnění podle základního pravidla, tj. podle § 9 odst. 1 zákona o DPH. Např. při poskytnutí služby organizátora výstavy osobám povinným k dani se podle § 9 odst. 1 zákona o DPH určí místo plnění podle sídla zákazníka, který je osobou povinnou k dani. Plátce daně jako organizátor výstavy bude účtovat svou službu osobám povinným k dani se sídlem mimo tuzemsko bez DPH, i když se uvedená výstava bude konat v tuzemsku.

§ 10c

Místo plnění při poskytnutí stravovací služby

(1) Místem plnění při poskytnutí stravovací služby je místo, kde je tato služba skutečně poskytnuta.

(2) Pokud je však poskytnuta stravovací služba na palubě lodi nebo letadla anebo ve vlaku během úseku přepravy osob uskutečněného na území Evropské unie, je místem plnění místo zahájení přepravy osob.

(3) Pro účely stanovení místa plnění při poskytnutí stravovací služby podle odstavce 2 se rozumí

a)  úsekem přepravy osob uskutečněným na území Evropské unie úsek přepravy uskutečněný bez zastávky ve třetí zemi mezi místem zahájení a místem ukončení přepravy osob,

b)  místem zahájení přepravy osob místo prvního plánovaného nastoupení osob na území Evropské unie po případném přerušení cesty ve třetí zemi,

c)  místem ukončení přepravy osob místo posledního plánovaného vystoupení osob na území Evropské unie, které nastoupily na území Evropské unie před případným přerušením cesty ve třetí zemi.

(4) V případě zpáteční cesty se přeprava zpět považuje za samostatnou přepravu.

komentář k § 10c

Při poskytnutí stravovací služby je podle § 10c obecně místem plnění místo, kde je tato služba skutečně poskytnuta, jak vyplývá z odstavce 1. Pokud poskytne např. firma, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, stravovací službu v restauraci v Praze, místo plnění se určí podle místa skutečného poskytnutí služby, a to bez ohledu na osobu zákazníka.

Pro určení místa plnění při poskytnutí stravovací služby na palubě lodi nebo letadla anebo ve vlaku během úseku přepravy osob uskutečněného na území Evropské unie platí podle odstavce 2 speciální úprava. V tomto případě je místem plnění místo zahájení přepravy osob.

Pokud poskytne např. firma, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, stravovací služby v jídelním voze ve vlaku z Prahy do Bratislavy, místo plnění se určí podle místa zahájení přepravy osob. Při cestě z Prahy do Bratislavy bude po celou cestu místo plnění v tuzemsku podle místa zahájení přepravy cestujících v Praze. Při zpáteční cestě z Bratislavy do Prahy bude místo plnění na Slovensku podle místa zahájení přepravy cestujících v Bratislavě.

V navazujícím odstavci 3 jsou vymezeny potřebné pojmy, jako je úsek přepravy a místo zahájení a ukončení přepravy.

Z odstavce 4 vyplývá, že zpáteční cesta se považuje za samostatnou přepravu.

§ 10d

Místo plnění při poskytnutí nájmu dopravního prostředku

(1) Místem plnění při poskytnutí krátkodobého nájmu dopravního prostředku je místo, kde osoba, které je služba poskytnuta, dopravní prostředek skutečně fyzicky přebírá. Krátkodobým nájmem dopravního prostředku se pro účely stanovení místa plnění při poskytnutí nájmu dopravního prostředku rozumí nepřetržité držení nebo užívání dopravního prostředku po dobu nepřesahující 30 dní a u lodí nepřesahující 90 dní.

(2) Místem plnění při poskytnutí jiného než krátkodobého nájmu dopravního prostředku osobě nepovinné k dani je místo příjemce služby určené podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e).

(3) Místem plnění při poskytnutí jiného než krátkodobého nájmu rekreační lodi osobě nepovinné k dani je místo, kde tato osoba loď skutečně fyzicky přebírá za podmínky, že osoba, která službu poskytuje, má v tomto místě sídlo nebo provozovnu, je-li služba poskytnuta prostřednictvím provozovny.

(4) Je-li místo plnění při poskytnutí nájmu dopravního prostředku stanoveno podle odstavců 1 až 3

a)  v tuzemsku a ke skutečnému užití nebo spotřebě dochází ve třetí zemi, za místo plnění se považuje třetí země,

b)  ve třetí zemi a ke skutečnému užití nebo spotřebě dochází v tuzemsku, za místo plnění se považuje tuzemsko.

komentář k § 10d

V § 10d jsou stanovena v souladu se směrnicí 2008/8/ES pravidla pro určení místa plnění u nájmu dopravního prostředku. Při poskytnutí krátkodobého nájmu dopravního prostředku je podle odstavce 1 místem plnění místo, kde je dopravní prostředek skutečně fyzicky předán zákazníkovi. Dopravní prostředek je přitom třeba chápat ve smyslu definice uvedené v § 4 odst. 4 písm. a), jak bylo podrobněji vysvětleno v komentáři k § 4.

Krátkodobým nájmem se pro účely stanovení místa plnění rozumí nepřetržité držení nebo užívání dopravního prostředku po dobu nepřesahující dobu 30 dní a u lodí nepřesahující dobu 90 dní.

Podle odstavce 2 se stanoví místo plnění u dlouhodobého nájmu dopravního prostředku poskytnutého osobě nepovinné k dani. V tomto případě se určí místo plnění podle místa příjemce služby, které však není záměrně definováno v zákoně o DPH. Místo příjemce služby se určí podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým je prováděcí nařízení ke směrnici o DPH. Podle tohoto nařízení je místem příjemce služby obecně místo pobytu fyzické osoby nebo sídlo či umístění provozovny právnické osoby. V čl. 24e tohoto nařízení jsou uvedeny v souvislosti s určením místa plnění u dlouhodobého nájmu dopravního prostředku osobě nepovinné k dani důkazy pro určení místa příjemce služby. V případě dlouhodobého nájmu dopravního prostředku poskytnutého osobě povinné k dani se určí místo plnění podle základního pravidla stanoveného v § 9 odst. 1 zákona o DPH, tj. podle sídla nájemce.

Podle odstavce 3 se postupuje v případě dlouhodobého nájmu rekreační lodi poskytnutého osobě nepovinné k dani. U tohoto typu nájmu je nutno zkoumat, zda poskytovatel služby (pronajímatel) má v místě, ve kterém je loď převzata, sídlo nebo provozovnu.

Jestliže je tato podmínka splněna, je místem plnění místo fyzického převzetí lodi. Není-li splněna, místo plnění se stanoví obdobně jako u ostatních dopravních prostředků podle místa, kde má příjemce služby sídlo nebo místo pobytu.

Při poskytnutí nájmu dopravního prostředku se podle odstavce 4 ve stanovených případech při stanovení místa plnění přihlíží ke skutečnému užití nebo spotřebě tohoto nájmu. Je-li obecně podle odstavce 1 nebo 3 místo plnění při poskytnutí nájmu dopravního prostředku stanoveno v tuzemsku, ale ke skutečnému užití nebo spotřebě dojde ve třetí zemi, za místo plnění se podle písmene a) považuje třetí země.

Pokud naopak je podle odstavce 1 a 3 místo plnění při poskytnutí nájmu dopravního prostředku stanoveno ve třetí zemi, ale ke skutečnému užití nebo spotřebě dojde v tuzemsku, za místo plnění se podle písmene b) považuje tuzemsko.

§ 10e

Místo plnění při poskytnutí služby
zprostředkovatelem osobě nepovinné k dani

Místem plnění při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani osobou, která jedná jménem a na účet jiné osoby, je místo, kde je místo plnění zajišťovaného plnění.

komentář k § 10e

Při poskytnutí zprostředkovatelské služby osobou, která jedná jménem a na účet jiné osoby nepovinné k dani, je podle § 10e místem plnění místo, kde je místo plnění zajišťovaného plnění. Pokud poskytne zprostředkovatel, který je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, zprostředkovatelskou službu českému občanovi (osobě nepovinné k dani), která bude spočívat v zajištění krátkodobého nájmu dopravního prostředku v Řecku, a to jménem a na účet této osoby nepovinné k dani, místo plnění bude pro zprostředkovatele v Řecku, kde bude místo plnění pro zajišťovanou službu.

Výše uvedené pravidlo platí pouze ve vztahu ke službám pro osoby nepovinné k dani. U zprostředkovatelských služeb poskytovaných osob povinným k dani platí pro určení místa plnění základní pravidlo podle § 9 odst. 1 zákona o DPH. Princip reverse-charge je ve vztahu k osobám povinným k dani za splnění stanovených podmínek uplatňován jak v případě, že zprostředkovatel jedná jménem a na účet zákazníka, tak i v případě, že jedná vlastním jménem.

§ 10f

Místo plnění při poskytnutí služby přepravy
zboží osobě nepovinné k dani

(1) Místem plnění při poskytnutí služby přepravy zboží osobě nepovinné k dani je místo, kde se příslušný úsek přepravy uskutečňuje.

(2) Pokud je však poskytnuta služba přepravy zboží mezi členskými státy osobě nepovinné k dani, je místem plnění místo zahájení přepravy.

(3) Pro účely stanovení místa plnění při poskytnutí služby přepravy zboží osobě nepovinné k dani se rozumí

a)  přepravou zboží mezi členskými státy přeprava zboží, pokud místo zahájení přepravy a místo ukončení přepravy je na území dvou různých členských států,

b)  místem zahájení přepravy zboží místo, kde přeprava zboží skutečně začíná, bez ohledu na vzdálenost překonanou na místo, kde se zboží nachází,

c)  místem ukončení přepravy zboží místo, kde přeprava zboží skutečně končí.

komentář k § 10f

Místo plnění při poskytnutí služby přepravy zboží osobě nepovinné k dani je stanoveno v § 10f zákona o DPH. Podle odstavce 1 je obecně místem plnění místo, kde se příslušný úsek přepravy uskutečňuje. Pokud tedy např. přepravní firma, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, přepraví zboží z Prahy do Plzně českému občanovi jako osobě nepovinné k dani, místo plnění se určí podle úseku přepravy, který je celý v tuzemsku, a proto místo plnění je v tuzemsku.

Důležité

     Je-li však poskytnuta služba přepravy zboží mezi členskými státy osobě nepovinné k dani, je místem plnění podle odstavce 2 místo zahájení přepravy.

Pokud tedy např. přepravní firma, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, přepraví zboží z Prahy do Vídně rakouskému občanovi jako osobě nepovinné k dani, místo plnění se určí podle místa zahájení přepravy, tj. přepravní společnost musí tuto přepravu fakturovat včetně DPH a daň bude přiznávat jako poskytovatel služby v tuzemsku. Při přepravě z Vídně do Prahy pro osobu nepovinnou k dani by bylo místo plnění v Rakousku podle místa zahájení přepravy a daň by musela být vypořádána podle předpisů platných v této zemi.

V navazujícím odstavci 3 jsou vymezeny potřebné pojmy, jako je přeprava zboží mezi členskými státy a místo zahájení a ukončení přepravy.

V případě přepravy zboží pro osoby povinné k dani se postupuje podle základního pravidla, uvedeného v § 9 odst. 1 zákona o DPH, tj. pro přenesení místa plnění mimo tuzemsko je dostačující, aby plátce poskytl přepravu zboží osobě povinné k dani se sídlem mimo tuzemsko, a není přitom podstatné, kde je tato přeprava zahájena a ukončena.

§ 10g

Místo plnění při poskytnutí služby přímo související s přepravou zboží a služby oceňování movité hmotné věci a práce na movité hmotné věci osobě
nepovinné k dani

Místem plnění při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani je místo, kde je tato služba skutečně poskytnuta, pokud jde o

a)  službu přímo související s přepravou zboží, jako je nakládka, vykládka, manipulace a podobná činnost,

b)  službu práce na movité hmotné věci nebo službu oceňování movité hmotné věci.

komentář k § 10g

Při poskytnutí služby přímo související s přepravou zboží, služby oceňování movité hmotné věci a práce na hmotné movité věci osobě nepovinné k dani je podle § 10g místem plnění místo, kde je tato služba skutečně poskytnuta. Pokud jsou uvedené služby poskytovány osobě povinné k dani, určí se místo plnění podle základního pravidla uvedeného v § 9 odst. 1. Praktický dopad to má zejména u prací na hmotné movité věci, u nichž není v případě jejich poskytnutí osobě, povinné k dani se sídlem v jiném členském státě, podmínkou pro přenesení místa plnění mimo tuzemsko přepravení movité věci z tuzemska.

Pokud např. servisní firma, která je plátcem se sídlem v tuzemsku, provede ve své dílně na území České republiky opravu dopravního prostředku pro přepravní firmu, která je plátcem se sídlem na Slovensku, místo plnění bude podle sídla zákazníka na Slovensku a servisní firma bude tuto opravu fakturovat bez DPH a povinnost přiznat daň z této opravy vznikne na Slovensku na principu reverse-charge. Pokud by však opravu provedla pro slovenského občana jako osobu nepovinnou k dani, místo plnění by bylo v tuzemsku a servisní firma by musela tuto opravu účtovat včetně DPH.

§ 10h

Místo plnění při poskytnutí služeb osobě
nepovinné k dani do třetí země

Místem plnění při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani je místo příjemce služby určené podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e), pokud je toto místo ve třetí zemi a jde o

a)  převod a postoupení autorského práva, patentu, licence, ochranné známky a podobného práva,

b)  reklamní službu,

c)  poradenskou, inženýrskou, konzultační, právní, účetní a jinou podobnou službu, stejně jako zpracování dat a poskytnutí informací,

d)  bankovní, finanční a pojišťovací služby, s výjimkou nájmu bezpečnostních schránek,

e)  poskytnutí pracovníků,

f)  nájem movitého hmotného majetku, s výjimkou dopravních prostředků,

g)  poskytnutí přístupu do přepravní nebo distribuční soustavy pro plyn nacházející se na území Evropské unie nebo jakékoli sítě k takové soustavě připojené, do elektroenergetické soustavy anebo do sítí tepla nebo chladu a poskytnutí přepravy či distribuce plynu, tepla nebo chladu anebo poskytnutí přenosu či distribuce elektřiny prostřednictvím těchto soustav nebo sítí, včetně poskytnutí přímo souvisejících služeb,

h)  zavázání se k povinnosti zdržet se zcela nebo zčásti uskutečňování ekonomické činnosti nebo práva uvedených v písmenech a) až g).

komentář k § 10h

V § 10h jsou stanovena pravidla pro stanovení místa plnění u vyjmenovaných služeb poskytnutých osobě nepovinné k dani do třetí země.

V těchto případech je místem plnění místo příjemce služby určené podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým je prováděcí nařízení ke směrnici o DPH. Místem příjemce služby je pro tyto služby obecně místo pobytu fyzické osoby nebo sídlo či umístění provozovny právnické osoby. Mezi vyjmenované služby, u nichž se stanoví místo plnění podle tohoto pravidla, patří např. služby reklamní, poradenské, právní, účetní, nájem movitého majetku apod.

Pokud např. poskytne právní kancelář, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, právní službu klientovi, kterým bude občan s místem pobytu v USA, místo plnění se stanoví podle místa příjemce služby, který je osobou nepovinnou k dani, v USA. Právní kancelář bude účtovat tuto službu bez DPH, protože místo plnění bude ve třetí zemi. Jsou-li tyto vyjmenované služby poskytovány osobě povinné k dani se sídlem mimo tuzemsko, přenese se místo plnění mimo tuzemsko podle základního principu pro určení místa plnění, který vyplývá z § 9 odst. 1.

§ 10i

Místo plnění při poskytnutí telekomunikační služby, služby rozhlasového a tele­vizního vysílání a elektronicky poskytované služby osobě nepovinné k dani

(1) Místem plnění při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani je místo příjemce služby určené podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e), pokud jde o

a)  telekomunikační službu,

b)  službu rozhlasového a televizního vysílání, nebo

c)  elektronicky poskytovanou službu.

(2) Pro účely daně z přidané hodnoty se rozumí

a)  telekomunikační službou služba spojená s přenosem, vysíláním nebo příjmem signálů, textových dokumentů, obrázků, zvuků nebo jakékoliv informace prostřednictvím kabelu, rádia, optických nebo elektromagnetických systémů, včetně příslušného přenosu nebo stanovení práva využívat kapacitu pro tento přenos, vysílání nebo příjem nebo přístup k informačním sítím,

b)  službou rozhlasového a televizního vysílání služba sestávající ze zvukového nebo audiovizuálního obsahu, jako jsou rozhlasové nebo televizní pořady pro simultánní poslech nebo sledování na základě programové skladby poskytované veřejnosti prostřednictvím komunikačních sítí poskytovatelem mediálních služeb pod jeho redakční odpovědností,

c)  elektronicky poskytovanou službou služba poskytovaná prostřednictvím veřejné datové sítě nebo elektronické sítě, s výjimkou pouze samotné komunikace prostřednictvím elektronické adresy, a to zejména

1. hostitelství internetových stránek,

2. poskytnutí programového vybavení a jeho aktualizace,

3. poskytnutí obrázků, textů nebo informací anebo zpřístupňování databází,

4. poskytnutí hudby, filmů nebo her, poskytnutí politických, kulturních, uměleckých, sportovních, vědeckých nebo zábavních pořadů nebo událostí, s výjimkou programů, které jsou službou rozhlasového a televizního vysílání, nebo

5. poskytnutí služby výuky na dálku.

(3) Odstavec 1 se nepoužije na poskytnutí služby, pokud

a)  osoba povinná k dani, která službu poskytuje, má sídlo

1. v členském státě a nemá provozovnu v ostatních členských státech, nebo

2. Mimo území Evropské unie a provozovnu pouze v jednom členském státě,

b)  místo příjemce služby určené podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty7e), je v členském státě odlišném od členského státu, ve kterém má osoba poskytující službu sídlo nebo provozovnu, a

c)  celková hodnota příslušných plnění bez daně nepřekročila v příslušném ani bezprostředně předcházejícím kalendářním roce částku 10 000 EUR nebo její ekvivalent v jiné měně.

(4) Místem plnění při poskytnutí služby, kterým celková hodnota příslušných plnění bez daně překročila částku 10 000 EUR nebo její ekvivalent v jiné měně, osobě nepovinné k dani, je místo plnění podle odstavce 1.

(5) Osoba poskytující službu podle odstavce 3 se může rozhodnout, že místo plnění se určí podle odstavce 1. V takovém případě je povinna tak postupovat alespoň do konce druhého kalendářního roku následujícího po kalendářním roce, ve kterém se takto rozhodla.

(6) Rozhodnutí podle odstavce 5 se považuje rovněž za rozhodnutí o určení místa plnění podle § 8 odst. 4.

komentář k § 10i

Z § 10i zákona o DPH, v němž byly novelou zákona s účinností od 1. 10. 2021 provedeny drobné změny v odstavci 3 a 4, vyplývají pravidla pro stanovení místo plnění při poskytnutí telekomunikační služby, služby rozhlasového a televizního vysílání a elektronicky poskytované služby osobě nepovinné k dani. Podle odstavce 1 je obecně místem plnění při poskytnutí uvedených služeb osobě nepovinné k dani místo příjemce služby určené podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým je prováděcí nařízení ke směrnici o DPH. Podle tohoto nařízení je také u těchto služeb místem příjemce služby obecně místo pobytu fyzické osoby nebo sídlo či umístění provozovny právnické osoby. V čl. 24a a 24b tohoto nařízení jsou uvedeny v souvislosti s určením místa příjemce uvedených služeb domněnky o místě příjemce služby. Podle těchto domněnek může být místem příjemce služby např. místo, kde je služba skutečně využita (telefonní budka, přístupový bod Wi-Fi, internetová kavárna). V čl. 24f tohoto nařízení jsou uvedeny v souvislosti s určením místa plnění u výše uvedených služeb poskytovaných osobě nepovinné k dani důkazy pro určení místa příjemce služby.

Pokud např. tuzemská firma, která je plátcem daně, poskytne aplikační software jako elektronicky poskytovanou službu občanovi ze Slovenska, který je osobou nepovinnou k dani, místo plnění bude určeno podle § 10i zákona o DPH, tj. podle místa příjemce služby na Slovensku. Daň bude muset na Slovensku přiznat česká firma, a to buď standardním způsobem spojeným s registrací k DPH na Slovensku, nebo ve zvláštním režimu jednoho správního místa, jak je vysvětleno v dalším textu. Pokud by česká firma poskytla elektronicky poskytovanou službu firmě se sídlem na Slovensku, která je osobou povinnou k dani, místo plnění by se určilo podle § 9 odst. 1 zákona o DPH, tj. bylo by také podle sídla příjemce služby na Slovensku. V tomto případě by však nevznikla povinnost přiznat daň české firmě, ale slovenské firmě jako příjemci služby.

V odstavci 2 jsou vymezeny tzv. digitální služby, pro které výše uvedená pravidla pro určení místa plnění platí. Jedná se prakticky o telekomunikační služby, služby rozhlasového a televizního vysílání a elektronicky poskytované služby.

     Telekomunikační službou

se podle písmene a) rozumí služba spojená s přenosem, vysíláním nebo příjmem signálů, textových dokumentů, obrázků, zvuků nebo jakékoliv informace prostřednictvím kabelu, rádia, optických nebo elektromagnetických systémů, včetně příslušného přenosu nebo stanovení práva využívat kapacitu pro tento přenos, vysílání nebo příjem nebo přístup k informačním sítím. Podle metodické informace GFŘ se telekomunikační službou rozumí prakticky zejména pevné a mobilní telefonní služby, dále videofonní služby, telefonní služby poskytované přes internet, fax, telegraf, dálnopis a také přístup na internet.

     Službou rozhlasového a televizního vysílání

se podle písmene b) rozumí služba sestávající ze zvukového nebo audiovizuálního obsahu, jako jsou rozhlasové nebo televizní pořady pro simultánní poslech nebo sledování na základě programové skladby poskytované veřejnosti prostřednictvím komunikačních sítí poskytovatelem mediálních služeb pod jeho redakční odpovědností. Podle metodické informace GFŘ se pod pojmem rozhlasového a televizního vysílání rozumí prakticky zejména vysílání rozhlasových nebo televizních pořadů přes rozhlasovou nebo televizní síť a dále také živé vysílání rozhlasových nebo televizních pořadů na internetu.

     Elektronicky poskytovanou službou

se podle písmene c) rozumí služba poskytovaná prostřednictvím veřejné datové sítě nebo elektronické sítě, s výjimkou pouze samotné komunikace prostřednictvím elektronické adresy, a to zejména hostitelství internetových stránek, poskytnutí programového vybavení a jeho aktualizace, poskytnutí obrázků, textů nebo informací anebo zpřístupňování databází, poskytnutí hudby, filmů nebo her, poskytnutí politických, kulturních, uměleckých, sportovních, vědeckých nebo zábavních pořadů nebo událostí, s výjimkou programů, které jsou službou rozhlasového a televizního vysílání, nebo poskytnutí služby výuky na dálku.

Podle metodické informace GFŘ se elektronicky poskytovanou službou rozumí prakticky zejména prezentace na elektronické síti (webové stránky), stahování softwarových aplikací, stahování hudby, filmů a počítačových her, dále přístup k online počítačovým hrám a online aukce. Jako elektronicky poskytovanou službu je třeba chápat i elektronické knížky a poskytnutí textu, dat či databází v elektronické podobě. Elektronicky poskytovanou službou není dodání zboží, které bylo objednáno přes internet.

Podle novelizovaného odstavce 3 se postup vyplývající z odstavce 1 nepoužije na poskytnutí služby osobou, která má sídlo v jednom členském státě a nemá provozovnu v ostatních členských státech, nebo má sídlo mimo území Evropské unie a provozovnu pouze v jednom členském státě, pokud

a)  místo příjemce služby určené podle prováděcího nařízení ke směrnici o DPH je v členském státě odlišném od členského státu, ve kterém má osoba poskytující službu sídlo nebo provozovnu, a

b)  celková hodnota příslušných plnění bez daně, tj. od 1. 10. 2021 jak hodnota přeshraničně poskytovaných digitálních služeb, tak i hodnota prodejů zboží na dálku do ostatních členských států, nepřekročila v příslušném ani bezprostředně předcházejícím kalendářním roce částku stanovenou v § 8 odst. 2 písm. c) zákona o DPH, tj. částku 10 000 EUR nebo ekvivalent této částky v národní měně.

Do nepřekročení tohoto limitu se stanoví místa plnění podle základního pravidla uvedeného v § 9 odst. 2 zákona o DPH, tj. podle sídla či umístění provozovny poskytovatele služby. Smyslem tohoto opatření je, aby osoby povinné k dani, které uvedené služby poskytují ojediněle nebo v malém rozsahu z nich mohli odvádět daň v zemi, kde mají sídlo a nemuseli se registrovat v zemi příjemce služby, či ve zvláštním režimu jednoho správního místa.

Z odstavce 4 vyplývá, že poskytne-li plátce osobě nepovinné k dani službu, jejímž poskytnutím překročí výše uvedený limit, na tuto službu se aplikuje postup podle odstavce 1, tj. určení místa plnění podle místa příjemce služby. Prakticky to znamená, že již z této služby musí být přiznána daň v zemi příjemce služby nebo ve zvláštním režimu jednoho správního místa.

Podle odstavce 5, se plátce jako poskytovatel služby může rozhodnout, že nebude postupovat ve smyslu odstavce 3 při určení místa plnění podle § 9 odst. 2 zákona o DPH, i když uvedený hodnotový limit nepřekračuje a může určit místo plnění podle odstavce 1 zákona o DPH, tj. podle místa příjemce služby. V takovém případě je plátce povinen takto postupovat alespoň do konce druhého kalendářního roku bezprostředně následujícího po kalendářním roce, ve kterém se takto rozhodl, tj. musí takto postupovat minimálně dva následující kalendářní roky. Důvodem pro takové rozhodnutí plátce může být např. nižší sazba daně pro příslušnou službu v zemi příjemce služby, než je sazba daně platná v České republice.

Podle nového odstavce 6 se rozhodnutí podle předchozího odstavce 5 o určení místa plnění platí také pro určení místa plnění podle § 8 odst. 4 zákona o DPH, tj. pro určení místa plnění při prodeji zboží na dálku.

§ 10j a 10k

zrušeny

Oddíl 3

Stanovení místa plnění při pořízení zboží z jiného členského státu

§ 11

Místo plnění při pořízení zboží z jiného členského státu

(1) Za místo plnění při pořízení zboží z jiného členského státu se považuje místo, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy pořizovateli.

(2) Za místo plnění při pořízení zboží z jiného členského státu se považuje členský stát, který vydal daňové identifikační číslo, pod nímž pořizovatel zboží pořídil, pokud ukončení odeslání nebo přepravy zboží je v členském státě odlišném od členského státu, který vydal toto daňové identifikační číslo, a jestliže pořizovatel neprokáže, že u tohoto pořízení, které bylo předmětem daně v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží, splnil v tomto členském státě povinnost přiznat daň nebo přiznat plnění; obdobně se postupuje v případě, že nevznikla povinnost přiznat plnění. Je-li místo plnění stanoveno podle věty první v tuzemsku, pořizovatel nemá nárok na odpočet daně uplatněné při tomto pořízení zboží z jiného členského státu. Tímto ustanovením není dotčeno ustanovení odstavce 1.

(3) Pokud je však pořízení zboží z jiného členského státu předmětem daně podle odstavce 1 v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží následně potom, co byla z tohoto pořízení v tuzemsku přiznána daň nebo přiznáno plnění podle odstavce 2, je pořizovatel oprávněn snížit základ daně v tuzemsku o základ daně, z kterého byla zaplacena daň, nebo o hodnotu přiznaného plnění v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží; obdobně se postupuje v případě, že nevznikla povinnost přiznat plnění. Pro snížení základu daně platí obdobně § 42.

(4) Pokud však je použit zjednodušený postup při dodání zboží do jiného členského státu formou třístranného obchodu, za místo plnění při pořízení zboží z jiného členského státu se považuje místo stanovené podle odstavce 1, pokud pořizovatel uskutečnil pořízení zboží z jiného členského státu za účelem následného dodání zboží v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží podle odstavce 1 a osoba, které bylo zboží dodáno v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží, je osobou, která je povinna přiznat daň jako při pořízení zboží z jiného členského státu a pořizovatel podal souhrnné hlášení.

komentář k § 11

V § 11 je vymezeno místo plnění při pořízení zboží z jiného členského státu, a to z hlediska pořizovatele, kterému vzniká povinnost přiznat daň při pořízení zboží z jiného členského státu. Při pořízení zboží z jiného členského státu je podle odstavce 1 obecně místem plnění místo, kde končí přeprava zboží k pořizovateli.

Do členského státu, který vydal DIČ pořizovateli, a pod nímž pořizovatel zboží pořídil, se podle odstavce 2 přenese místo plnění v případě, že osoba, která pořizuje zboží, oznámí dodavateli pro fakturaci zboží DIČ z odlišného členského státu, než ve kterém je ukončena přeprava zboží, pokud osoba, která pořizuje zboží, neprokáže, že pořízení bylo předmětem daně v členském státě ukončení přepravy zboží. V souladu s judikaturou Soudního dvora EU se stanoví, že pořizovatel zboží, který podle tohoto pravidla přizná daň, nemá při pořízení zboží z jiného členského státu nárok na odpočet daně.

Vrácení zaplacené daně v tuzemsku, kde bylo vydáno DIČ, a které pořizovatel předal dodavateli, je fakticky možné podle odstavce 3, pokud pořizovatel prokáže, že zboží bylo následně zdaněno v členském státě, kde byla ukončena jeho přeprava nebo odeslání. Při snížení základu daně se postupuje obdobně jako podle § 42, v němž jsou stanovena pravidla pro opravu základu daně. Pro oprávnění snížit základ daně v tuzemsku je nutné, aby z tohoto pořízení byla daň skutečně přiznána nebo bylo přiznáno plnění.

Podmínky pro aplikaci zjednodušeného postupu při dodání zboží do jiného členského státu formou třístranného obchodu jsou vymezeny v odstavci 4, v němž je zakotvena možnost stanovení místa plnění v členském státě, kde končí přeprava zboží, přestože osoba, která pořizuje zboží, oznámila prodávajícímu daňové identifikační číslo jiného členského státu než toho, kde přeprava končí.

Pravidla pro použit zjednodušeného postupu v třístranném obchodu jsou upravena v § 17, jak je vysvětleno v komentáři k tomuto ustanovení.

Oddíl 4

Stanovení místa plnění při dovozu zboží

§ 12

Místo plnění při dovozu zboží

(1) Místem plnění při dovozu zboží je členský stát, na jehož území se zboží nachází v době, kdy vstupuje ze třetí země na území Evropské unie.

(2) Místem plnění při dovozu zboží je členský stát, ve kterém se na toto zboží přestanou vztahovat příslušná celní opatření, pokud je toto zboží při vstupu na území Evropské unie

a)  dočasně uskladněno, nebo

b)  propuštěno do celního režimu

1. vnějšího tranzitu,

2. uskladnění v celním skladu nebo svobodného pásma,

3. dočasné použití s úplným osvobozením od cla, nebo

4. aktivního zušlechťovacího styku.

komentář k § 12

V § 12 je vymezeno místo plnění při dovozu zboží z hlediska dovozce, tj. osoby, které vzniká při dovozu povinnost přiznat nebo zaplatit daň.

Místem plnění při dovozu zboží je obecně podle odstavce 1 členský stát, na jehož území se zboží nachází v době, kdy vstupuje ze třetí země na území Evropské unie. Tato skutečnost však automaticky nezakládá povinnost přiznat v této zemi daň při dovozu.

Místem plnění při dovozu zboží je fakticky až členský stát, ve kterém se na toto zboží přestanou vztahovat příslušná celní opatření, jak vyplývá z odstavce 2.

Pokud je tedy zboží např. dočasně uskladněno nebo propuštěno do celního režimu vnějšího tranzitu, uskladnění v celním skladu nebo svobodném pásmu, v těchto celních režimech z něj povinnost přiznat daň při dovozu zboží nevzniká.

Díl 3

Vymezení plnění

§ 13

Dodání zboží

(1) Dodáním zboží se pro účely tohoto zákona rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník.

(2) Dodáním zboží do jiného členského státu se pro účely tohoto zákona rozumí dodání zboží, které je skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu.

(3) Za dodání zboží se pro účely tohoto zákona považuje

a)  převod vlastnického práva k majetku za úplatu i na základě rozhodnutí státního orgánu nebo vyplývající ze zvláštního právního předpisu,

b)  dodání zboží prostřednictvím komisionáře na základě komisionářské smlouvy nebo smlouvy obdobného typu; toto dodání zboží se považuje za samostatné dodání zboží komitentem nebo třetí osobou komisionáři a samostatné dodání zboží komisionářem třetí osobě nebo komitentovi,

c)  přenechání zboží k užití na základě smlouvy, pokud je ujednáno a ke dni uzavření této smlouvy je zřejmé, že vlastnické právo k užívanému zboží bude za obvyklých okolností převedeno na jeho uživatele.

(4) Za dodání zboží za úplatu se také považuje

a)  použití hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce,

b)  uvedení do stavu způsobilého k užívání⁷⁴) dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností, pokud plátce použije tento majetek pro účely, pro které má nárok na odpočet daně podle § 72 odst. 6,

c)  vydání vypořádacího podílu na obchodní korporaci nebo podílu na likvidačním zůstatku v nepeněžité podobě ve hmotném majetku,²) pokud byl u tohoto majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně,

d)  vložení nepeněžitého vkladu ve hmotném majetku, pokud vkladatel při nabytí majetku uplatnil u něj nebo u jeho části odpočet daně, s výjimkou vložení hmotného majetku, který je součástí vkladu obchodního závodu; vkladatel i nabyvatel v takovém případě odpovídají za splnění povinnosti přiznat daň společně a nerozdílně,

e)  dodání vratného obalu spolu se zbožím v tuzemsku plátcem, který uvádí vratné obaly spolu se zbožím na trh^10a), jestliže vratný obal stejného druhu nebyl tomuto plátci vrácen k poslednímu dni příslušného účetního období^7d)daného plátce nebo k poslednímu dni příslušného kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví. Pro účely tohoto zákona jsou za vratné obaly stejného druhu považovány také vratné obaly se shodnou výší zvláštní peněžní částky účtované při dodání vratného obalu spolu se zbožím. Toto ustanovení se nevztahuje na dodání vratných obalů spolu se zbožím, u kterého by se uplatnilo osvobození od daně podle § 63,

f)  předání dovezeného zboží, které bylo propuštěno do celního režimu volného oběhu, v tuzemsku bez změny vlastnického práva do okamžiku dodání tohoto zboží podle odstavce 1.

(5) Použitím hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce se pro účely tohoto zákona rozumí trvalé použití obchodního majetku plátcem pro jeho osobní spotřebu nebo jeho zaměstnanců, trvalé použití pro jiné účely než související s uskutečňováním jeho ekonomických činností, a poskytnutí obchodního majetku bez úplaty, pokud byl u tohoto majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně.

(6) Za dodání zboží za úplatu se pro účely tohoto zákona považuje také přemístění zboží plátcem z tuzemska do jiného členského státu.

(7) Za dodání zboží se však pro účely tohoto zákona nepovažuje

a)  pozbytí obchodního závodu, pokud se jedná o hmotný majetek,

b)  vydání nebo poskytnutí majetku v nepeněžité podobě ve hmotném majetku jako náhrady nebo vypořádání podle zvláštního právního předpisu,¹¹)

c)  poskytnutí dárku v rámci ekonomické činnosti, pokud jeho pořizovací cena bez daně nepřesahuje 500 Kč, nebo poskytnutí obchodních vzorků bez úplaty v rámci ekonomické činnosti,

d)  dodání vratného obalu, který je dodáván spolu se zbožím kupujícímu za úplatu, pokud je tato úplata přímo vázána k vratnému obalu a kupujícímu je při dodání zboží zaručeno vrácení této úplaty v plné výši po vrácení vratného obalu^10a), nebo

e)  vrácení vratného obalu bez úplaty či za úplatu.

komentář k § 13

V návaznosti na vymezení pojmu zboží a další pojmy vyplývající z občanského zákoníku je v § 13 vymezeno, co se pro účely DPH rozumí dodáním zboží.

     Dodáním zboží

se pro účely DPH podle odstavce 1 rozumí nadále převod práva nakládat se zbožím jako vlastník, tj. dodání zboží je spojováno vlastně s „ekonomickým“ a nikoliv „právním“ pojetím vlastnictví. Zboží je přitom pro účely DPH vymezeno mezi základními pojmy v § 4 odst. 2 zákona o DPH, tj. zbožím jsou i nemovité věci.

     Dodáním zboží do jiného členského státu,

které je za podmínek stanovených v § 64 zákona o DPH osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, se podle odstavce 2 rozumí pro účely zákona o DPH dodání zboží, které je skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu.

Za dodání zboží se podle odstavce 3 považuje a je tedy za stanovených podmínek předmětem daně:

a)  Převod vlastnického práva k majetku za úplatu na základě rozhodnutí státního orgánu nebo na základě zvláštního právního předpisu je podle písmene a) považován za dodání zboží. Znamená to, že předmětem daně je např. i prodej movité či nemovité věci v rámci exekučního řízení.

b)  Dodání zboží prostřednictvím komisionáře se podle písmene b) považuje za samostatné dodání zboží mezi komitentem a komisionářem a samostatné dodání zboží mezi komisionářem a kupujícím. Přestože dodávané zboží není ve vlastnictví komisionáře a fakticky poskytuje pouze zprostředkovatelskou službu, z hlediska DPH musí komisionář postupovat, jako by sám předmětné zboží dodával.

c)  Podle písmene c) se považuje za dodání zboží tzv. finanční leasing, tj. přenechání zboží k užití na základě smlouvy, pokud je ujednáno, že ke dni uzavření této smlouvy je zřejmé, že vlastnické právo k užívanému zboží bude za obvyklých okolností převedeno na jeho uživatele. Z této úpravy vyplývá, pro tyto účely právní fikce, že není relevantní, zda dané zboží je k okamžiku přenechání k užití fakticky ve vlastnictví osoby povinné k dani, která přenechala právo k jeho užití, či nikoliv. Takovýto smluvní vztah, tj. tzv. finanční leasing je v souladu s judikaturou Soudního dvora EU považován za specifické dodání movité či nemovité věci, z něhož vzniká povinnost přiznat daň jednorázově okamžitě k datu přenechání předmětu smlouvy do užívání.

     Dodání zboží za úplatu

V odstavci 4 je vymezeno, co se také považuje za dodání zboží za úplatu. Za dodání zboží za úplatu, i když úplata fakticky není poskytnuta, se podle tohoto odstavce, považuje:

a)  Použití hmotného majetku, tj. zboží pro účely nesouvisející s ekonomickou činností plátce [písmeno a)] ve smyslu odstavce 5, jak je vysvětleno v dalším textu.

b)  Uvedení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do stavu způsobilého k užívání, pokud plátce použije tento majetek pro účely, pro které má nárok na odpočet daně pouze v částečné výši. Plátci je při pořizování tohoto majetku průběžně přiznán nárok na odpočet daně v plné výši a návazně je uvedení tohoto majetku do užívání považováno za dodání zboží. Plátce je povinen z tohoto fiktivního zdanitelného plnění, tj. dodání sám sobě přiznat daň na výstupu, a to za zdaňovací období, ve kterém k uvedení do stavu způsobilého k užívání došlo. Základ daně se přitom stanoví podle § 36 odst. 6 písm. a) zákona o DPH. Ve vazbě na přiznání daně na výstupu plátci ve stejném zdaňovacím období vzniká nárok na odpočet podle účelu použití tohoto majetku v částečné výši.

c)  Vydání vypořádacího podílu na obchodní korporaci nebo podílu na likvidačním zůstatku v nepeněžité podobě [písmeno c)] ve smyslu příslušných ustanovení občanského zákoníku, pokud byl u předmětného majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně.

d)  Podle písmene d) se za dodání zboží považuje vložení nepeněžitého vkladu, pokud vkladatel u tohoto majetku nebo jeho části uplatnil odpočet daně, s výjimkou vkladu obchodního závodu. Vkladatel i nabyvatel v takovém případě odpovídají za splnění daňové povinnosti společně a nerozdílně. Znamená to, že pokud by vkladatel nezaplatil z nepeněžitého vkladu daň, správce daně ji může vymáhat i na nabyvateli.

e)  Vypořádání salda obalového konta vratných obalů se za zdanitelné plnění považuje podle písmene e). Za zdanitelné plnění považuje dodání vratného obalu spolu se zbožím v tuzemsku plátcem, který uvádí vratné obaly spolu se zbožím na trh, jestliže vratný obal stejného druhu nebyl tomuto plátci vrácen k poslednímu dni příslušného kalendářního roku, případně jiného účetního období.

f) Předání dovezeného zboží, které bylo propuštěno do celního režimu volného oběhu v tuzemsku beze změny vlastnického práva do okamžiku jeho dodání, se také považuje za dodání zboží. Jedná se např. o situaci, kdy plátce jako dovozce uplatní při dovozu zboží, které mu bylo propuštěno volného oběhu, plný nárok na odpočet daně a následně předá toto zboží v tuzemsku zpět vlastníkovi, který ho použije pro účely uskutečňování plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně nebo pro plnění, u nichž vzniká nárok na odpočet daně v částečné výši

Podle odstavce 5 se použitím hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce rozumí použití majetku, u něhož byl uplatněn odpočet daně pro tyto účely:

–   trvalé použití obchodního majetku plátcem pro jeho osobní spotřebu nebo jeho zaměstnanců, např. vyřazení počítače z osobního majetku pro trvalou osobní potřebu plátce;

–   trvalé použití pro jiné účely než související s uskutečňováním jeho ekonomických činností, např. použití majetku pro charitativní účely;

–   poskytnutí obchodního majetku bez úplaty, např. darování opotřebeného počítače škole.

     Přemístění obchodního majetku

Z odstavce 6 vyplývá, že za dodání zboží za úplatu se považuje pro účely zákona o DPH také přemístění zboží plátcem do jiného členského státu za účelem ekonomických činností v jiném členském státě. Definice pojmu „přemístění zboží“ je uvedena mezi základními pojmu v § 4 odst. 5 zákona o DPH.

Pokud např. česká firma, která je plátcem daně a která má provozovnu v jiném členském státě, přepraví zboží z ČR své provozovně v tomto jiném členském státě pro účely provádění ekonomických činností prostřednictvím této provozovny, je toto přemístění zboží považováno za dodání zboží za úplatu a je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně za splnění podmínek stanovených v § 64, jak je vysvětleno v komentáři k tomuto paragrafu.

V odstavci 7 je stanoveno, co se nepovažuje pro účely zákona o DPH za dodání zboží, a není tedy ani předmětem daně:

a)  Pozbytí obchodního závodu, pokud se jedná o hmotný majetek, ať již movitý nebo nemovitý [písmeno a)]. V návaznosti na občanský zákoník nahradil od 1. 1. 2014 pojem „pozbytí obchodního závodu“ dříve používané pojmy prodej nebo vklad podniku ve smyslu dříve platných příslušných ustanovení obchodního zákoníku.

b)  Vydání majetku v nepeněžité podobě ve hmotném majetku jako náhrady nebo vypořádání v rámci restitucí podle příslušných právních předpisů [písmeno b)].

c)  Podle písmene c) není v souladu se směrnicí o DPH bezplatné poskytnutí dárku v rámci ekonomické činnosti předmětem daně, pokud jeho pořizovací cena bez daně nepřesahuje 500 Kč. V souladu s předpisy EU není předmětem daně ani poskytnutí obchodních vzorků bez úplaty v rámci ekonomické činnosti.

d)  Podle písmen d) a e) není předmětem daně dodání a vrácení vratného obalu. Podle písmene d) není předmětem daně dodání vratného obalu, který je dodáván spolu se zbožím kupujícímu za úplatu, pokud je tato úplata přímo vázána k vratnému obalu a kupujícímu je při dodání zboží zaručeno vrácení této úplaty v plné výši po vrácení vratného obalu ve smyslu zákona o obalech. Podle písmene e) není předmětem daně vrácení vratného obalu bez úplaty či za úplatu.

§ 13a

Dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní

(1) Prodej dovezeného zboží na dálku, jehož vlastní hodnota nepřesahuje 150 EUR, který usnadňuje provozovatel elektronického rozhraní, se považuje za

a)  dodání zboží provozovateli elektronického rozhraní uskutečněné bez odeslání nebo přepravy a

b)  prodej dovezeného zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní.

(2) Dodání zboží zahraniční osobou osobě nepovinné k dani na území Evropské unie, které usnadňuje provozovatel elektronického rozhraní, se považuje za

a)  dodání zboží provozovateli elektronického rozhraní uskutečněné bez odeslání nebo přepravy a

b)  prodej zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní nebo dodání zboží provozovatelem elektronického rozhraní osobě nepovinné k dani uskutečněné s odesláním nebo přepravou.

komentář k § 13a

Z § 13a vyplývají od 1. 10. 2021 základní pravidla pro uplatňování DPH při dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní. Podle odstavce 1 se za dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní považuje prodej dovezeného zboží na dálku, jehož vlastní hodnota nepřesahuje 150 EUR, který usnadňuje provozovatel elektronického rozhraní.

Takový prodej, který je fakticky jediným dodáním zboží, se pro účely DPH považuje za dvojí navazující dodání zboží, tj. dodání zboží původním dodavatelem provozovateli elektronického rozhraní uskutečněné bez odeslání nebo přepravy a navazující prodej dovezeného zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní.

Vlastní hodnotou se podle předpisů EU rozumí u obchodního zboží cena zboží samotného při jeho prodeji na vývoz na celní území Unie, s výjimkou nákladů na dopravu a pojištění, pokud nejsou zahrnuty v ceně a jsou zvlášť uvedeny na faktuře, a veškerých dalších daní a poplatků, které mohou celní orgány zjistit z příslušného dokumentu či dokumentů. U zboží neobchodní povahy se vlastní hodnotou rozumí cena, která by byla zaplacena za zboží samotné, kdyby bylo prodáno na vývoz na celní území Unie.

Přestože provozovatel elektronického rozhraní se nestává vlastníkem zboží, musí postupovat tak, jako kdyby zboží nakoupil od prodávajícího. Dodání zboží od prodávajícího provozovateli elektronického rozhraní se chápe jako dodání bez přepravy. Navazujícím dodáním zboží je prodej dovezeného zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní, který je povinen přiznat daň, a to buď standardním způsobem, nebo ve zvláštním režimu jednoho správního místa.

Pokud bude provozovatel elektronického rozhraní odvádět daň standardním způsobem a není dosud plátcem, stane se jím podle nového § 6fa zákona o DPH, jak bylo vysvětleno v předchozím textu. Druhou možností je, že pro odvedení daně využije zvláštní režim jednoho správního místa v členském státě, kde mí sídlo, případně kde má provozovnu, má-li přitom sídlo ve třetí zemi.

Podle odstavce 2 se za dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní považuje dodání zboží zahraniční osobou osobě nepovinné k dani na území Evropské unie, které usnadňuje provozovatel elektronického rozhraní: Toto fakticky jedno dodání zboží se také pro účely DPH považuje za dvojí dodání zboží, tj. dodání zboží původním dodavatelem provozovateli elektronického rozhraní uskutečněné bez odeslání nebo přepravy a navazující prodej zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní nebo dodání zboží provozovatelem elektronického rozhraní osobě nepovinné k dani uskutečněné s odesláním nebo přepravou. V tomto případě se oproti odstavci 1 neuplatňuje žádné omezení hodnoty dodávaného zboží. Pro zahraničního prodávajícího se jedná o dodání bez přepravy. Navazujícím dodáním zboží je prodej zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní nebo dodání zboží s odesláním nebo přepravou, z něhož musí být v tuzemsku, kde je místo plnění, přiznána daň.

§ 14

Poskytnutí služby

(1) Poskytnutím služby se pro účely tohoto zákona rozumí všechny činnosti, které nejsou dodáním zboží. Poskytnutím služby se pro účely tohoto zákona rozumí také

a)  pozbytí nehmotné věci,

b)  přenechání zboží k užití jinému,

c)  zřízení, trvání a zánik věcného břemene,

d)  zavázání se k povinnosti zdržet se určitého jednání nebo strpět určité jednání nebo situaci.

(2) Za poskytnutí služby se pro účely tohoto zákona považuje

a)  poskytnutí služby za úplatu i na základě rozhodnutí státního orgánu nebo vyplývající ze zvláštního právního předpisu,

b)  poskytnutí služby prostřednictvím komisionáře na základě komisionářské smlouvy nebo smlouvy obdobného typu; tato služba se považuje za samostatné poskytnutí služby komitentem nebo třetí osobou komisionáři a samostatné poskytnutí služby komisionářem třetí osobě nebo komitentovi.

(3) Za poskytnutí služby za úplatu se pro účely tohoto zákona také považuje

a)  poskytnutí služby pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce,

b)  vydání vypořádacího podílu na obchodní korporaci nebo podílu na likvidačním zůstatku v nepeněžité podobě v nehmotném majetku,²) pokud byl u majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně,

c)  vložení nepeněžitého vkladu v nehmotném majetku, pokud vkladatel při nabytí majetku uplatnil u něj nebo u jeho části odpočet daně, s výjimkou vkladu obchodního závodu; vkladatel i nabyvatel v takovém případě odpovídají za splnění povinnosti přiznat daň společně a nerozdílně.

(4) Pro účely tohoto zákona se za poskytnutí služby pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce rozumí

a)  dočasné využití obchodního majetku, s výjimkou dlouhodobého majetku, pro osobní spotřebu plátce nebo jeho zaměstnanců, pokud byl u tohoto majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně, nebo

b)  poskytnutí služby plátcem bez úplaty pro osobní spotřebu plátce nebo jeho zaměstnanců nebo jiné účely než souvisejících s uskutečňováním jeho ekonomických činností, pokud u přímo souvisejících přijatých plnění byl uplatněn odpočet daně.

(5) Za poskytnutí služby se však pro účely tohoto zákona nepovažuje

a)  pozbytí obchodního závodu,

b)  vydání nebo poskytnutí majetku v nepeněžité podobě v nehmotném majetku, včetně poskytnutí služby, jako náhrady nebo vypořádání podle zvláštního právního předpisu,¹¹)

c)  postoupení vlastní pohledávky vzniklé plátci.

komentář k § 14

V § 14 je vymezeno, co se pro účely DPH rozumí poskytnutím služby.

Poskytnutím služby jsou obecně podle odstavce 1 všechny činnosti, které nejsou dodáním zboží. Poskytnutím služby je podle písmene a) pozbytí nehmotné věci, místo dřívějšího převodu práv. V písmeni b) je místo dřívějšího poskytnutí práva využití věci použit obecnější pojem přenechání zboží k užití jinému, který využívá občanský zákoník. Podle písmene c) je poskytnutím služby zřízení, trvání a zánik věcného břemene a podle písmene d) je poskytnutím služby také zavázání se k povinnosti zdržet se určitého jednání nebo strpět určité jednání nebo situaci.

Za poskytnutí služby se pro účely zákona o DPH podle odstavce 2 obdobně jako v případě dodání zboží považuje poskytnutí služby na základě rozhodnutí státního orgánu nebo na základě zvláštního právního předpisu.

V případě poskytnutí služby prostřednictvím komisionáře se jedná o samostatné plnění komitenta nebo třetí osoby a samostatné plnění komisionáře obdobně jako u dodání zboží.

V odstavci 3 jsou obdobně jako v případě dodání zboží vymezeny případy, kdy se za poskytnutí služby za úplatu považuje i poskytnutí služby, kdy úplata poskytnuta fakticky nebyla. Jedná se především o poskytnutí služby pro účely nesouvisející s ekonomickou činností plátce, které je podrobněji vymezeno v odstavci 4. Stejně jako v případě vložení nepeněžitého vkladu ve hmotném majetku se považuje za zdanitelné plnění vložení nepeněžitého vkladu v nehmotném majetku, a to jak nabyvateli, který je plátcem daně či neplátcem daně. I v tomto případě vkladatel i nabyvatel odpovídají za splnění daňové povinnosti společně a nerozdílně.

     Poskytnutí služby pro účely nesouvisející s ekonomickou činností

V odstavci 4 je stanoveno, co se rozumí pro účely zákona o DPH poskytnutím služby pro účely nesouvisející s ekonomickou činností plátce. Podle písmene a) se jedná o dočasné využití obchodního majetku pro soukromé účely plátce, tak i jeho zaměstnanců, pokud byl u tohoto majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně nebo poskytnutí vlastní služby plátcem pro jiné účely než jeho ekonomické činnosti.

Podle písmene b) se jedná o poskytnutí služby plátcem bez úplaty pro jeho osobní spotřebu nebo jeho zaměstnanců nebo jiné účely než související s uskutečňováním jeho ekonomických činností, pokud u přímo souvisejících přijatých plnění byl uplatněn odpočet daně.

V praxi se třeba může jednat o poskytnutí bezplatného stravování zaměstnancům restaurace. Zdanitelným plněním však není bezplatné poskytnutí služby, pokud prokazatelně souvisí s uskutečňováním ekonomické činnosti plátce.

V odstavci 5 se stanoví, co se pro účely zákona o DPH nepovažuje za poskytnutí služby, a tedy není ani předmětem daně. Podle písmene a) není předmětem daně pozbytí obchodního závodu, a to prakticky v podobě nehmotného majetku a podle písmene b) vydání nehmotného majetku v restituci podle zvláštního právního předpisu. Podle písmene c) není předmětem daně postoupení vlastní pohledávky, která vznikla plátci.

§ 15

Poukaz

(1) Poukazem se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí listina,

a)  se kterou je spojena povinnost ji přijmout jako úplatu nebo část úplaty za dodání zboží nebo poskytnutí služby a

b)  na níž nebo v jejíž související dokumentaci jsou uvedeny tyto údaje:

1. zboží, které má být dodáno, nebo služba, která má být poskytnuta, nebo

2. osoba, která má uskutečnit dodání tohoto zboží nebo poskytnutí této služby.

(2) Jednoúčelovým poukazem se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí poukaz, u kterého jsou v okamžiku jeho vydání o dodání zboží nebo poskytnutí služby, na které se vztahuje, známy alespoň tyto údaje:

a)  sazba daně v případě zdanitelného plnění nebo skutečnost, že se jedná o plnění osvobozené od daně, a

b)  místo plnění.

(3) Víceúčelovým poukazem se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí poukaz jiný než jednoúčelový poukaz.

(4) Poukaz je vydán okamžikem, kdy se převede na prvého nabyvatele.

komentář k § 15

V § 15 je vymezeno, co se pro účely DPH rozumí poukazem. Právní úprava pro poukazy vyplývá od 1. 1. 2019 ze směrnice o DPH a podrobnější výklad k této problematice je zveřejněn v metodické informaci GFŘ na webových stránkách finanční správy. Pro správné uplatnění daně u poukazů je důležité v prvé řadě správně posoudit a určit, zda se jedná o poukaz jednoúčelový, u něhož se postupuje podle § 15a zákona o DPH nebo o poukaz víceúčelový, u něhož se postupuje podle § 15b zákona o DPH. Toto rozlišení je důležité např. u stravenek, které mohou mít jak charakter jednoúčelových poukazů, tak i charakter poukazů víceúčelových, a to podle způsobu jejich využití.

Podle odstavce 1 se poukazem rozumí listina, se kterou je spojena povinnost ji přijmout jako úplatu nebo část úplaty za dodání zboží nebo poskytnutí služby a na které nebo v dokumentaci s ní související jsou uvedeny předepsané údaje. Konkrétně se jedná o vymezení zboží, které má být dodáno, nebo služba, která má být poskytnuta, nebo o vymezení osoby, která má uskutečnit dodání tohoto zboží nebo poskytnutí této služby. Poukazy mohou mít jak listinnou, tak i elektronickou podobu.

Základním znakem poukazu je povinnost jej přijmout jako úplatu nebo část úplaty za konkrétní dodání zboží nebo poskytnutí služby. Pravidla pro uplatňování daně u poukazů se vztahují na případy, kdy poukaz bude použit jako celá nebo částečná úplata na jedno plnění nebo také na více plnění, případně postupně. Poukaz může přitom pokrýt celou hodnotu poskytnutého plnění, bez dalšího doplatku.

Důležité

     V praxi může dojít i k situaci, kdy hodnota poskytnutého plnění bude vyšší než hodnota poukazu, tj. poukaz pokryje pouze část hodnoty zboží a zákazník uhradí zbývající hodnotu poskytnutého plnění v peněžních prostředcích. V tomto případě se pravidla pro zacházení s poukazy použijí pouze na část plnění, která byla poskytnuta výměnou za poukaz. Poukaz nemusí být čerpán najednou, ale postupně jako úplata na více plnění, např. předplacené kupony na telekomunikační služby, které mohou být použity na úhradu služeb poskytovaných telekomunikační společností, tak i služeb poskytnutých třetími stranami např. jízdného v městské hromadné dopravě nebo parkovného.

Pravidla pro zacházení s poukazy se přitom nevztahují na platební prostředky nahrazující peníze, jako jsou např. platební karty, šeky, směnky či elektronické peněženky. Definici poukazu nesplňují ani slevové kupóny, které opravňují jejich držitele k získání slevy z ceny nákupu, avšak neposkytují právo takové zboží nebo takovou službu obdržet, a nelze je tedy pro účely DPH chápat jako poukazy.

     Jednoúčelovým poukazem

se podle odstavce 2 rozumí poukaz, u kterého jsou v okamžiku jeho vydání o dodání zboží nebo poskytnutí služby, na které se vztahuje, známy údaje o sazbě daně v případě zdanitelného plnění nebo skutečnost, že se jedná o plnění osvobozené od daně, a údaje o místu plnění. Jednoúčelovým poukazem je tedy poukaz na plnění, které je k okamžiku vydání poukazu již známo dostatečně určitě. Jednoúčelovým poukazem je např. poukaz na pohonné hmoty v základní sazbě daně 21 %, který lze uplatnit u provozovatele sítě čerpacích stanic v tuzemsku.

     Víceúčelovým poukazem

se podle odstavce 3 rozumí poukaz jiný než jednoúčelový poukaz. Jedná se tedy o poukaz na plnění, které není k okamžiku vydání poukazu známo dostatečně určitě, tj., není např. známa sazba daně nebo místo plnění. Pokud např. obchodní řetězec vydá dárkové poukazy, které mohou být použity na úhradu zboží v různých sazbách daně, jedná se nesporně o víceúčelový poukaz.

Podle odstavce 4 se okamžikem vydání poukazu rozumí jeho převedení na prvého nabyvatele. Vydáním poukazu se tedy nerozumí jeho pouhé fyzické vystavení, např. vytisknutí dárkové poukázky, ale až jeho první uvedení do oběhu, ať již je poukaz převeden přímo na konečného spotřebitele nebo jinou osobu.

§ 15a

Dodání zboží nebo poskytnutí služby v případě jednoúčelového poukazu

(1) Převod jednoúčelového poukazu se pro účely daně z přidané hodnoty považuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby, na něž se poukaz vztahuje, uskutečněné osobou povinnou k dani, jejímž jménem je převod proveden.

(2) Skutečné předání zboží nebo skutečné poskytnutí služby na základě jednoúčelového poukazu uskutečněná osobou povinnou k dani, která tento poukaz vlastním jménem

a)  vydala a přijme jej jako úplatu, se pro účely daně z přidané hodnoty nepovažuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby, nebo

b)  nevydala a přijme jej jako úplatu, se pro účely daně z přidané hodnoty považuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby, na něž se poukaz vztahuje, touto osobou osobě, která poukaz vlastním jménem vydala.

(3) Přijme-li osoba povinná k dani jednoúčelový poukaz jako část úplaty za skutečné předání zboží nebo skutečné poskytnutí služby na základě tohoto poukazu, platí odstavec 2 pro skutečné předání zboží nebo skutečné poskytnutí služby v části odpovídající této části úplaty.

komentář k § 15a

V § 15a jsou upravena základní pravidla pro uplatňování DPH u jednoúčelových poukazů.

Podle odstavce 1 se převod jednoúčelového poukazu pro účely DPH považuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby, na něž se poukaz vztahuje, uskutečněné osobou povinnou k dani, jejímž jménem je převod proveden. Prakticky to znamená, že převede-li osoba povinná k dani vlastním jménem jednoúčelový poukaz, uplatní se při tomto převodu daň stejným způsobem, jako kdyby sama dodala zboží nebo poskytla službu, na které se jednoúčelový poukaz vztahuje. Na tento odstavec navazuje § 21 odst. 4 písm. j) zákona o DPH, podle něhož se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem převodu jednoúčelového poukazu.

Povinnost přiznat daň ke dni převodu jednoúčelového poukaz vzniká jak jeho emitentovi, tj. osobě, která jednoúčelový poukaz vydá a převede prvnímu nabyvateli, tak i případným následným distributorům jednoúčelového poukazu.

V odstavci 2 jsou stanovena pravidla pro uplatňování daně při tzv. čerpání jednoúčelového poukazu. Při aplikaci tohoto odstavce je třeba rozlišovat, zda osoba, která jednoúčelový poukaz přijme jako úplatu, tj. konečný dodavatel zboží nebo poskytovatel služby, vydala jednoúčelový poukaz vlastním jménem či nikoliv.

a)  Předá-li při čerpání jednoúčelového poukazu konečný dodavatel zboží nebo poskytovatel služby zboží nebo poskytne službu spotřebiteli výměnou za jednoúčelový poukaz, který sám vlastním jménem vydal a získal tím příslušnou úplatu při převodu poukazu prvnímu distributorovi, případně přímo konečnému spotřebiteli, čerpání jednoúčelového poukazu není předmětem daně, tj. skutečné dodání zboží či poskytnutí služby proti poukazu se nepovažuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby.

b)  Jestliže poukaz vlastním jménem vydala jiná osoba, než je konečný dodavatel zboží nebo poskytovatel služby, který obdrží poukaz výměnou za své zboží nebo svou službu, zavádí se právní fikce, podle níž se předání zboží nebo poskytnutí služby výměnou za poukaz považuje za poskytnutí plnění konečným dodavatelem zboží nebo poskytovatelem služby emitentovi poukazu, tj. této jiné osobě, která poukaz vydala.

Pokryje-li podle odstavce 3 jednoúčelový poukaz pouze část úplaty za předané zboží nebo poskytnutou službu, platí pravidla pro uplatnění DPH při čerpání jednoúčelového poukazu, která vyplývají z předchozího odstavce 2, pouze na tu část plnění, která byla poskytnuta výměnou za poukaz. Pro zbývající část platí obecná pravidla, tj. zbývající část skutečně předaného zboží nebo poskytnuté služby je dodáním zboží nebo poskytnutím služby ze strany dodavatele zboží či poskytovatele služeb zákazníkovi.

§ 15b

Dodání zboží nebo poskytnutí služby v případě víceúčelového poukazu

(1) Převod víceúčelového poukazu se pro účely daně z přidané hodnoty nepovažuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby, na něž se poukaz vztahuje.

(2) Skutečné předání zboží nebo skutečné poskytnutí služby na základě víceúčelového poukazu uskutečněná osobou povinnou k dani, která tento poukaz přijme jako úplatu nebo část úplaty, se pro účely daně z přidané hodnoty považuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby, na něž se poukaz vztahuje.

(3) Je-li v přímé souvislosti s převodem víceúčelového poukazu osobou povinnou k dani jinou než osobou, která má povinnost tento poukaz přijmout jako úplatu nebo část úplaty, poskytnuta samostatná služba, odstavec 1 se na poskytnutí této služby nepoužije.

komentář k § 15b

V § 15b jsou upravena základní pravidla pro uplatňování DPH u víceúčelových poukazů.

Podle odstavce 1 se převod víceúčelového poukazu nepovažuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby, na něž se poukaz vztahuje. Důvodem je logicky to, že v okamžiku vydání víceúčelového poukazu není předem dostatečně určitě známo, na jaké konkrétní plnění bude tento poukaz čerpán.

Z odstavce 2 vyplývá, že až skutečné předání zboží nebo skutečné poskytnutí služby na základě víceúčelového poukazu se považuje za dodání zboží či poskytnutí služby uskutečněné osobou povinnou k dani, která tento poukaz přijme jako úplatu nebo část úplaty, za dodání zboží nebo poskytnutí služby, na něž se poukaz vztahuje.

Prakticky to tedy znamená na rozdíl od pravidel, která platí pro jednoúčelové poukazy, že převody víceúčelových poukazů se nepovažují za uskutečněná plnění. Až při čerpání víceúčelového poukazu, tj. při skutečném dodání zboží či poskytnutí služby na základě víceúčelového poukazu se přiznává daň.

Podle odstavce 3 neplatí pravidlo, podle něhož se vydání ani převod víceúčelového poukazu nepovažuje za uskutečněné plnění, pro poskytnutí samostatných služeb souvisejících s vydáním či distribucí víceúčelových poukazů. V praxi se může jednat např. o vytištění poukazů, jejich distribuci či reklamní služby.

Důležité

     Poskytovatelé těchto služeb postupují při přiznávání daně z těchto služeb standardním způsobem, tj. povinnost přiznat daň z těchto služeb vzniká poskytovateli těchto služeb, který je plátcem, podle § 20a zákona o DPH k datu jejich poskytnutí, nebo k datu přijetí úplaty za tyto služby, pokud by byla přijata před jejich poskytnutím.

§ 16

Pořízení zboží z jiného členského
státu

(1) Pořízením zboží z jiného členského státu se pro účely tohoto zákona rozumí nabytí práva nakládat jako vlastník se zbožím od osoby registrované k dani v jiném členském státě nebo od osoby, které vznikla nejpozději dnem dodání tohoto zboží registrační povinnost v jiném členském státě, pokud tyto osoby nejsou v členském státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží osvobozenou osobou a pokud je zboží odesláno nebo přepraveno z jiného členského státu do členského státu od něj odlišného

a)  osobou, která uskutečňuje dodání zboží nebo jí zmocněnou třetí osobou, nebo,

b)  pořizovatelem, kterým se pro účely tohoto zákona rozumí osoba, která pořizuje zboží z jiného členského státu, nebo jím zmocněnou třetí osobou..

(2) Pokud je zboží pořízeno právnickou osobou nepovinnou k dani, pro kterou je pořízení zboží předmětem daně, odesláno nebo přepraveno ze třetí země a dovoz zboží je uskutečněn touto osobou do členského státu odlišného od členského státu ukončení odeslání nebo přepravy zboží, považuje se pro účely tohoto zákona zboží za odeslané nebo přepravené z členského státu, do kterého je dovoz zboží uskutečněn. Pokud je dovoz zboží uskutečněn právnickou osobou nepovinnou k dani, pro kterou je pořízení zboží předmětem daně, do tuzemska, má tato osoba nárok na vrácení zaplacené daně při dovozu zboží, pokud prokáže, že pořízení tohoto zboží bylo předmětem daně v členském státě, ve kterém je ukončeno odeslání nebo přeprava tohoto zboží. Při vracení daně se postupuje přiměřeně podle § 82 až 82b.

(3) Za pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu se pro účely tohoto zákona považuje

a)  přemístění zboží z jiného členského státu do tuzemska plátcem nebo identifikovanou osobou,

b)  přemístění zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, která nemá sídlo v tuzemsku, nebo zahraniční osobou, z jiného členského státu do tuzemska,

c)  přidělení zboží z jiného členského státu do tuzemska ozbrojeným silám České republiky, které se podílejí na obranném úsilí vynakládaném na provádění činnosti Evropské unie v rámci společné bezpečnostní a obranné politiky nebo které se podílejí na společném obranném úsilí v rámci Organizace Severoatlantické smlouvy, pokud

1. toto zboží bylo přiděleno pro použití těmito ozbrojenými silami nebo civilními zaměstnanci, kteří je doprovázejí, a

2. dodání tohoto zboží v jiném členském státě těmto ozbrojeným silám ani dovoz tohoto zboží do jiného členského státu těmito ozbrojenými silami nepodléhaly zdanění v tomto jiném členském státě.

(4) Za pořízení zboží z jiného členského státu se pro účely tohoto zákona nepovažuje nabytí

a)  práva nakládat jako vlastník se zbožím, které se

1. dodává s instalací nebo montáží,

2. dodává soustavami nebo sítěmi, nebo

3. prodává na dálku,

b)  vratného obalu za úplatu.

komentář k § 16

V § 16, v němž byla s účinností od 1. 7. 2022 provedena úprava odstavce 3, je vymezeno, co se rozumí pro účely DPH pořízením zboží z jiného členského státu, které je předmětem DPH za podmínek stanovených v § 2 odst. 1 písm. c) zákona o DPH.

Pořízením zboží z jiného členského státu se podle odstavce 1 obecně rozumí nabytí práva nakládat jako vlastník se zbožím od osoby registrované k dani v jiném členském státě, která není v členském státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží osvobozenou osobou, tj. pořízením zboží z jiného členského státu je prakticky dodání zboží z jiného členského státu od osoby registrované k dani v jiném členském státě, která je v obdobném postavení jako v tuzemsku plátce daně. Pořízením zboží z jiného členského státu je také dodání zboží z jiného členského od osoby, které nejpozději dnem dodání tohoto zboží vzniká registrační povinnost v jiném členském státě.

Zboží může být přitom odesláno nebo přepraveno z jiného členského státu do členského státu od něj odlišného, tj. prakticky do tuzemska, případně do jiného členského státu, a to osobou, která uskutečňuje toto dodání zboží, pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou (např. přepravcem), kterou může zmocnit k přepravě jak dodavatel, tak i pořizovatel zboží.

Podle odstavce 2 platí specifický postup pro právnickou osobu nepovinnou k dani. Pokud je zboží pořízeno touto osobou a jedná se o dovezené zboží do členského státu odlišného od členského státu ukončení odeslání nebo přeprava zboží, považuje se zboží za odeslané nebo přepravené z členského státu, do kterého je dovoz zboží uskutečněn.

     Přemístění zboží do tuzemska

V odstavci 3 je po úpravě písmene c), která byla provedena s účinností od 1. 7. 2022, stanoveno, co se pro účely zákona o DPH považuje za pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu.

Podle písmene a) se obecně za pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu považuje přemístění zboží plátcem nebo identifikovanou osobou, a to ve smyslu definice tohoto pojmu, která vyplývá z § 4 odst. 5 zákona o DPH. Pokud např. firma, která je plátcem se sídlem v tuzemsku a která má provozovnu v jiném členském státě, ve kterém je osobou registrovanou k dani, přepraví z této provozovny do tuzemska zboží za účelem jeho prodeje v tuzemsku, vzniká jí povinnost přiznat daň v tuzemsku z přemístěného zboží jako při pořízení zboží z jiného členského státu. Následný prodej zboží v tuzemsku je zdanitelným plněním, z něhož je vzniká povinnost přiznat daň.

Podle písmene b) se za pořízení zboží z jiného členského státu považuje přemístění zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě nebo zahraniční osobou z jiného členského státu do tuzemska.

Podle písmene c) se do 1. 7. 2022 za pořízení zboží z jiného členského státu považovalo přidělení zboží z jednoho členského státu do jiného členského státu, který je členem Severoatlantické smlouvy nebo státu zúčastněného v Partnerství pro mír. Novelou zákona s účinností od 1. 7. 2022 se tato úprava rozšířila i na společné obranné úsilí v rámci společné bezpečnostní a obranné politiky v rámci EU. Dále byl dosavadní text tohoto písmene upraven tak, aby bylo zřejmé, že daná úprava se vztahuje pouze na ozbrojené síly České republiky.

Z toho vyplývá, že toto ustanovení se nevztahuje na ozbrojené síly jiného členského státu, které se podílejí na obranném úsilí vynakládaném na společné bezpečnostní a obranné politiky, nebo státu, který je členem Organizace Severoatlantické smlouvy, nebo státu zúčastněného v Partnerství pro mír, které se podílejí na společném obranném úsilí, protože jimi pořízené zboží z jiného členského státu s místem plnění v tuzemsku je podle § 2a odst. 1 písm. a) zákona o DPH vyňato z předmětu daně. Úpravou textu dále došlo k vypuštění zmínky o Partnerství pro mír, protože Česká republika jako členský stát Severoatlantické smlouvy, již nemůže být státem zúčastněným v Partnerství pro mír.

V odstavci 4 je stanoveno, ve kterých případech se nabytí práva nakládat se zboží jako vlastník nepovažuje za pořízení zboží. Za pořízení zboží se nepovažuje nadále nabytí práva nakládat jako vlastník se zbožím, které je dodáváno s instalací nebo montáží nebo soustavami a sítěmi a po terminologické úpravě ani zboží, které je prodáváno na dálku. Za pořízení zboží se nepovažuje ani nabytí vratného obalu za úplatu.

§ 17

Zjednodušený postup při dodání zboží
uvnitř území Evropské unie formou
třístranného obchodu

(1) Třístranným obchodem je obchod, který uzavřou tři osoby registrované k dani ve třech různých členských státech a předmětem obchodu je dodání téhož zboží mezi těmito třemi osobami s tím, že zboží je přímo odesláno nebo přepraveno z členského státu prodávajícího do členského státu kupujícího.

(2) Prodávajícím se pro účely třístranného obchodu rozumí osoba registrovaná k dani v členském státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží, která není osvobozenou osobou.

(3) Kupujícím se pro účely třístranného obchodu rozumí osoba registrovaná k dani v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží, která kupuje zboží od prostřední osoby.

(4) Prostřední osobou se pro účely třístranného obchodu rozumí osoba registrovaná k dani v členském státě odlišném od členského státu prodávajícího a členského státu kupujícího, která

a)  nemá sídlo nebo provozovnu v členském státě kupujícího a

b)  pořizuje zboží od prodávajícího v členském státě kupujícího s cílem následného dodání zboží kupujícímu v tomto členském státě.

(5) Při užití zjednodušeného postupu při třístranném obchodu se nesmí prostřední osoba registrovat k dani v členském státě kupujícího a uplatnit osvobození od daně při pořízení zboží v tomto členském státě, za podmínek stanovených tímto členským státem.

(6) Pořízení zboží z jiného členského státu, které je uskutečněno prostřední osobou v tuzemsku, při užití zjednodušeného postupu v třístranném obchodu je osvobozeno od daně za těchto podmínek

a)  pořízení zboží z jiného členského státu je uskutečněno prostřední osobou, která není plátcem ani identifikovanou osobou, ale je osobou registrovanou k dani v jiném členském státě,

b)  pořízení zboží z jiného členského státu je uskutečněno prostřední osobou za účelem následného dodání zboží v tuzemsku,

c)  zboží pořízené prostřední osobou je přímo odesláno nebo přepraveno z členského státu prodávajícího do tuzemska a je určeno pro kupujícího, pro kterého prostřední osoba uskutečňuje následné dodání zboží,

d)  kupující je plátce nebo identifikovaná osoba,

e)  kupující je povinen přiznat daň u dodání zboží uskutečněného prostřední osobou jako při pořízení zboží z jiného členského státu.

(7) Prostřední osoba, která je osobou registrovanou k dani v jiném členském státě a pořizuje zboží z jiného členského státu a dodává zboží kupujícímu, který je plátcem nebo identifikovanou osobou v tuzemsku, je při užití zjednodušeného postupu v třístranném obchodu povinna

a)  splnit podmínky podle odstavce 6 pro uplatnění osvobození od daně při pořízení zboží z jiného členského státu uskutečněné v tuzemsku,

b)  oznámit stejné daňové identifikační číslo prodávajícímu a uvést je na daňovém dokladu pro kupujícího,

c)  vystavit kupujícímu daňový doklad se sdělením, že se jedná o třístranný obchod.

(8) Kupující je povinen oznámit prostřední osobě daňové identifikační číslo, které kupujícímu bylo přiděleno v tuzemsku, a přiznat daň na základě daňového dokladu vystaveného prostřední osobou, stejně jako při pořízení zboží z jiného členského státu.

komentář k § 17

V § 17 jsou stanovena pravidla pro uplatňování daně v případě dodání zboží formou tzv. zjednodušeného postupu při dodání zboží uvnitř EU formou třístranného obchodu. Základním principem tohoto zjednodušeného postupu je osvobození od daně při pořízení zboží prostřední osobou v členském státě, do kterého je zboží přímo dopraveno.

     Třístranným obchodem

je podle odstavce 1 obchod, který uzavřou tři osoby registrované k dani ve třech různých členských státech a předmětem obchodu je dodání téhož zboží mezi těmito třemi osobami s tím, že zboží je přímo odesláno nebo přepraveno z členského státu prodávajícího do členského státu kupujícího. Např. se bude jednat o dodání zboží firmou, která je osobou registrovanou k dani, z Rakouska přímo plátci do ČR přes prostřední osobu, kterou je firma jako osoba registrovaná k dani ze Slovenska.

     Prodávajícím

se podle odstavce 2 rozumí pro účely třístranného obchodu osoba registrovaná k dani v členském státě zahájení přepravy, která není osvobozenou osobou, tj. prodávajícím je např. výše uvedená firma z Rakouska.

     Kupujícím

se podle odstavce 3 rozumí pro účely třístranného obchodu osoba registrovaná k dani v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží, která kupuje zboží od prostřední osoby, tj. např. výše uvedený plátce z ČR.

     Prostřední osobou

se podle odstavce 4 rozumí pro účely třístranného obchodu osoba registrovaná k dani v členském státě odlišném od členského státu prodávajícího a kupujícího, která nemá sídlo nebo provozovnu v členském státě kupujícího a která pořizuje zboží od prodávajícího v členském státě kupujícího s cílem ná­sledného dodání zboží kupujícímu v tomto členském státě. Např. výše uvedená firma ze Slovenska, která dodání zboží mezi rakouskou a českou firmu fakticky zajistila a zboží bylo fakturováno přes tuto slovenskou firmu, nesmí mít v České republice sídlo ani provozovnu, aby mohla v rámci třístranného obchodu vystupovat jako prostřední osoba.

Podle odstavce 5 se pro možnost použití zjednodušeného postupu při třístranném obchodu nesmí prostřední osoba registrovat k dani v členském státě kupujícího a uplatní osvobození od daně při pořízení zboží v tomto členském státě, za podmínek stanovených tímto členským státem, tj. např. výše uvedená slovenská firma se nesmí registrovat jako plátce v ČR.

Za podmínek stanovených v odstavci 6 je pořízení zboží z jiného členského státu, které je uskutečněno prostřední osobou v tuzemsku, při užití zjednodušeného postupu v třístranném obchodu osvobozeno od daně. Pokud např. česká firma jako kupující pořídí zboží od prostřední osoby, která je osobou registrovanou k dani ze Slovenska (SR) a zboží nakoupila od kupujícího v Rakousku, je toto pořízení pro prostřední osobu ze SR v tuzemsku osvobozeno od daně, pokud nemá v tuzemsku sídlo ani provozovnu a není v tuzemsku plátcem ani identifikovanou osobou, jak vyplývá z písmene a) a pořízení zboží z jiného členského státu je uskutečněno prostřední osobou za účelem následného dodání zboží v tuzemsku [viz písmeno b)] a zboží je přímo přepraveno z Rakouska, jak vyplývá z písmene c), do tuzemska. Kupující musí být přitom v tuzemsku plátcem, nebo identifikovanou osobou a musí daň v tuzemsku přiznat.

Podle odstavce 7 je prostřední osoba, která je osobou registrovanou v jiném členském státě, povinna při užití zjednodušeného postupu v třístranném obchodu splnit podmínky pro uplatnění osvobození od daně při pořízení zboží z jiného členského státu uskutečněné v tuzemsku, jak vyplývá z písmene a). Dále musí podle písmene b) oznámit stejné DIČ prodávajícímu a uvést je na daňovém dokladu pro kupujícího a podle písmene c) vystavit kupujícímu daňový doklad se sdělením, že se jedná o třístranný obchod.

Podle odstavce 8 musí kupující oznámit prostřední osobě DIČ a přiznat daň jako při standardním pořízení zboží z jiného členského státu.

§ 18

Dodání a pořízení zboží s použitím přemístění zboží v režimu skladu uvnitř
území Evropské unie

(1) Přemístěním zboží v režimu skladu se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí přemístění zboží prodávajícím za účelem následného dodání tohoto zboží kupujícímu v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy tohoto zboží, pokud

a)  v době zahájení odeslání nebo přepravy tohoto zboží

1. prodávající zná daňové identifikační číslo kupujícího vydané členským státem ukončení odeslání nebo přepravy zboží a

2. má být jeho následné dodání uskutečněno na základě ujednání kupujícího a prodávajícího a

b)  prodávající uvede

1. přemístění tohoto zboží v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty a

2. daňové identifikační číslo kupujícího vydané členským státem ukončení odeslání nebo přepravy zboží v souhrnném hlášení.

(2) Pro účely dodání a pořízení zboží s použitím přemístění zboží v režimu skladu uvnitř území Evropské unie se rozumí

a)  prodávajícím osoba registrovaná k dani v členském státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží uskutečňující přemístění zboží v režimu skladu, která nemá v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží sídlo nebo provozovnu,

b)  kupujícím osoba registrovaná k dani v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy tohoto zboží, na kterou má být podle odstavce 1 následně převedeno právo nakládat se zbožím jako vlastník.

(3) Přemístění zboží v režimu skladu se nepovažuje za dodání zboží za úplatu a za pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu.

(4) Pokud ve lhůtě 12 měsíců ode dne ukončení odeslání nebo přepravy zboží (dále jen „lhůta pro dodání“) dojde k následnému převodu práva nakládat s tímto zbožím jako vlastník prodávajícím na kupujícího a podmínky pro přemístění zboží v režimu skladu podle odstavců 1 a 2 jsou stále splněny, považuje se tento převod práva za

a)  dodání zboží do jiného členského státu prodávajícím a

b)  pořízení zboží z jiného členského státu kupujícím.

(5) Pokud ve lhůtě pro dodání dojde k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník prodávajícím na jinou osobu povinnou k dani než kupujícího, která je registrovaná k dani v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy přemisťovaného zboží, považuje se tento převod práva za dodání zboží do jiného členského státu a pořízení zboží z jiného členského státu podle odstavce 4, pokud jsou stále splněny ostatní podmínky pro přemístění zboží v režimu skladu podle odstavců 1 a 2 a prodávající zaznamená změnu pořizovatele v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty.

(6) Pokud před uplynutím lhůty pro dodání dojde k vrácení zboží, které bylo přemístěno v režimu skladu, do členského státu, ze kterého bylo odesláno nebo přepraveno, aniž by došlo k převodu práva nakládat s tímto zbožím jako vlastník podle odstavce 4 nebo 5, a prodávající uvede toto vrácení zboží v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty, nepovažuje se toto vrácení zboží za přemístění zboží.

(7) Pokud před uplynutím lhůty pro dodání přestane být plněna některá z podmínek pro přemístění zboží v režimu skladu podle odstavce 1 nebo 2, aniž by došlo k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník podle odstavce 4 nebo 5, nebo k vrácení zboží podle odstavce 6, považuje se přemístění zboží v režimu skladu za dodání zboží za úplatu a za pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu v okamžiku, ve kterém daná podmínka přestane být plněna; okamžikem, ve kterém daná podmínka přestane být plněna, je v případě

a)  převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník prodávajícím na jinou osobu než kupujícího nebo osobu povinnou k dani podle odstavce 5 okamžik bezprostředně předcházející tomuto převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník,

b)  odeslání nebo přepravy zboží do členského státu odlišného od členského státu, ze kterého bylo toto zboží původně odesláno nebo přepraveno, okamžik bezprostředně předtím, než jsou odeslání nebo přeprava do tohoto odlišného členského státu zahájeny, nebo

c)  zničení, ztráty nebo odcizení den, kdy

1. bylo zboží skutečně zničeno, ztraceno nebo odcizeno, nebo

2. byly zničení, ztráta nebo odcizení zjištěny, pokud nelze zjistit, kdy bylo zboží skutečně zničeno, ztraceno nebo odcizeno.

(8) Pokud se na přemístění zboží v režimu skladu nepoužijí odstavce 4 až 7, dnem následujícím po dni uplynutí lhůty pro dodání se považuje toto přemístění zboží za dodání zboží za úplatu a za pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu.

komentář k § 18

V § 18 jsou stanovena pravidla pro zvláštní režim dodání a pořízení zboží s použitím přemístění zboží v režimu skladu uvnitř území Evropské unie, tj. zkráceně režim skladu. Tento zvláštní režim byl v řadě členských států využíván i dříve, ale nebyl do 1. 1. 2020 jednotně upraven ve směrnici o DPH, a proto nebyl v některých členských státech využíván a v členských státech, kde využíván byl, nebyl jednotně upraven.

Tento zvláštní režim označovaný z angličtiny „call-off-stock“ byl využíván i v České republice, ale nebyl v zákoně o DPH do 1. 9. 2020 jasně a jednoznačně upraven. Režim skladu (call-off stock) představuje systém, kdy dodavatel přemístí zboží do jiného členského státu za účelem následného dodání předem známému odběrateli, tj. bez toho, že by se zatím převádělo vlastnické právo ke zboží. Pokud by se na tento způsob dodání zboží do jiného členského státu měla aplikovat obecně platná pravidla, znamenalo by to uskutečnění dvou navazujících plnění.

Prvním plněním by bylo přemístění zboží do jiného členského státu spojené s povinností přiznat daň v členském státě, kam bylo zboží přemístěno jako při pořízení zboží z jiného členského státu. Prodávajícímu by v této souvislosti vznikla registrační povinnost v členském státě, do něhož zboží za účelem jeho následného prodeje přemístil. Druhým plněním by bylo následné dodání zboží kupujícímu. Za splnění stanovených podmínek se přemístění zboží v režimu skladu nepovažuje za přemístění zboží, a proto prodávajícímu nevzniká povinnost zaregistrovat se a přiznávat daň v členském státě, kam bylo zboží v tomto zvláštním režimu přepraveno.

V odstavci 1 je v souladu se směrnicí o DPH stanoveno, že přemístěním zboží v režimu skladu se pro účely DPH rozumí přemístění zboží prodávajícím za účelem následného dodání tohoto zboží kupujícímu v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy tohoto zboží, a to za splnění stanovených podmínek. První podmínkou je že v době zahájení odeslání nebo přepravy tohoto zboží musí prodávající znát daňové identifikační číslo (DIČ) kupujícího vydané členským státem ukončení odeslání nebo přepravy zboží a může prokázat, že zboží bude následně dodáno kupujícímu na základě ujednání mezi kupujícím a prodávajícím. Navazující podmínkou je, že prodávající uvede přemístění tohoto zboží v evidenci pro účely DPH. Jaké údaje musí být v této evidence uvedeny je vysvětleno v dalším textu v komentáři k § 100a. Dále je prodávající povinen uvést DIČ kupujícího vydané členským státem ukončení odeslání nebo přepravy zboží v souhrnném hlášení. Pravidla pro vykazování přemístění zboží v souhrnném hlášení ze strany plátce jako prodávajícího jsou vysvětlena v komentáři k § 102, který upravuje pravidla pro podávání souhrnných hlášení.

V odstavci 2 jsou definovány subjekty, které se dodání a pořízení zboží s použitím přemístění zboží v režimu skladu účastní. Prodávajícím se pro účely režimu skladu rozumí podle písmene a) osoba registrovaná k dani v členském státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží uskutečňující přemístění zboží v režimu skladu, která nemá v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží sídlo nebo provozovnu.

Prakticky to znamená, že režim skladu by nemohl využít např. prodávající, který by měl sídlo v členském státě, odkud je zboží přepraveno a v členském státě, kde bude ukončena jeho přeprava, by měl provozovnu. Kupujícím se pro účely režimu skladu rozumí podle písmene b) osoba registrovaná k dani v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy tohoto zboží, na kterou má být podle předchozího odstavce 1 následně převedeno právo nakládat se zbožím jako vlastník.

Z odstavce 3 vyplývá základní princip zvláštního režimu skladu. Při splnění stanovených podmínek není přemístění zboží v režimu skladu do jiného členského státu považováno za uskutečněné plnění, jak vyplývá z tohoto odstavce, a proto nevznikne prodávajícímu povinnost přiznat daň jako při pořízení zboží při jeho přemístění a následném dodání zboží předem známému kupujícímu. Dojde-li ve stanovené lhůtě pro dodání k převodu vlastnického práva na kupujícího, má se za to, že prodávající uskutečnil dodání zboží do jiného členského státu a že kupující uskutečnil pořízení zboží z jiného členského státu, a to se všemi důsledky z toho vyplývajícími, tj. zejména s povinností kupujícího přiznat daň jako při pořízení zboží z jiného členského státu, jak vyplývá z § 25 zákona o DPH.

Důležité

     Lhůta pro dodání se stanoví v odstavci 4, a to v souladu se směrnicí o DPH v délce 12 měsíců ode dne ukončení odeslání nebo přepravy daného zboží při jeho přemístění v režimu skladu. Běh této lhůty se prakticky počítá od následujícího dne, kdy byla ukončena přeprava či odeslání zboží, tj. zboží bylo umístěno do skladu. Pokud by se tak stalo např. 1. 11. 2022, běh lhůty pro dodání začne běžet od 2. 11. 2022 a skončí 2. 11. 2023.

Pravidla pro vymezené případy změn v podmínkách režimu skladu, jestliže nastanou ve stanovené lhůtě 12 měsíců od umístění zboží do skladu, jsou vymezeny v odstavcích 5 až 7. Dojde-li podle odstavce 5 v uvedené lhůtě pro dodání v délce 12 měsíců k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník prodávajícím na jinou osobu povinnou k dani než původního kupujícího, vznikne povinnost přiznat daň této jiné osobě, a to k datu kdy zboží převezme. Podmínkou tohoto postupu je, že se jedná o osobu registrovanou k dani v členském státě, v němž byla ukončena přeprava přemisťovaného zboží. V České republice se tedy může jednat jak o plátce daně, tak i o identifikovanou osobou. Prodávajícímu je v této souvislosti uložena povinnost provést změnu pořizovatele v evidenci pro účely DPH.

Dojde-li podle odstavce 6 před uplynutím lhůty 12 měsíců pro dodání k vrácení zboží, které bylo přemístěno v režimu skladu, do členského státu, z něhož bylo přepraveno, a nedojde přitom k převodu práva nakládat s tímto zbožím jako vlastník, prodávající jako vlastník zboží uvede toto vrácení zboží v evidenci pro účely DPH. Znamená to tedy, že se má za to, že k přemístění zboží do členského státu kupujícího nedošlo a ani toto vrácení zboží se za přemístění zboží nepovažuje a z vráceného zboží se tedy nebude logicky v zemi kupujícího, který zboží nepřevzal, přiznávat daň.

Z odstavce 7 vyplývá, že přestane-li být před uplynutím lhůty pro dodání plněna některá z podmínek pro přemístění zboží v režimu skladu podle předchozích odstavců 1 nebo 2 zákona o DPH, a nedošlo by ani k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník podle odstavců 4 nebo 5, nebo k vrácení zboží podle odstavce 6, považuje se přemístění zboží v režimu skladu za dodání zboží za úplatu a za pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu v okamžiku, ve kterém daná podmínka přestane být plněna. Prakticky to znamená, že prodávajícím vznikne v tomto okamžiku povinnost přiznat daň jako pří přemístění zboží v členském státě, do něhož bylo zboží přepraveno. Aplikace výše uvedeného postupu přichází podle tohoto odstavce 7 v úvahu ve 3 případech uvedených v písmenech a) až c).

a)  Dojde-li podle písmene a) k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník prodávajícím na jinou osobu než kupujícího nebo osobu povinnou k dani podle odstavce 5. Prakticky by se jednalo o situaci, kdy by prodávající prodal zboží v členském státě, do něhož bylo zboží v režimu skladu přepraveno zákazníkovi, který by bylo osobou nepovinnou k dani, tj. např. občanovi. Prodávajícímu by vznikla jednak povinnost přiznat daň jako při přemístění zboží a návazně povinnost přiznat daň při dodání zboží zákazníkovi.

b)  Dojde-li podle písmene b) k odeslání nebo přepravě zboží do členského státu odlišného od členského státu, z něhož bylo toto zboží původně přepraveno nebo odesláno. Prakticky by se jednalo např. o situaci, kdy by prodávající dodal zboží z členského státu, do něhož bylo původně přepraveno (např. Česká republika) do odlišného členského státu (např. na Slovensko). Prodávajícímu by vznikla jednak povinnost přiznat daň jako při přemístění zboží a návazně povinnost přiznat dodání zboží do jiného členského státu v daňovém přiznání a v souhrnném hlášení v České republice.

c)  Dojde-li podle písmene c) ke zničení, ztrátě nebo odcizení zboží, bude se chybějící zboží považovat za přemístěné do členského státu, kam bylo přepraveno. Prodávajícímu tedy vznikne povinnost přiznat daň jako při přemístění zboží. Podle informace GFŘ není přemístěním zboží ztráta zboží malého rozsahu v režimu skladu, pokud se jedná o ztráty vyplývající ze skutečné povahy zboží, z nepředvídatelných okolností, nebo z povolení či pokynů příslušných orgánů. Za ztráty zboží malého rozsahu se považují ztráty nižší 5 % z hlediska hodnoty nebo množství celkového stavu zásob ke dni, kdy bylo zboží skutečně odstraněno nebo zničeno, nebo nelze-li tento den určit, ke dní zjištění zničení nebo ztráty zboží.

Jestliže podle odstavce 8 uplyne lhůta pro dodání stanovená v odstavci 4 zákona o DPH v délce 12 měsíců, dnem následujícím po dni uplynutí této lhůty pro dodání se bude považovat toto přemístění zboží za dodání zboží za úplatu a za pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu.

Prakticky to znamená, že prodávajícím vznikne povinnost přiznat daň jako při přemístění zboží a zaregistrovat se k DPH v členském státě, do něhož bylo zboží přepraveno. Pokud by bylo zboží umístěno do skladu např. 1. 11. 2022, běh lhůty pro dodání začne běžet od 2. 11. 2023, dnem následujícím po dni uplynutí této lhůty 12 měsíců pro dodání by byl 3. 11. 2023.

§ 19

Dodání a pořízení nových dopravních prostředků uvnitř území
Evropské unie

(1) Plátce, který dodává za úplatu nový dopravní prostředek do jiného členského státu osobě registrované k dani v jiném členském státě, uskutečňuje plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně.

(2) Dnem prvního uvedení do provozu se u nových dopravních prostředků lodí a letadel rozumí den dodání výrobcem prvnímu kupujícímu nebo vlastníkovi nebo první den, kdy kupující nebo vlastník je oprávněn s dopravním prostředkem nakládat, a to ten den, který nastane dříve, nebo den, kdy byl dopravní prostředek výrobcem použit pro předváděcí účely. Za den prvního uvedení do provozu u pozemních motorových vozidel se považuje den, kdy bylo vozidlo registrováno k provozu ve státu výrobce, nebo den, kdy nastala povinnost toto vozidlo ve státu výrobce registrovat, a to ten den, který nastane dříve. Pokud není povinnost vozidlo registrovat ve státu výrobce, je dnem prvního uvedení do provozu den, kdy bylo vozidlo odvezeno kupujícím nebo jeho vlastníkem, nebo den dodání kupujícímu nebo jeho vlastníkovi nebo den, kdy kupující nebo vlastník s ním mohl nakládat, a to ten den, který nastane dříve, nebo den, kdy pozemní motorové vozidlo bylo použito pro předváděcí účely. Jestliže není den prvního uvedení do provozu takto stanoven, považuje se za den prvního uvedení do provozu den, kdy byl vystaven doklad o prodeji.

(3) Plátce, který pořizuje za úplatu nový dopravní prostředek od osoby registrované k dani v jiném členském státě, uskutečňuje pořízení zboží z jiného členského státu.

(4) Plátce, který dodává za úplatu nový dopravní prostředek do jiného členského státu osobě, která není osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, uskutečňuje plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně, pokud je nový dopravní prostředek přemístěn do jiného členského státu a plátce společně s pořizovatelem předloží místně příslušnému správci daně hlášení o dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu ve lhůtě pro podání daňového přiznání, ke kterému přiloží kopii vystaveného daňového dokladu. Dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu osobě, která není osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, plátce neuvádí do souhrnného hlášení. Plátce, který pořizuje za úplatu nový dopravní prostředek z jiného členského státu od osoby, která není osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, uskutečňuje také pořízení zboží z jiného členského státu, které je předmětem daně v tuzemsku, a k daňovému přiznání je povinen přiložit hlášení o pořízení nového dopravního prostředku a kopii daňového dokladu, který mu vystavil dodavatel.

(5) Osoba, která není plátcem, a příležitostně dodá nový dopravní prostředek, který je přemístěn do jiného členského státu, se považuje za osobu oprávněnou uplatnit nárok na odpočet daně, kterou zaplatila při nabytí nového dopravního prostředku ve sjednané ceně nebo při dovozu nebo při pořízení z jiného členského státu, a to maximálně do výše daně, kterou by byl povinen odvést plátce, pokud by dodání bylo zdanitelným plněním v tuzemsku. Tato osoba je oprávněna uplatnit nárok na odpočet daně u svého místně příslušného správce daně v daňovém přiznání, ke kterému přiloží kopii daňového dokladu, a s hlášením o dodání nového dopravního prostředku předloží daňové přiznání do 10 dnů ode dne dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu; tuto lhůtu nelze prodloužit. Pokud nárok na odpočet daně neuplatní v tomto daňovém přiznání nebo na požádání správce daně neposkytne informace nutné ke správnému stanovení nároku na odpočet daně, její nárok zaniká.

(6) Osoba, která není plátcem a pořizuje v tuzemsku nový dopravní prostředek z jiného členského státu, je povinna předložit daňové přiznání, ke kterému přiloží kopii daňového dokladu a hlášení o pořízení nového dopravního prostředku do 10 dnů ode dne pořízení nebo ve lhůtě pro podání daňového přiznání, jde-li o identifikovanou osobu; tyto lhůty nelze prodloužit. Na základě tohoto daňového přiznání správce daně vyměří částku daně, kterou je pořizující osoba, která není plátcem, nebo identifikovanou osobou, povinna zaplatit místně příslušnému správci daně do 25 dnů ode dne, kdy jí daň byla vyměřena.

(7) Osoba, která pořizuje nový dopravní prostředek z jiného členského státu, který bude registrován v registru silničních vozidel, může před podáním daňového přiznání podat hlášení o pořízení nového dopravního prostředku a zaplatit zálohu ve výši daně z pořízení nového dopravního prostředku. K hlášení o pořízení nového motorového vozidla je povinna přiložit kopii daňového dokladu, který jí vystavil dodavatel z jiného členského státu. Zaplacení zálohy správce daně na žádost pořizovatele potvrdí.

(8) Při dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu musí být na daňovém dokladu uveden údaj, že se jedná o nový dopravní prostředek, a údaje tuto skutečnost potvrzující.

komentář k § 19

V § 19 jsou stanovena specifická pravidla pro uplatňování DPH ve vazbě na předpisy EU pro dodání a pořízení tzv. nových dopravních prostředků, které jsou vymezeny mezi základními pojmy v § 4 odst. 4 písm. b), a to při jejich dodání a pořízení uvnitř území Evropské unie.

Podle odstavce 1 platí obecná zásada, že plátce, který dodává za úplatu nový dopravní prostředek do jiného členského státu osobě registrované k dani v jiném členském státě, uskutečňuje plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně.

V odstavci 2 se ve vazbě na vymezení nových dopravních prostředků stanoví, který den se považuje za den prvního uvedení do provozu, který je rozhodným dnem, od kterého se počítá stanovená lhůta 3 nebo 6 měsíců uvedená v základních pojmech v § 4 odst. 3 písm. b) pro vymezení nového dopravního prostředku.

Z odstavce 3 vyplývá, že pořízení nového dopravního prostředku plátcem od osoby registrované v jiném členském státě je standardně pořízením zboží, které je předmětem daně.

     Dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu

V odstavci 4 jsou stanoveny podmínky pro osvobození od daně při dodání nového dopravního prostředku plátcem osobě, která není osobou registrovanou k dani v jiném členském státě. Na straně plátce je toto dodání plněním osvobozeným od daně, pokud je nový dopravní prostředek předmětem daně v zemi zákazníka. Pokud je nový dopravní prostředek přemístěn do jiného členského státu, je plátce povinen společně s pořizovatelem předložit místně příslušnému správci daně hlášení o do­dání nového dopravního prostředku do jiného členského státu na předepsaném tiskopisu ve lhůtě pro podání daňového přiznání. Toto hlášení nelze podat v elektronické podobě.

K tomuto hlášení musí přiložit kopii vystaveného daňového dokladu. Dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu osobě, která není osobou registrovanou k dani, plátce neuvádí do souhrnného hlášení. V daňovém přiznání vykazuje plátce toto dodání ve zvláštním řádku č. 23.

     Pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu

Plátce, který naopak pořizuje za úplatu nový dopravní prostředek z jiného členského státu od osoby, která není osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, uskutečňuje také pořízení zboží z jiného členského státu, které je předmětem daně v tuzemsku, a k daňovému přiznání je povinen navíc přiložit hlášení o pořízení nového dopravního prostředku na předepsaném tiskopisu a kopii daňového dokladu, který mu vystavil dodavatel z jiného členského státu. V daňovém přiznání vykazuje plátce toto pořízení ve zvláštním řádku č. 9 a také v části A.2 kontrolního hlášení.

V odstavci 5 jsou stanoveny podmínky pro uplatnění odpočtu daně pro osobu, která není plátcem, která příležitostně dodá nový dopravní prostředek z tuzemska do jiného členského státu. V tomto případě si může i tento neplátce uplatnit nárok na odpočet daně zaplacené v kupní ceně, nebo zaplacené při dovozu nebo při pořízení tohoto dopravního prostředku.

Důležité

     Tento neplátce je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně u svého místně příslušného správce daně v daňovém přiznání v ř. 65, ke kterému přiloží kopii daňového dokladu, a s hlášením o dodání nového dopravního prostředku předloží daňové přiznání do 10 dnů ode dne dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu. Tuto lhůtu nelze prodloužit.

V odstavci 6 se stanoví povinnost zaplatit daň při pořízení nového dopravního prostředku pro osobu, která není plátcem. Neplátce, který pořizuje v tuzemsku nový dopravní prostředek z jiného členského státu, který bude registrován k provozu v tuzemsku, je povinen předložit daňové přiznání, ke kterému přiloží kopii daňového dokladu, hlášení o po­řízení nového dopravního prostředku do 10 dnů ode dne pořízení. Také tuto lhůtu nelze prodloužit. Na základě tohoto daňového přiznání, kde přizná neplátce příslušnou částku daně v ř. 64, mu místně příslušný finanční úřad vyměří částku daně, kterou je pořizující osoba, která není plátcem nebo identifikovanou osobou, povinna zaplatit do 25 dnů ode dne, kdy ji daň byla vyměřena. Pro plátce a identifikované osobu je stanovena splatnost daně podle obecných pravidel, tj. do 25 dnů po skončení zdaňovací období, tedy ve lhůtě pro podání daňového přiznání.

Podle odstavce 7 může osoba, která pořizuje nový dopravní prostředek, před podáním daňového přiznání podat hlášení o pořízení nového dopravního prostředku a zaplatit zálohu ve výši daně z pořízení nového dopravního prostředku, kterou vypořádá v následně podaném daňovém přiznání v ř. 64, aby nemusel s přihlášením vozidla čekat až na vyměření daně finančním úřadem. Zaplacení zálohy správce daně na žádost pořizovatele potvrdí, aby toto potvrzení mohlo být předloženo při registraci vozidla.

Podle odstavce 8 musí být v souladu se směrnicí o DPH při dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu na daňovém dokladu uveden údaj, že se jedná o nový dopravní prostředek, a údaje tuto skutečnost potvrzující.

§ 20

Dovoz zboží

(1) Dovozem zboží se pro účely tohoto zákona rozumí vstup zboží z třetí země na území Evropské unie.

(2) Za dovoz zboží se považuje pro účely tohoto zákona vstup zboží na území Evropské unie z území podle § 3 odst. 2. U dovozu tohoto zboží postupuje celní úřad tak, jako by se jednalo o dovoz zboží ze třetí země.

komentář k § 20

V § 20 je vymezeno, co se pro účely DPH rozumí dovozem zboží. Podle odstavce 1 se dovozem zboží pro účely zákona o DPH rozumí zejména vstup zboží z třetí země na území Evropské unie. Daň se přitom vybere ve vazbě na místo plnění stanovené v § 12, až v zemi, kde je zboží propuštěno do příslušného režimu, v němž vzniká povinnost přiznat daň při dovozu.

Podle odstavce 2 se za dovoz zboží považuje také vstup zboží na území Evropské unie z území vymezených v § 3 odst. 2 zákona o DPH. U dovozu zboží z uvedených území postupují celní úřady tak, jako by se jednalo o dovoz zboží ze třetí země mimo EU.

Díl 4

Uskutečnění plnění a vznik povinnosti daň přiznat nebo zaplatit

§ 20a

Vznik povinnosti přiznat daň při dodání zboží a poskytnutí služby

(1) Povinnost přiznat daň při dodání zboží nebo poskytnutí služby vzniká ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

(2) Je-li před uskutečněním zdanitelného plnění přijata úplata, vzniká povinnost přiznat daň z přijaté částky ke dni přijetí úplaty. To neplatí, není-li zdanitelné plnění ke dni přijetí úplaty známo dostatečně určitě.

(3) Dodání zboží nebo poskytnutí služby je pro účely tohoto zákona známo dostatečně určitě, jsou-li známy alespoň tyto údaje:

a)  zboží, které má být dodáno, nebo služba, která má být poskytnuta,

b)  sazba daně v případě zdanitelného plnění a

c)  místo plnění.

komentář k 20a

V § 20a je vymezen vznik povinnosti přiznat daň při dodání zboží a poskytnutí služby. Podle odstavce 1 vzniká obecně povinnost přiznat daň při dodání zboží nebo poskytnutí služby ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, který je vymezen v navazujícím § 21 zákona o DPH.

Z odstavce 2 vyplývá, že je-li před uskutečněním zdanitelného plnění přijata úplata, vzniká povinnost přiznat daň z takto přijaté částky ke dni jejího přijetí. Tato povinnost však neplatí, není-li zdanitelné plnění ke dni přijetí úplaty známo dostatečně určitě.

Jedná se prakticky o promítnutí judikatury Soudního dvora EU, podle níž vzniká povinnost přiznat daň ze zálohové platby poskytnuté před uskutečněním plnění pouze, pokud jsou k okamžiku zaplacení zálohy známy veškeré relevantní znaky uskutečnění zdanitelného plnění, tj. budoucího dodání zboží nebo poskytnutí služby.

Podle odstavce 3 je zdanitelné plnění známo dostatečně určitě, je-li alespoň známo, jaké zboží má být dodáno, nebo jaká služba má být poskytnuta, sazba daně a místo plnění. Nejsou-li tyto skutečnosti plátci známy, nepřiznává prakticky z přijaté úplaty, kterou lze uhradit různé zboží či služby, plátce daň okamžitě k datu přijetí úplaty, ale až v okamžiku uskutečnění zdanitelného plnění. Pokud např. plátce přijme tzv. nespecifikovanou zálohu, z níž může být uhrazeno zboží v různých sazbách daně, ke dni přijetí této zálohy mu z takto přijaté částky povinnost přiznat daň nevznikne.

§ 21

Uskutečnění zdanitelného plnění při dodání
zboží a poskytnutí služby

(1) Při dodání zboží se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné

a)  dnem dodání podle § 13 odst. 1,

b)  dnem příklepu při vydražení zboží ve veřejné dražbě podle zvláštního právního předpisu¹⁶), nebo

c)  dnem přenechání zboží k užívání podle § 13 odst. 3 písm. c).

(2) Při dodání nemovité věci se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem předání nemovité věci nabyvateli do užívání nebo dnem doručení vyrozumění, ve kterém je uveden den zápisu změny vlastnického práva, a to tím dnem, který nastane dříve. Při přenechání nemovité věci k užívání podle § 13 odst. 3 písm. c) se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem přenechání nemovité věci k užívání.

(3) Při poskytnutí služby se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem jejího poskytnutí nebo dnem vystavení daňového dokladu s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáře nebo dokladu na přijatou úplatu, a to tím dnem, který nastane dříve.

(4) Zdanitelné plnění se považuje za uskutečněné

a)  dnem převzetí díla nebo jeho dílčí části při zdanitelném plnění uskutečněném podle smlouvy o dílo,

b)  dnem odečtu z měřicího zařízení, popřípadě dnem zjištění skutečné spotřeby při dodání tepla, chladu, elektřiny, plynu, vody, odstranění odpadních vod a telekomunikační služby, při přepravě a distribuci plynu nebo při přenosu a distribuci elektřiny,

c)  dnem zjištění skutečné výše částky za službu poskytovanou v přímé souvislosti s nájmem nemovité věci, která byla v souvislosti s tímto nájmem přijata, pokud se nejedná o službu podle písmene b),

d)  dnem použití majetku nebo využití služby při použití hmotného majetku nebo poskytnutí služby pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce,

e)  dnem uvedení do stavu způsobilého k užívání⁷⁴) při plnění vymezeném v § 13 odst. 4 písm. b),

f)  dnem, ke kterému dochází k pozbytí vlastnického práva k nepeněžitému vkladu, popřípadě jiných práv k tomuto vkladu, při vložení majetkového vkladu v nepeněžité podobě, s výjimkou nemovité věci, kdy se postupuje podle odstavce 2,

g)  dnem, ke kterému dochází k pozbytí vlastnického práva, popřípadě jiných práv k vydávanému majetku, při vydání vypořádacího podílu na obchodní korporaci nebo podílu na likvidačním zůstatku, s výjimkou nemovité věci, kdy se postupuje podle odstavce 2,

h)  dnem dodání třetí osobě, a to jak u komitenta, tak u komisionáře, popřípadě dnem dodání třetí osobou, při dodání zboží na základě komisionářské smlouvy nebo smlouvy obdobného typu,

i)  dnem poskytnutí služby třetí osobě, a to jak u komitenta, tak u komisionáře, popřípadě dnem poskytnutí služby třetí osobou, při poskytnutí služby na základě komisionářské smlouvy nebo smlouvy obdobného typu,

j)  dnem převodu jednoúčelového poukazu, nebo

k)  dnem přijetí úplaty určeným podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e), v případě

1. dodání zboží podle § 13a,

2. prodeje dovezeného zboží na dálku, na který je použit dovozní režim zvláštního režimu jednoho správního místa.

(5) Zdanitelné plnění uskutečňované prostřednictvím prodejních automatů, popřípadě jiných obdobných přístrojů uváděných do chodu mincemi, bankovkami, známkami nebo jinými platebními prostředky nahrazujícími peníze, a v případech, kdy se úplata za zdanitelná plnění uskutečňuje platebními prostředky nahrazujícími peníze, se považuje za uskutečněné dnem, kdy plátce vyjme peníze nebo platební prostředky nahrazující peníze z přístroje nebo jiným způsobem zjistí výši obratu.

(6) U zdanitelného plnění podle § 13 odst. 4 písm. e) vzniká povinnost přiznat daň ke dni jeho uskutečnění. Zdanitelné plnění podle § 13 odst. 4 písm. e) se považuje za uskutečněné k poslednímu dni účetního období daného plátce nebo k poslednímu dni kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví.

(7) Dílčím plněním se rozumí zdanitelné plnění, které se podle smlouvy uskutečňuje ve sjednaném rozsahu a ve sjednaných lhůtách a nejedná se přitom o celkové plnění, na které je uzavřena smlouva. Dílčí plnění se považuje za uskutečněné dnem uvedeným ve smlouvě. U dílčích plnění uskutečněných podle smlouvy o dílo se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné i dnem podle odstavce 4 písm. a), a dnem uskutečnění zdanitelného plnění je ten den, který nastane dříve.

(8) Je-li poskytováno zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku po dobu delší než 12 měsíců, považuje se zdanitelné plnění za uskutečněné nejpozději posledním dnem každého kalendářního roku následujícího po kalendářním roce, ve kterém bylo poskytování tohoto plnění započato; to neplatí

a)  pro kalendářní rok, v němž došlo k přijetí úplaty, ze které plátci vznikla povinnost přiznat daň,

b)  v případech podle odstavce 4 písm. b) nebo k), nebo

c)  v případě služby, která je poskytována na základě zákona nebo na základě rozhodnutí orgánu veřejné moci třetí osobě, pokud úplatu za poskytnutí této služby hradí stát nebo jde-li o službu spočívající ve výkonu funkce insolvenčního správce podle ustanovení zákona č. 182/2006 Sb., insolvenční zákon, ve znění pozdějších předpisů.

(9) Pro stanovení dne uskutečnění plnění u plnění osvobozených od daně platí odstavce 1 až 8 obdobně. U nájmu nemovité věci osvobozeného od daně bez nároku na odpočet daně se považuje plnění za uskutečněné nejpozději posledním dnem každého kalendářního roku.

komentář k § 21

V § 21 jsou stanovena pravidla pro stanovení dne uskutečnění zdanitelného plnění, jako jednoho z klíčových okamžiků, k němuž vzniká v návaznosti na předchozí § 20a povinnost přiznat daň na výstupu.

     Dodání zboží

Pravidla pro stanovení dne uskutečnění zdanitelného plnění při dodání zboží jsou stanovena v odstavci 1.

Podle písmene a) se při prodeji zboží považuje zdanitelné plnění za uskutečněné dnem dodání zboží podle § 13 odst. 1, tj. dnem převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník. Při dodání zboží je pro stanovení dne uskutečnění zdanitelného plnění určující vždy okamžik převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník a okamžik převodu vlastnického práva z právního hlediska není v zásadě rozhodující.

Speciální postup podle písmene b) platí pro vydražené zboží ve veřejné dražbě, kdy se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem příklepu.

Podle písmene c) se stanoví den uskutečnění zdanitelného plnění ve vazbě na § 13 odst. 3 písm. c), tj. pro tzv. finanční leasing. Podle tohoto písmene se zdanitelné plně­ní považuje za uskutečněné dnem přenechání zboží k užívání. Z toho vyplývá, že u takovéhoto typu leasingové operace musí být daň na výstupu přiznávána jednorázově k výše uvedenému okamžiku, a nikoliv postupně ve vazbě na jednotlivé splátky nájemného.

     Dodání nemovité věci

Při dodání nemovité věci se podle odstavce 2 zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem předání nemovité věci nabyvateli do užívání nebo dnem doručení vyrozumění, ve kterém je uveden den zápisu změny vlastnického práva, a to tím dnem, který nastane dříve.

V případě finančního leasingu nemovité věci ve smyslu § 13 odst. 3 písm. c) se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem přenechání nemovité věci k užívání.

     Poskytnutí služby

V odstavci 3 se stanoví den uskutečnění zdanitelného plnění při poskytování služeb. Podle tohoto odstavce je možno vázat uskutečnění zdanitelného plnění při poskytování služeb na den poskytnutí služby nebo také na vystavení daňového dokladu, pokud je vystaven před datem poskytnutí služby, a to s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáře či dokladu na přijatou úplatu.

V odstavci 4 se stanoví den uskutečnění zdanitelného plnění v ostatních případech. V případě zdanitelných plnění podle smlouvy o dílo se podle písmene a) zdanitelné plnění považuje nadále za uskutečněné dnem převzetí díla nebo jeho dílčí části.

V případě dílčích plnění podle smlouvy o dílo je možno vázat den uskutečnění zdanitelného plnění jako u ostatních dílčích plnění na den uvedený ve smlouvě ve smyslu § 21 odst. 7 zákona o DPH.

Podle písmene b) je specifickým způsobem stanoven den uskutečnění zdanitelného plnění při dodání tepla, elektřiny, plynu, vody a poskytování telekomunikačních služeb a také při přepravě a distribuci plynu nebo při přenosu a distribuci elektřiny. Vzhledem k provozním možnostem dodavatelů těchto médií a poskytovatelů uvedených služeb je výjimečně umožněno vázat den uskutečnění zdanitelného plnění až na odečet z měřicího zařízení nebo na den zjištění skutečné spotřeby. Podle tohoto ustanovení je třeba postupovat i při stanovení dne uskutečnění zdanitelného plnění při přeúčtování výše uvedených plnění.

Podle písmene c) se považuje zdanitelné plnění za uskutečněné dnem zjištění skutečné výše částky za službu poskytovanou v přímé souvislosti s nájmem nemovité věci, která byla v souvislosti s tímto nájmem přijata. Tento postup se uplatní např. při přeúčtování úklidových služeb. Prakticky to znamená, že plátci jako pronajímateli nevznikne povinnost přiznat daň při jejich přeúčtování nájemci okamžitě k datu jejich skutečného poskytnutí, ale až ke dni zjištění jejich skutečné výše např. na základě přijaté faktury od poskytovatele této služby. Tento postup se však neuplatni pro přeúčtování ostatních služeb, např. reklamních, právních, poradenských či účetních.

Podle písmene d) se stanoví den uskutečnění zdanitelného plnění v návaznosti na § 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH, podle něhož je zdanitelným plněním za stanovených podmínek uvedení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do užívání. Zdanitelné plnění se v tomto případě považuje logicky za uskutečnění ke dni uvedení předmětného dlouhodobého majetku do užívání.

V případě plnění podle komisionářské smlouvy nebo smlouvy obdobného typu se považuje zdanitelné plnění za uskutečněné dnem dodání zboží nebo poskytnutím služby třetí osobě, a to jak u komitenta, tak i u komisionáře.

V dalších písmenech tohoto odstavce je vymezeno, kdy se považuje zdanitelné plnění za uskutečněné, např. při pozbytí vlastnického práva k nepeněžitému vkladu, při vydání vypořádacího podílu na obchodní korporaci a při dodání zboží a poskytnutí služby prostřednictvím komisionáře.

Podle písmene j) se považuje zdanitelné plnění v návaznosti na § 15b zákona o DPH za uskutečněné dnem převodu jednoúčelového poukazu.

Podle písmene k), které bylo doplněno od 1. 10. 2021, se považuje zdanitelné plnění v návaznosti na nový § 13a, tj. při dodání zboží usnadněném provozovatelem elektronického rozhraní a při prodeji dovezeného zboží na dálku, při němž je použit zvláštní režim jednoho správního místa, za uskutečněné vždy dnem přijetí úplaty, a to bez ohledu na to, kdy dojde fakticky k převzetí zboží. Okamžikem přijetí úplaty by měl být chápán ve smyslu prováděcího nařízení ke směrnici o DPH okamžik, kdy byly potvrzení platby, zpráva o povolení platby nebo závazek příjemce týkající se platby obdrženy dodavatelem, který prodává zboží prostřednictvím elektronického rozhraní nebo jeho jménem, bez ohledu na to, kdy došlo ke skutečnému vyplacení peněžních prostředků, podle toho, který okamžik nastane dříve.

     Prodej zboží automaty

V odstavci 5 je stanoven den uskutečnění zdanitelného plnění u zdanitelných plnění uskutečněných prostřednictvím automatů, např. prodej jízdenek, nápojů, cukrovinek, kdy nelze prokazatelně zjistit ani den dodání zboží či poskytnutí služby, ani okamžik přijetí úplaty.

Důležité

     Zdanitelné plnění se v těchto případech považuje za uskutečněné dnem, kdy plátce daně vyjmutím peněz, nebo známek nahrazujících peníze z přístroje nebo jiným způsobem zjistí výši obratu.

V odstavci 6 se stanoví den uskutečnění zdanitelného plnění při vypořádání daně ze salda obalového konta vratných obalů.

Zdanitelné plnění se považuje za uskutečněné k poslednímu dni účetního období daného plátce nebo k poslednímu dni kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví. K tomuto datu vzniká povinnost přiznat daň ze základu daně, který je stanoven v § 36 odst. 12 zákona o DPH.

     Dílčí plnění

V odstavci 7 je stanoven postup při stanovení dne uskutečnění zdanitelného plnění v případě tzv. dílčích plnění. Dílčím plněním se přitom rozumí zdanitelné plnění, které se podle smlouvy uskutečňuje ve sjednaném rozsahu a ve sjednaných lhůtách a nejedná se přitom o celkové plnění, na které je uzavřena smlouva. Každé dílčí plnění se považuje za samostatné zdanitelné plnění, které se považuje za uskutečněné dnem uvedeným ve smlouvě. Plátci daně si mohou tyto dny sjednat, jak nejlépe vyhovují předmětu plnění. I v případě dílčích plnění platí zásada, že povinnost přiznat daň na výstupu vzniká ke dni přijetí úplaty, pokud předchází den uskutečnění dílčího zdanitelného plnění, tj. den uvedený ve smlouvě.

     Plnění poskytovaná po dobu delší než 12 měsíců

V odstavci 8 jsou stanovena pravidla pro stanovení dne uskutečnění zdanitelného plnění u tzv. zdanitelných plnění na dlouhodobé bázi, tj. u zdanitelných plnění poskytovaných po dobu delší než 12 měsíců. U těchto zdanitelných plnění s místem plnění v tuzemsku se zdanitelné plnění považuje obecně za uskutečněné nejpozději posledním dnem každého kalendářního roku, tj. k 31. 12. Výjimka platí pro první rok, kdy bylo započato poskytování plnění.

Toto pravidlo neplatí pro zdanitelná plnění, u nichž se stanoví den uskutečnění zdanitelného plnění podle odstavce 4 písm. b), tj. např. při dodání tepla, chladu, elektřiny, plynu či vody. Toto pravidlo se také neuplatní v kalendářním roce, kdy došlo k přijetí úplaty, ze které vznikla plátci povinnost přiznat daň.

Dále se toto pravidlo neuplatní v případě služby, která je poskytována na základě zákona nebo na základě rozhodnutí orgánu veřejné moci třetí osobě, pokud úplatu za poskytnutí této služby hradí stát, tj. např. v případě poskytnutí právní služby advokátem klientovi ex-offo. Od 1. 10. 2021 se toto pravidlo neuplatní ani u zdanitelných plnění, u nichž se stanoví den uskutečnění zdanitelného plnění podle odstavce 4 písm. k), tj. při dodání zboží podle § 13a a při prodeji dovezeného zboží na dálku, při němž je použit zvláštní režim jednoho správního ­místa.

V případě plnění osvobozených od daně se podle odstavce 9 postupuje při stanovení dne uskutečnění těchto plnění pro jejich uvádění do daňového přiznání podle předcházejících odstavců. U osvobozeného nájmu nemovité věci se přitom považuje plnění za uskutečněné nejpozději posledním dnem každého kalendářního roku. Důvodem je zajistit správnost výpočtu koeficientu podle § 76 za příslušný rok.

§ 22

Uskutečnění plnění a povinnost přiznat plnění při dodání zboží do jiného členského
státu osvobozeném od daně

(1) Při dodání zboží do jiného členského státu nebo dodání zboží za úplatu, které je přemístěním zboží plátcem, na která se vztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně, vzniká povinnost přiznat uskutečnění tohoto dodání k patnáctému dni v měsíci, který následuje po měsíci, v němž bylo dodání zboží uskutečněno. Pokud však byl daňový doklad vystaven před patnáctým dnem měsíce, který následuje po měsíci, v němž bylo dodání zboží uskutečněno, je plátce povinen přiznat uskutečnění tohoto dodání ke dni vystavení daňového dokladu.

(2) Dodání zboží za úplatu, které je přemístěním zboží, se považuje za uskutečněné

a)  dnem přemístění zboží do jiného členského státu, nebo

b)  dnem, kterým se toto přemístění stane dodáním zboží za úplatu, pokud se jedná o přemístění zboží, které se považuje za dodání zboží za úplatu až po ukončení jeho odeslání nebo přepravy.

(3) Dodání zboží do jiného členského státu s použitím přemístění zboží v režimu skladu podle § 18 odst. 4 a 5 se považuje za uskutečněné dnem převodu práva nakládat s tímto zbožím jako vlastník na pořizovatele.

komentář k § 22

V § 22 jsou vymezena pravidla pro stanovení dne uskutečnění plnění a vznik povinnosti přiznat daň při dodání zboží do jiného členského státu, které je podle § 64 osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně.

Podle odstavce 1 vzniká při dodání zboží do jiného členského státu, které je osvobozeno od daně, povinnost přiznat uskutečnění tohoto dodání k patnáctému dni v měsíci, který následuje po měsíci, v němž bylo dodání zboží uskutečněno. Pokud však byl daňový doklad vystaven před tímto patnáctým dnem, je plátce povinen přiznat uskutečnění tohoto dodání ke dni vystavení daňového dokladu.

Pokud bylo dodání zboží plátcem uskutečněno např. 30. 11. 2022 a daňový doklad vystaven 8. 12. 2022, vznikla povinnost přiznat toto dodání plátci v přiznání k DPH a v souhrnném hlášení k 8. 12. 2022, tj. v přiznání k DPH a souhrnném hlášení za prosinec 2022. Pokud by plátce opomněl daňový doklad vystavit do 15. 12. 2022, vznikla by povinnost přiznat toto dodání k 15. 12. 2022, jak patnáctému dni v měsíci, který následuje po měsíci, v němž bylo dodání zboží uskutečněno.

Z odstavce 2 vyplývají pravidla pro stanovení dne uskutečnění plnění při přemístění zboží z tuzemska do jiného členského státu, které se považuje za dodání zboží za úplatu. Den uskutečnění plnění se v tomto případě určí obecně podle písmene a), tj. jako den přemístění zboží do jiného členského státu. Podle písmene b) se postupuje v případech, kdy se přemístění zboží stane dodáním zboží za úplatu. Jedná se prakticky o případy vymezené v § 4 odst. 7 a v § 18 odst. 7 a 8 zákona o DPH den, kterým se přemístění zboží stane dodáním zboží za úplatu.

Z odstavce 3 vyplývají specifická pravidla pro stanovení dne uskutečnění plnění při přemístění zboží z tuzemska do jiného členského státu v režimu skladu podle § 18 odst. 4 a 5. V tomto případě se považuje plnění (dodání zboží do jiného členského státu) za uskutečněné až dnem převodu práva nakládat s tímto zbožím jako vlastník na jeho pořizovatele, tj. tato povinnost není vázán na umístění zboží do skladu, ale prakticky až na jeho převzetí kupujícím.

§ 23

Uskutečnění plnění a povinnost přiznat nebo zaplatit daň při dovozu zboží

(1) Zdanitelné plnění je uskutečněno a povinnost přiznat nebo zaplatit daň při dovozu zboží vzniká

a)  propuštěním zboží do celního režimu

1. volného oběhu,

2. dočasného použití s částečným osvobozením od dovozního cla, nebo

3. konečného užití,

b)  nesplněním některé z povinností stanovených v celních předpisech pro

1. vstup zboží, které není zbožím Evropské unie, na území Evropské unie,

2. dočasné uskladnění,

3. celní režim tranzitu,

4. celní režim uskladnění,

5. celní režim dočasného použití s úplným osvobozením od dovozního cla,

6. celní režim zušlechtění, nebo

7. nakládání se zbožím, které není zbožím Evropské unie,

c)  nesplněním podmínky, na jejímž základě může být zboží, které není zbožím Evropské unie, propuštěno do celního režimu, s výjimkou celního režimu konečného užití,

d)  odnětím zboží, které není zbožím Evropské unie, celnímu dohledu, nebo

e)  porušením podmínek stanovených v povolení k použití zvláštního celního režimu.

(2) Bylo-li plátci rozhodnutím celního úřadu zboží propuštěno podle odstavce 1 písm. a), je plátce povinen přiznat daň v daňovém přiznání za zdaňovacím období, ve kterém bylo zboží do příslušného celního režimu propuštěno.

(3) Bylo-li plátci rozhodnutím celního úřadu zboží propuštěno podle odstavce 1 písm. a) bod 2, je plátce povinen přiznat daň ve výši, která by byla vyměřena při propuštění zboží do celního režimu volného oběhu v době dovozu zboží.

(4) Pokud byly porušeny podmínky pro osvobození od daně podle § 71g, je plátce povinen přiznat daň v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém bylo zboží do celního režimu volného oběhu propuštěno.

(5) Bylo-li osobě, která není plátcem, rozhodnutím celního úřadu zboží propuštěno podle odstavce 1 písm. a) bod 2, je tato osoba povinna zaplatit daň ve výši, která by byla vyměřena při propuštění zboží do celního režimu volného oběhu v době dovozu zboží.

(6) Plátce splnil povinnost přiznat daň při dovozu zboží, pokud daň zaplatil celnímu úřadu v souladu s tímto zákonem jako osoba povinná zaplatit daň.

komentář k § 23

V § 23 je vymezeno uskutečnění plnění a vznik povinnosti přiznat nebo zaplatit daň při dovozu zboží.

Podle odstavce 1 je zdanitelné plnění uskutečněno a povinnost přiznat nebo zaplatit daň při dovozu zboží vzniká zejména propuštěním zboží do celního režimu volného oběhu, případně také propuštěním do celního režimu dočasného použití s částečným osvobozením od dovozního cla nebo do celního režimu konečného užití.

Ve vazbě na celní předpisy vzniká povinnost přiznat daň dále nesplněním některé z povinností stanovených v celních předpisech pro vstup zboží, které není zbožím Evropské unie, na území EU a také v dalších případech nezákonného dovozu zboží.

Podle odstavce 2 je plátce povinen při propuštění zboží do celního režimu volného oběhu, dočasného použití s částečným osvobozením od dovozního cla nebo konečného užití, přiznat daň v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém bylo zboží do příslušného celního režimu propuštěno. Daň při dovozu plátce přiznává v ř. 7 nebo 8 přiznání k DPH.

Podle odstavce 3 je plátce povinen při propuštění zboží do celního režimu dočasné použití s částečným osvobozením od dovozního cla přiznat daň ve výši, která by byla vyměřena při propuštění zboží do volného oběhu v době dovozu zboží.

V odstavci 4 se v návaznosti na § 71g stanoví, že v případě porušení podmínek pro osvobození od daně podle tohoto paragrafu je plátce povinen přiznat daň za zdaňovací období, ve kterém mu bylo dovážené zboží propuštěno do celního režimu volného oběhu.

Obdobný postup jako podle odstavce 3 platí podle odstavce 5 v případě propuštění zboží do celního režimu dočasné použití s částečným osvobozením od dovozního cla osobě, která není plátcem, která je nadále povinna zaplatit celnímu úřadu clo i daň při dovozu podle celních předpisů.

V odstavci 6 je řešena situace, kdy osoba, která není dosud registrována jako plátce, doveze zboží a zaplatí daň při dovozu zboží celnímu úřadu.

Pokud se poté zjistí, že tato osoba byla fakticky plátcem již dříve, tj. v okamžiku propuštění zboží, protože např. opomněla podat přihlášku k registraci v souvislosti s překročením limitu obratu, má se za to, že zaplacením daně celnímu úřadu byla splněna povinnost přiznat daň.

§ 24

Uskutečnění zdanitelného plnění a povinnost přiznat daň při dodání zboží
a poskytnutí služby osobou neusazenou
v tuzemsku

(1) Při poskytnutí zdanitelného plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku osobou neusazenou v tuzemsku, je-li osobou povinnou přiznat daň plátce nebo identifikovaná osoba, kterým je dané plnění poskytnuto, vzniká povinnost přiznat daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

(2) Zdanitelné plnění podle odstavce 1 se považuje za uskutečněné

a)  dnem uskutečnění plnění stanoveným podle § 21, nebo

b)  při poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku podle § 9 odst. 1 dnem poskytnutí této služby.

(3) Je-li před uskutečněním zdanitelného plnění podle odstavce 1 poskytnuta úplata, vzniká povinnost přiznat daň z poskytnuté částky ke dni poskytnutí úplaty. To neplatí, není-li zdanitelné plnění ke dni poskytnutí úplaty známo dostatečně určitě.

(4) Je-li poskytováno zdanitelné plnění podle odstavce 1 po dobu delší než 12 měsíců a během tohoto období nedojde k poskytnutí úplaty s povinností přiznat daň, považuje se plnění za uskutečněné posledním dnem každého kalendářního roku, pokud se jedná o

a)  poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku podle § 9 odst. 1,

b)  dodání zboží s instalací nebo montáží,

c)  dodání zboží soustavami nebo sítěmi.

komentář k § 24

V § 24 je vymezen den uskutečnění zdanitelného plnění a povinnost přiznat daň při poskytnutí služby osobou neusazenou v tuzemsku.

Podle odstavce 1 vzniká plátci nebo identifikované osobě povinnost přiznat daň z přijatých zdanitelných plnění s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku obecně ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Podle odstavce 2 se zdanitelné plnění podle odstavce 1 považuje za uskutečněné dnem uskutečnění plnění podle § 21 zákona o DPH.

Při poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku podle základního pravidla, tj. podle § 9 odst. 1 se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné vždy dnem poskytnutí služby, tj. u těchto služeb nelze pro účely § 24 vázat den uskutečnění zdanitelného plnění na den vystavení daňového dokladu.

Z odstavce 3 vyplývá, že je-li před uskutečněním zdanitelného plnění poskytnuta úplata, povinnost přiznat daň z ní vzniká okamžitě k datu jejího poskytnutí. Tato povinnosti nevzniká, není-li k datu poskytnutí úplaty zdanitelné plnění známo dostatečně určitě.

Podle odstavce 4 při poskytnutí zdanitelného plnění, která je poskytována po dobu delší než 12 měsíců a během tohoto období nedojde k poskytnutí úplaty, se považuje plnění za uskutečněné nejpozději posledním dnem každého kalendářního roku, tj. prakticky minimálně jednou ročně, nejpozději k 31. 12. příslušného roku, by měla být u takovýchto služeb podle § 9 odst. 1 zákona o DPH a specifických dodání zboží poskytovaných na dlouhodobé bázi vypořádána daň.

§ 24a

Uskutečnění plnění a povinnost přiznat plnění při dodání zboží a poskytnutí služby
s místem plnění mimo tuzemsko

(1) Při poskytnutí služby nebo dodání zboží s místem plnění mimo tuzemsko vzniká povinnost přiznat plnění ke dni uskutečnění tohoto plnění, pokud se jedná o

a)  poskytnutí služby,

b)  dodání zboží s instalací nebo montáží,

c)  dodání zboží soustavami nebo sítěmi.

(2) Plnění podle odstavce 1 se považuje za uskutečněné dnem

a)  uskutečnění plnění stanoveným podle § 21,

b)  poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko podle § 9 odst. 1, na které se vztahuje povinnost podat souhrnné hlášení.

(3) Je-li před uskutečněním plnění, u něhož vznikla povinnost přiznat plnění, přijata úplata, vzniká povinnost přiznat plnění z přijaté částky ke dni přijetí úplaty. To neplatí, není-li plnění ke dni přijetí úplaty známo dostatečně určitě.

(4) Je-li poskytováno plnění s místem plnění mimo tuzemsko po dobu delší než 12 měsíců a během tohoto období nedojde k přijetí úplaty s povinností přiznat plnění, považuje se plnění za uskutečněné posledním dnem každého kalendářního roku, pokud se jedná o

a)  poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko podle § 9 odst. 1, na které se vztahuje povinnost podat souhrnné hlášení,

b)  dodání zboží s instalací nebo montáží,

c)  dodání zboží soustavami nebo sítěmi.

komentář k § 24a

V § 24a je vymezen postup plátce při přiznávání poskytnutí služeb a specifických dodání zboží s místem plnění mimo tuzemsko, z nichž mu nevzniká povinnost přiznávat daň na výstupu podle zákona o DPH platného pro Českou republiku, ale je povinen je přiznat v daňovém přiznání a případně také v souhrnném hlášení.

Podle odstavce 1 má plátce při poskytnutí služby, dodání zboží s instalací či montáží nebo soustavami či sítěmi s místem plnění mimo tuzemsko povinnost přiznat toto plnění obecně ke dni jeho uskutečnění. Podle odstavce 2 se považuje plnění podle odstavce 1 za uskutečněné obecně dnem uskutečnění plnění podle § 21 zákona o DPH.

Při poskytnutí služby podle § 9 odst. 1 s místem plnění mimo tuzemsko, na které se vztahuje povinnost podat souhrnné hlášení, se plnění považuje za uskutečněné vždy dnem poskytnutí služby, tj. u těchto služeb nelze pro účely § 24a vázat den uskutečnění plnění na den vystavení daňového dokladu.

Podle odstavce 3 je-li před uskutečněním plnění přijata úplata, povinnost přiznat tuto úplatu vzniká okamžitě k datu jejího přijetí. Tato povinnosti nevzniká, není-li k datu přijetí úplaty zdanitelné plnění známo dostatečně určitě.

Podle odstavce 4 se při poskytnutí vymezených plnění považuje plnění za uskutečněné nejpozději posledním dnem kalendářního roku, pokud je plnění k tomuto dni poskytována alespoň po dobu 12 kalendářních měsíců a během této doby nedošlo k přijetí úplaty, tj. prakticky minimálně jednou ročně, nejpozději k 31. 12. příslušného roku, by měla být uvedená plnění uvedena v přiznání k DPH, případně také v souhrnném hlášení.

§ 25

Uskutečnění zdanitelného plnění a povinnost přiznat daň při pořízení zboží
z jiného členského státu

(1) Při pořízení zboží z jiného členského státu s místem plnění v tuzemsku vzniká plátci nebo identifikované osobě povinnost přiznat daň k patnáctému dni v měsíci, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno. Pokud však byl daňový doklad vystaven před patnáctým dnem měsíce, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno, vzniká plátci nebo osobě identifikované k dani povinnost přiznat daň ke dni vystavení daňového dokladu.

(2) Pořízení zboží z jiného členského státu se považuje za uskutečněné dnem, ke kterému by bylo uskutečněno zdanitelné plnění při dodání zboží podle § 21. Pořízení zboží z jiného členského státu podle § 16 odst. 3 a § 18 odst. 4, 5, 7 a 8 se však považuje za uskutečněné dnem, ke kterému by bylo uskutečněno takové plnění při dodání zboží do jiného členského státu podle § 22.

komentář k § 25

V § 25 je vymezen den uskutečnění zdanitelného plnění a povinnost přiznat daň při pořízení zboží z jiného členského státu.

Podle odstavce 1 vzniká plátci nebo identifikované osobě povinnost přiznat daň při pořízení zboží z jiného členského státu k patnáctému dni následujícího měsíce, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno. Pokud byl daňový doklad vystaven před tímto patnáctým dnem měsíce, vzniká plátci nebo identifikované osobě povinnost přiznat daň ke dni vystavení daňového dokladu.

Podle odstavce 2 se považuje standardní pořízení zboží z jiného členského státu za uskutečněné dnem dodání ve smyslu § 21, tj. dnem, kdy pořizovatel nabývá práva nakládat se zbožím jako vlastník. Specifické pořízení zboží z jiného členského státu podle § 16 odst. 3 a podle § 18 odst. 4, 5, 7 a 8 se považuje za uskutečněné dnem, ke kterému by bylo uskutečněno takové plnění při dodání zboží do jiného členského státu podle § 22 zákona o DPH. V případě standardního přemístění zboží je tímto dnem den přemístění zboží a v případě přemístění v režimu skladu den, kdy kupující nabyde práva nakládat se zbožím jako vlastník, tj., prakticky den převzetí zboží kupujícím.

Díl 5

Daňové doklady

Oddíl 1

Obecná ustanovení o daňových
dokladech

§ 26

Daňový doklad

(1) Daňovým dokladem je písemnost, která splňuje podmínky stanovené v tomto zákoně.

(2) Daňový doklad může mít listinnou nebo elektronickou podobu.

(3) Daňový doklad má elektronickou podobu tehdy, pokud je vystaven a obdržen elektronicky. S použitím daňového dokladu v elektronické podobě musí souhlasit osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje.

(4) Za správnost údajů na daňovém dokladu a za jeho vystavení ve stanovené lhůtě odpovídá vždy osoba, která plnění uskutečňuje.

komentář k § 26

V § 26 je uvedena základní definice daňového dokladu v souladu se směrnicí o DPH.

Podle odstavce 1 je daňovým dokladem písemnost, která splňuje podmínky stanovené v tomto zákoně. Daňovým dokladem může být jak faktura či doklad o zaplacení, smlouva nebo jiný doklad, který má náležitosti daňového dokladu a je vystaven podle stanovených pravidel.

Daňový doklad může mít přitom podle odstavce 2 jak listinnou, tak i elektronickou podobu a obě tyto formy jsou rovnocenné, jak potvrzuje i směrnice o DPH.

Podle odstavce 3 má daňový doklad elektronickou podobu, je-li vystaven a obdržen elektronicky. S použitím daňového dokladu v elektronické podobě musí souhlasit osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje. Stačí přitom ústní souhlas či tzv. tichý souhlas, tj. nemusí být v písemné formě.

Důležité

     Pokud však odběratel nesouhlasí s použitím daňového dokladu v elektronické podobě, dodavatel mu musí vystavit a doručit daňový doklad v listinné podobě.

Podle odstavce 4 nadále obecně za správnost údajů na daňovém dokladu a za jeho vystavení ve stanovené lhůtě odpovídá osoba, která plnění uskutečňuje.

Oddíl 2

Vystavování daňových dokladů

§ 27

Určení pravidel pro vystavování daňových dokladů

(1) Vystavování daňových dokladů při dodání zboží nebo poskytnutí služby podléhá pravidlům členského státu, ve kterém je místo plnění.

(2) Vystavování daňových dokladů podléhá pravidlům členského státu, ve kterém má osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo provozovnu, je-li plnění uskutečněno prostřednictvím této provozovny, pokud je místo plnění

a)  v členském státě odlišném od členského státu, ve kterém má osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo provozovnu, je-li plnění uskutečněno prostřednictvím této provozovny, a pokud osobou povinnou přiznat daň je osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje, a tato osoba nebyla zmocněna k vystavení daňového dokladu, nebo

b)  ve třetí zemi.

(3) Vystavování daňových dokladů podléhá pravidlům členského státu, ve kterém je osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, registrovaná k dani ve zvláštním režimu jednoho správního místa.

komentář k § 27

V § 27 jsou v souladu se směrnicí o DPH stanovena pravidla pro vystavování daňových dokladů.

Podle odstavce 1 podléhá obecně vystavování daňových dokladů při dodání zboží nebo poskytnutí služby, až na dále uvedené výjimky, pravidlům členského státu, ve kterém je místo plnění. Pokud např. plátce dodá z tuzemska zboží do jiného členského státu, místo plnění je v tuzemsku, kde je zahájena přeprava zboží, a proto plátce vystaví daňový doklad podle pravidel platných v tuzemsku, kde je místo plnění.

Podle odstavce 2 podléhá vystavování daňových dokladů pravidlům členského státu, ve kterém má osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo provozovnu, je-li plnění uskutečněno prostřednictvím této provozovny, je-li místo plnění v členském státě odlišném od členského státu, ve kterém má osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo provozovnu, je-li plnění uskutečněno prostřednictvím této provozovny, a je-li osobou povinnou přiznat daň osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje, a tato osoba nebyla zmocněna k vystavení daňového dokladu.

Poskytne-li plátce daně např. službu, u níž je podle § 9 odst. 1 zákona o DPH místo plnění v jiném členském státě, vystaví daňový doklad podle pravidel platných v tuzemsku, kde má sídlo. Obdobná výjimka platí pro plnění s místem plnění ve třetí zemi.

Podle odstavce 3 podléhá vystavování daňových dokladů u vybraných plnění, u nichž jejich poskytovatel aplikuje zvláštní režim jednoho správního místa, pravidlům členského státu, ve kterém je osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, registrovaná k dani ve zvláštním režimu jednoho správního místa.

§ 28

Pravidla pro vystavování daňových dokladů v tuzemsku

(1) Plátce je povinen vystavit daňový doklad v případě

a)  dodání zboží nebo poskytnutí služby osobě povinné k dani nebo právnické osobě nepovinné k dani, s výjimkou plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně,

b)  prodeje zboží na dálku do tuzemska s místem plnění v tuzemsku; to neplatí pro prodej zboží na dálku, na který je použit zvláštní režim jednoho správního místa,

c)  dodání zboží do jiného členského státu, na které se vztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně,

d)  přijetí úplaty, pokud před uskutečněním plnění podle písmene a) nebo b) vznikla povinnost přiznat daň nebo přiznat uskutečnění plnění ke dni přijetí úplaty.

(2) Plátce je povinen v případě uskutečnění plnění podle § 13 odst. 4 písm. a), b) a e) nebo podle § 14 odst. 3 písm. a) vystavit doklad o použití.

(3) Osoba povinná k dani je povinna vystavit daňový doklad v případě

a)  uskutečnění plnění pro osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani, je-li místo plnění v členském státě, ve kterém nemá osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo ve kterém nemá umístěnu provozovnu, prostřednictvím které je toto plnění uskutečněno, pokud jde o

1. poskytnutí služby,

2. dodání zboží s instalací nebo montáží, nebo

3. dodání zboží soustavami nebo sítěmi,

b)  poskytnutí služby nebo dodání zboží s instalací nebo montáží pro osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani, je-li místo plnění ve třetí zemi, nebo

c)  přijetí úplaty, pokud před uskutečněním plnění podle písmene a) nebo b) vznikla povinnost přiznat daň nebo přiznat plnění ke dni přijetí úplaty.

(4) Orgán veřejné moci nebo dražebník je povinen namísto plátce vystavit daňový doklad při dražbě obchodního majetku plátce nebo při jeho prodeji mimo dražbu, a to obdobně podle odstavce 1 písm. a), a poskytnout daňový doklad tomuto plátci.

(5) Daňový doklad musí být vystaven do 15 dnů ode dne, kdy vznikla povinnost přiznat daň, nebo přiznat plnění.

(6) Daňový doklad musí být vystaven do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém

a)  se uskutečnilo dodání zboží do jiného členského státu, na které se vztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně,

b)  se uskutečnilo poskytnutí služby, dodání zboží s instalací nebo montáží nebo dodání zboží soustavami nebo sítěmi pro osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani, je-li místo plnění v členském státě, ve kterém nemá osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo ve kterém nemá umístěnu provozovnu, prostřednictvím které je toto plnění uskutečněno,

c)  se uskutečnilo poskytnutí služby nebo dodání zboží s instalací nebo montáží pro osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani, je-li místo plnění ve třetí zemi, nebo

d)  byla přijata úplata, pokud před uskutečněním plnění podle písmen b) nebo c) vznikla povinnost vystavit daňový doklad v důsledku přijetí úplaty.

(7) Osoba povinná k dani může k vystavení daňového dokladu písemně zmocnit osobu, pro kterou se plnění uskutečňuje, nebo třetí osobu. Pokud je zmocnění uděleno elektronicky, musí být podepsáno uznávaným elektronickým podpisem.

(8) Plátce je povinen ve lhůtě pro vystavení daňového dokladu vynaložit úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se tento daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění.

komentář k § 28

V § 28 jsou stanovena pravidla pro vystavování daňových dokladů v tuzemsku.

V odstavci 1 je vymezeno, ve kterých případech je plátce povinen vystavit daňový doklad. Plátce je podle písmene a) povinen vystavit daňový doklad zejména při dodání zboží nebo poskytnutí služby osobě povinné k dani nebo právnické osobě nepovinné k dani, s výjimkou plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Podle písmene b) je plátce jako prodávající povinen vystavit daňový doklad při prodeji zboží na dálku do tuzemska s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou případů, kdy se na tento prodej použije zvláštní režim jednoho správního místa. Podle písmene c) je plátce povinen vystavit daňový doklad při dodání zboží do jiného členského státu, na něž se vztahuje osvobození od daně podle § 64 zákona o DPH.

Podle písmene d) je plátce povinen vystavit daňový doklad v případě přijetí úplaty, pokud mu před uskutečněním plnění podle předchozího písmene a) nebo b) vznikla povinnost přiznat daň nebo přiznat uskutečnění plnění ke dni přijetí úplaty.

Podle odstavce 2 je plátce povinen v případě některých zdanitelných plnění podle § 13 odst. 4 a § 14 odst. 3 zákona o DPH vystavit specifický daňový doklad, kterým je doklad o použití podle § 32 zákona o DPH.

V odstavci 3 je vymezeno, ve kterých případech je osoba povinná k dani povinna vystavit daňový doklad. Podle písmene a) je osoba povinná k dani (tj. i plátce daně) povinna vystavit daňový doklad v případě uskutečnění plnění pro osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani, je-li místo plnění v členském státě, ve kterém nemá tato osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo ve kterém nemá umístěnu provozovnu, prostřednictvím které je toto plnění uskutečněno.

Tato povinnost platí v případě poskytnutí služby, dodání zboží s instalací nebo montáží, nebo dodání zboží soustavami nebo sítěmi. Podle písmene b) platí obdobná povinnost pro poskytnutí služby či dodání zboží s instalací či montáží, je-li místo plnění ve třetí zemi a z písmene c) vyplývá tato povinnost při přijetí úplaty před uskutečněním plnění uvedených v předchozích písmenech a) a b).

V odstavci 4 je uložena povinnost orgánu veřejné moci nebo dražebníkovi, namísto plátce vystavit daňový doklad při dražbě obchodního majetku plátce nebo při jeho prodeji mimo dražbu, a to obdobně jako podle odstavce 1 písm. a), tj. při dodání zboží osobě povinné k dani či právnické osobě nepovinné k dani, a poskytnout tento daňový doklad tomuto plátci. V uvedených případech, kdy se jedná prakticky o vynucený prodej obchodního majetku plátce, vznikaly dříve často problémy s tím, že tento plátce nesplnil zákonnou povinnost vystavit daňový doklad, a proto za něj daňový doklad vystavuje orgán veřejné moci, tj. např. finanční úřad, který prodává obchodní majetek daňového dlužníka nebo dražebník např. při prodeji obchodního majetku v rámci exekučního řízení.

V odstavci 5 je stanovena obecně lhůta pro vystavení daňového dokladu. Podle tohoto odstavce musí být daňový doklad vystaven do 15 dnů ode dne, kdy vznikla povinnost přiznat daň, tj. do 15 dnů ode dne uskutečnění zdanitelného plnění nebo přijetí úplaty, nebo do 15 dnů od povinnosti přiznat uskutečnění plnění.

V odstavci 6 jsou uvedeny výjimky z výchozího pravidla uvedeného v předchozím odstavci 5. Podle písmene a) musí být daňový doklad vystaven do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém se uskutečnilo dodání zboží do jiného členského státu, na které se vztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně.

Dodá-li např. plátce zboží do jiného členského státu 11. 1. 2023, daňový doklad musí vystavit do 15. 2. 2023. Obdobně podle písmene b) musí být daňový doklad vystaven do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém se uskutečnilo poskytnutí služby, dodání zboží s instalací nebo montáží nebo dodání zboží soustavami nebo sítěmi pro osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani, je-li místo plnění v členském státě, ve kterém nemá osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo ve kterém nemá umístěnu provozovnu, prostřednictvím které je toto plnění uskutečněno.

Obdobné pravidlo platí při vystavení daňového dokladu na službu nebo dodání zboží s instalací či montáží s místem plnění ve třetí zemi. Podle písmene d) musí být daňový doklad vystaven do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém byla přijata úplata před uskutečněním plnění uvedených v předchozích písmenech b) a c).

Podle odstavce 7 může osoba povinná k dani zmocnit, a to písemně, k vystavení daňového dokladu osobu, pro kterou se plnění uskutečňuje, nebo třetí osobu. Pokud je zmocnění uděleno elektronicky, musí být podepsáno uznávaným elektronickým podpisem.

Podle odstavce 8 je plátce povinen ve lhůtě pro vystavení daňového dokladu vynaložit úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se tento daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění. Prakticky to znamená, že plátce učiní veškeré úkony, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby nejpozději v poslední den lhůty pro vystavení daňového dokladu ho skutečně odeslal, např. poštou, prostřednictvím datové schránky, mailem či jiným sjednaným způsobem příjemci plnění.

Oddíl 3

Náležitosti daňových dokladů

§ 29

Náležitosti daňového dokladu

(1) Daňový doklad musí obsahovat tyto ­údaje:

a)  označení osoby, která uskutečňuje plnění,

b)  daňové identifikační číslo osoby, která uskutečňuje plnění,

c)  označení osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje,

d)  daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje,

e)  evidenční číslo daňového dokladu,

f)  rozsah a předmět plnění,

g)  den vystavení daňového dokladu,

h)  den uskutečnění plnění nebo den přijetí úplaty, pokud před uskutečněním plnění vznikla povinnost ke dni přijetí úplaty přiznat daň nebo přiznat plnění, pokud se liší ode dne vystavení daňového dokladu,

i)  jednotkovou cenu bez daně a slevu, není-li obsažena v jednotkové ceně,

j)  základ daně,

k)  sazbu daně,

l)  výši daně; tato daň se uvádí v české měně.

(2) Daňový doklad musí obsahovat rovněž tyto údaje:

a)  odkaz na příslušné ustanovení tohoto zákona, ustanovení předpisu Evropské unie nebo jiný údaj uvádějící, že plnění je od daně osvobozeno, je-li plnění osvobozeno od daně,

b)  „vystaveno zákazníkem“, je-li osoba, pro kterou je plnění uskutečněno, zmocněna k vystavení daňového dokladu,

c)  „daň odvede zákazník“, je-li osobou povinnou přiznat daň osoba, pro kterou je plnění uskutečněno.

(3) Daňový doklad nemusí obsahovat tyto údaje:

a)  daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje, není-li jí přiděleno,

b)  rozsah plnění, není-li v případě přijetí úplaty znám,

c)  jednotkovou cenu bez daně a slevu, není-li obsažena v jednotkové ceně, pokud vznikla povinnost přiznat daň nebo přiznat plnění ke dni přijetí úplaty,

d)  sazbu daně a výši daně,

1. jedná-li se o plnění osvobozené od daně, nebo

2. je-li osobou povinnou přiznat daň osoba, pro kterou je plnění uskutečněno.

(4) Označením se pro účely daňových dokladů rozumí

a)  obchodní firma nebo jméno,

b)  dodatek ke jménu a

c)  sídlo.

komentář k § 29

V § 29 jsou v souladu se směrnicí o DPH uvedeny náležitosti daňového dokladu. V tomto ustanovení jsou vymezeny základní náležitosti všech daňových dokladů a v následujících ustanoveních jsou uvedeny již jen výjimky či odchylky od těchto základních náležitostí u jednotlivých specifických daňových dokladů (např. zjednodušeného daňového dokladu).

V odstavci 1 jsou obecně vymezeny obsahové náležitosti daňového dokladu. Na daňovém dokladu musí být uvedeno označení osoby, která uskutečňuje zdanitelné plnění, i označení osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje. Co se tímto označením rozumí, vyplývá z odstavce 4, jak je vysvětleno v dalším textu. Na daňovém dokladu musí být uvedeno daňové identifikační číslo (DIČ) osoby, která uskutečňuje zdanitelné plnění, i DIČ osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje. Povinnou náležitostí je dále evidenční číslo daňového dokladu a vymezení rozsahu a předmětu plnění. Na daňovém dokladu se uvádí datum uskutečnění plnění nebo datum přijetí úplaty, a to ten den, který nastane dříve, pokud se liší od data vystavení daňového dokladu.

Na daňovém dokladu je třeba uvádět jednotkovou cenu bez daně, případně slevu, pokud není obsažena v jednotkové ceně. Jednotková cena je vymezena mezi základními pojmy v § 4 odst. 1 písm. b), jak bylo vysvětleno v předchozím textu. Klíčovými údaji na daňovém dokladu jsou základ daně, sazba daně a výše daně. Daň se přitom uvádí v české měně, tj. není uložena povinnost uvádět v české měně i základ daně.

Z odstavce 2 vyplývá, jaké další údaje nad rámec údajů uvedených v odstavci 1 musí daňový doklad ve stanovených případech obsahovat. Podle písmene a) musí daňový doklad obsahovat odkaz na příslušné ustanovení tohoto zákona, ustanovení předpisu Evropské unie nebo jiný údaj uvádějící, že plnění je od daně osvobozeno, je-li plnění osvobozeno od daně. Dodává-li plátce např. zboží do jiného členského státu a toto dodání je osvobozeno od daně, musí na daňový doklad uvést odkaz na § 64 zákona o DPH nebo na čl. 138 směrnice o DPH, z něhož vyplývá osvobození od daně pro intrakomunitární dodávky zboží. V tomto případě tedy není uložena povinnost uvádět na daňovém dokladu sdělení „daň odvede zákazník“.

Podle písmene b) musí daňový doklad obsahovat sdělení v předepsané formě „vystaveno zákazníkem“, je-li osoba, pro kterou je plnění uskutečněno, zmocněna k vystavení daňového dokladu podle § 28 odst. 7 zákona o DPH.

Podle písmene c) musí daňový doklad obsahovat sdělení v předepsané formě „daň odvede zákazník“, je-li osobou povinnou přiznat daň osoba, pro kterou je plnění uskutečněno. Poskytne-li plátce např. stavební práce v režimu přenesení daňové povinnosti jinému plátci, je povinen na daňový doklad uvést toto sdělení. Toto sdělení se uvede i při poskytnutí služby s místem plnění v jiném členském státě, ze které bude přiznávat daň ve své zemi příjemce služby. Podle výkladu GFŘ může být toto sdělení uvedeno i v cizím jazyce, ale ve formě předepsané příslušným členským státem.

Z odstavce 3 naopak vyplývá, jaké údaje nemusí být ve stanovených případech oproti odstavci 1 na daňovém dokladu uvedeny. Podle písmene a) nemusí daňový doklad obsahovat daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje, není-li jí přiděleno. Podle písmene b) nemusí daňový doklad obsahovat rozsah plnění, není-li v případě přijeté úplaty přijaté přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění znám. Podle písmene c) nemusí daňový doklad obsahovat jednotkovou cenu bez daně a slevu, není-li obsažena v jednotkové ceně, pokud vznikla povinnost přiznat daň nebo přiznat uskutečnění plnění ke dni přijetí úplaty.

Podle písmene d) nemusí daňový doklad obsahovat sazbu daně a výši daně, je-li plnění osvobozeno od daně nebo daň přiznává příjemce plnění. Vystaví-li tedy plátce daňový doklad na dodání zboží do jiného členského státu, které je osvobozeno od daně, uvede na něm jen základ daně a neuvádí sazbu daně ani daň a místo toho uvede odkaz na § 64 zákona o DPH nebo na čl. 138 směrnice o DPH. Základ daně přitom může být na daňovém dokladu uveden pouze v cizí měně, např. v eurech.

V odstavci 4 se vymezuje, co se pro účely daňového dokladu chápe jako označení. Označením se pro účely daňových dokladů rozumí uvedení obchodní firmy nebo jména, dodatku ke jménu a uvedení sídla, a to ve smyslu jeho vymezení pro účely DPH v § 4 odst. 1 písm. i), jak bylo vysvětleno v předchozím textu.

§ 29a

Náležitosti daňového dokladu
skupiny

(1) Pokud je daňový doklad vystaven v případě plnění uskutečněného skupinou, uvede se na daňovém dokladu namísto označení skupiny, která uskutečňuje plnění, označení člena skupiny, který uskutečňuje plnění.

(2) Pokud je daňový doklad vystaven v případě plnění uskutečněného pro skupinu, uvede se na daňovém dokladu namísto označení skupiny, pro kterou se uskutečňuje plnění, označení člena skupiny, pro kterého se uskutečňuje plnění.

komentář k § 29a

V § 29a jsou stanoveny náležitosti daňového dokladu skupiny, jako specifického daňového subjektu pro účely zákona o DPH.

Je-li podle odstavce 1 daňový doklad vystaven v případě plnění uskutečněného skupinou, uvede se na daňovém dokladu namísto označení skupiny, která uskutečňuje plnění, označení člena skupiny, který uskutečňuje plnění.

Toto pravidlo je dáno tím, že skupina nemá jako fiktivní osoba svůj název a jejím jediným identifikačním znakem je daňové identifikační číslo.

Je-li podle odstavce 2 daňový doklad vystaven v případě plnění uskutečněného pro skupinu, uvede se naopak na daňovém dokladu namísto označení skupiny, pro kterou se uskutečňuje plnění, označení člena skupiny, pro kterého se uskutečňuje plnění.

Oddíl 4

Zjednodušený daňový doklad

§ 30

Vystavování zjednodušeného daňového dokladu

(1) Daňový doklad lze vystavit jako zjednodušený daňový doklad, pokud celková částka za plnění na daňovém dokladu není vyšší než 10 000 Kč.

(2) Daňový doklad nelze vystavit jako zjednodušený daňový doklad v případě

a)  dodání zboží do jiného členského státu, na které se vztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně,

b)  prodeje zboží na dálku nebo prodeje dovezeného zboží na dálku do tuzemska s místem plnění v tuzemsku,

c)  uskutečnění plnění, u něhož je povinna přiznat daň osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje, nebo

d)  prodeje zboží, které je předmětem spotřební daně z tabákových výrobků, za jiné než pevné ceny pro konečného spotřebitele.

komentář k § 30

Z § 30 vyplývá, za jakých podmínek je možno daňový doklad vystavit jako zjednodušený daňový doklad.

Podle odstavce 1 lze daňový doklad vystavit jako zjednodušený daňový doklad, pokud celková částka za plnění na daňovém dokladu není vyšší než 10 000 Kč. Prakticky to znamená, že možnost vystavení zjednodušeného daňového dokladu není podmíněna formou úhrady (v hotovosti, platební kartou či šekem).

Z odstavce 2 vyplývá, ve kterých případech nelze zjednodušený daňový doklad vystavit. Zjednodušený daňový doklad nelze vystavit při dodání zboží do jiného členského státu, na které se vztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně, při prodeji zboží na dálku a při prodeji dovozeného zboží na dálku do tuzemska s místem plnění v tuzemsku, u plnění v režimu přenesení daňové povinnosti na příjemce plnění a dále také při prodeji zboží, které je předmětem spotřební daně z tabákových výrobků, za jiné než pevné ceny pro konečného spotřebitele.

§ 30a

Náležitosti zjednodušeného daňového dokladu

(1) Zjednodušený daňový doklad nemusí obsahovat

a)  označení osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje,

b)  daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje,

c)  jednotkovou cenu bez daně a slevu, není-li obsažena v jednotkové ceně,

d)  základ daně,

e)  výši daně.

(2) Neobsahuje-li zjednodušený daňový doklad výši daně, musí obsahovat částku, kterou osoba, která plnění uskutečňuje, získala nebo má získat za uskutečňované plnění celkem.

komentář k § 30a

Z § 30a vyplývají v návaznosti na předchozí § 30 náležitosti zjednodušeného daňového dokladu.

Podle odstavce 1 nemusí zjednodušený daňový doklad oproti daňovému dokladu podle § 29 odst. 1 zákona o DPH obsahovat označení a DIČ osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje, jednotkovou cenu bez daně a slevu, není-li obsažena v jednotkové ceně, základ daně a výši daně.

Důležité

     Z toho je v metodice zpracování kontrolních hlášení dovozováno, že zjednodušené daňové doklady na uskutečněná zdanitelná plnění se vykazují pouze v části A.5 kontrolního hlášení a zjednodušené daňové doklady na přijatá zdanitelná plnění, z nichž je nárokován odpočet daně v části B.3.

Podle odstavce 2 musí být prakticky místo základu daně a výše daně uvedena částka, kterou osoba, která plnění uskutečňuje, získala nebo má získat za uskutečňované plnění celkem, tj. prakticky celková cena včetně daně.

Oddíl 5

Zvláštní daňové doklady

§ 31

Splátkový kalendář

Splátkový kalendář je daňovým dokladem, pokud

a)  obsahuje náležitosti daňového dokladu a

b)  tvoří součást nájemní smlouvy nebo je na něj v těchto smlouvách výslovně odkazováno.

komentář k § 31

Z § 31 vyplývají podmínky pro vystavení splátkového kalendáře jako specifického daňového dokladu. Splátkový kalendář je daňovým dokladem, obsahuje-li náležitosti daňového dokladu podle § 29 odst. 1 zákona o DPH a tvoří součást nájemní smlouvy nebo je na něj v této smlouvě výslovně odkazováno.

§ 31a

Platební kalendář

(1) Platební kalendář je daňovým dokladem, pokud

a)  obsahuje náležitosti daňového dokladu,

b)  osoba, pro niž je uskutečňováno zdanitelné plnění, poskytuje úplatu před uskutečněním zdanitelného plnění a

c)  je na něm uveden rozpis plateb na předem stanovené období.

(2) Platební kalendář nemusí obsahovat den uskutečnění plnění nebo den přijetí úplaty.

komentář k § 31a

Z § 31a vyplývají podmínky pro vystavení platebního kalendáře jako specifického daňového dokladu. Platební kalendář podle odstavce 1 je daňovým dokladem, obsahuje-li náležitosti daňového dokladu podle § 29 odst. 1 zákona o DPH, osoba, pro niž je uskutečňováno zdanitelné plnění, poskytuje úplatu před uskutečněním zdanitelného plnění a je na něm uveden rozpis plateb na předem stanovené období, např. rozpis záloh na dodání elektřiny nebo plynu. Podle odstavce 2 nemusí platební kalendář obsahovat den uskutečnění plnění nebo den přijetí úplaty, protože tyto údaje nejsou plátci, který je vystavil, objektivně v okamžiku jeho vystavení známy.

§ 31b

Souhrnný daňový doklad

(1) Souhrnný daňový doklad lze vystavit za

a)  více samostatných zdanitelných plnění, která plátce uskutečňuje pro stejnou osobu v rámci kalendářního měsíce; tento doklad může obsahovat i jednu nebo více úplat, ze kterých vznikla povinnost přiznat daň, přijatých v tomto kalendářním měsíci od této osoby, nebo

b)  jedno samostatné zdanitelné plnění a jednu nebo více úplat, ze kterých vznikla povinnost přiznat daň, přijatých v rámci kalendářního měsíce, v němž došlo k uskutečnění tohoto plnění, pokud se toto plnění uskutečnilo a tyto úplaty se vztahují ke zdanitelnému plnění, které se poskytuje pro jednu osobu.

(2) Souhrnný daňový doklad se vystavuje do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém

a)  se uskutečnilo první plnění uvedené na tomto souhrnném daňovém dokladu, nebo

b)  byla přijata první úplata uvedená na tomto souhrnném daňovém dokladu.

(3) Údaje společné pro všechna samostatná zdanitelná plnění nebo úplaty mohou být na souhrnném daňovém dokladu uvedeny pouze jednou.

(4) Souhrnný daňový doklad musí vždy obsahovat tyto údaje, a to samostatně pro

a)  každé samostatné zdanitelné plnění

1. rozsah a předmět plnění,

2. den uskutečnění plnění,

3. jednotkovou cenu bez daně a slevu, není-li obsažena v jednotkové ceně,

4. základ daně,

5. sazbu daně a

6. výši daně,

b)  každou úplatu

1. rozsah a předmět plnění; rozsah plnění se uvede pouze v případě, je-li znám,

2. den přijetí úplaty,

3. základ daně,

4. sazbu daně a

5. výši daně.

komentář k § 31b

Z § 31b vyplývají podmínky pro vystavení souhrnného daňového dokladu a předepsané náležitosti, které tento doklad musí mít.

Místo několika samostatných daňových dokladů může ve stanovených případech vystavit jeden souhrnný daňový doklad. Podle písmene b) je možno vystavit souhrnný daňový doklad také na jedno samostatné zdanitelné plnění a jednu nebo více úplat (záloh), ze kterých vznikla povinnost přiznat daň, přijatých v rámci kalendářního měsíce, v němž došlo k uskutečnění tohoto plnění.

Podle odstavce 2 se vystavuje souhrnný daňový doklad do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém se uskutečnilo první plnění uvedené na tomto souhrnném daňovém dokladu, nebo byla přijata první úplata uvedená na tomto souhrnném daňovém dokladu.

Prakticky to znamená, že na souhrnném daňovém dokladu mohou být zahrnuta plnění, či úplaty pouze za jeden kalendářní měsíc.

Podle odstavce 3 mohou být údaje společné pro všechna samostatná zdanitelná plnění nebo úplaty na souhrnném daňovém dokladu uvedeny pouze jednou, tj. např. označení a DIČ dodavatele i odběratele.

Podle odstavce 4 však musí být podle písmene a) pro každé samostatné zdanitelné plnění zvlášť uveden rozsah a předmět plnění, den uskutečnění plnění, jednotková cena bez daně a sleva, není-li obsažena v jednotkové ceně, a zejména základ daně, sazba daně a výše daně. Podle písmene b) musí být pro každou úplatu uveden rozsah a předmět plnění, je-li znám, den přijetí úplaty, základ daně, sazba daně a výše daně.

§ 32

Doklad o použití

(1) Doklad o použití je daňový doklad vystavený v případě plnění podle § 13 odst. 4 písm. a), b) a e) nebo podle § 14 odst. 3 písm. a).

(2) Doklad o použití neobsahuje tyto údaje:

a)  označení osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje,

b)  daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje.

(3) V dokladu o použití se rovněž uvede sdělení o účelu použití.

komentář k § 32

Z § 32 vyplývají podmínky pro vystavení dokladu o použití.

Podle odstavce 1 se vystaví doklad o použití nadále při použití zboží či služby pro účely nesouvisející s ekonomickou činností ve smyslu příslušných písmen § 13 odst. 4 a § 14 odst. 3 zákona o DPH, tj. např. při trvalém použití obchodního majetku, při jehož pořízení byl uplatněn nárok na odpočet daně, pro osobní potřebu.

Podle odstavce 2 se na dokladu o použití neuvádí označení osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje, ani její DIČ. Tato pravidla jsou logicky dána tím, že doklad o použití vystavuje plátce prakticky jako interní doklad.

Z odstavce 3 vyplývá, že na dokladu o použití se rovněž uvede sdělení o účelu použití, ostatní údaje by měly odpovídat daňovému dokladu podle § 29 odst. 1 zákona o DPH.

§ 32a

Potvrzení při dražbě a při prodeji
mimo dražbu

Potvrzení vystavené při dražbě obchodního majetku plátce nebo při jeho prodeji mimo dražbu je daňovým dokladem, pokud obsahuje

a)  náležitosti daňového dokladu a

b)  sdělení, že se jedná o prodej prostřednictvím osoby určené k uskutečnění prodeje obchodního majetku plátce.

komentář k § 32a

V § 32a je vymezeno v návaznosti na § 28 odst. 4 zákona o DPH, za jakých podmínek je daňovým dokladem potvrzení při dražbě a při prodeji mimo dražbu.

Potvrzení vystavené orgánem veřejné moci nebo dražebníkem při dražbě obchodního majetku plátce nebo při jeho prodeji mimo dražbu je daňovým dokladem pouze tehdy, pokud obsahuje všechny náležitosti daňového dokladu podle § 29 zákona o DPH a navíc sdělení, že se jedná o prodej prostřednictvím osoby určené k uskutečnění prodeje obchodního majetku plátce. Na základě tohoto potvrzení může plátce, který pořídí při dražbě obchodního majetku plátce nebo při jeho prodeji mimo dražbu majetek, prokazovat nárok na odpočet daně.

Oddíl 6

Daňové doklady při dovozu a vývozu zboží

§ 33

Daňový doklad při dovozu

(1) Za daňový doklad při dovozu zboží do tuzemska se považuje

a)  rozhodnutí o propuštění zboží do celního režimu, ve kterém vznikla povinnost přiznat nebo zaplatit daň, nebo

b)  jiné rozhodnutí o vyměřené dani vydané celním úřadem, pokud je daň zaplacena.

(2) Za daňový doklad při vrácení zboží zpět do tuzemska se považuje rozhodnutí o vyměřené dani vydané celním úřadem, pokud je daň zaplacena.

komentář k § 33

Z § 33 vyplývá vymezení daňového dokladu při dovozu zboží.

Daňovým dokladem při dovozu zboží do tuzemska je podle odstavce 1 obecně rozhodnutí o propuštění zboží do celního režimu, ve kterém vznikla povinnost přiznat nebo zaplatit daň.

Daňovým dokladem při dovozu zboží do tuzemska může být i jiné rozhodnutí o vyměřené dani vydané celním úřadem, pokud je daň zaplacena, např. platební výměr vystavený celním úřadem v případě zjištění nezákonného dovozu. Tyto doklady mohou být obecně ve smyslu § 26 zákona o DPH jak v listinné, tak i elektronické podobě.

Podle odstavce 2 je daňovým dokladem při vrácení zboží zpět do tuzemska rozhodnutí o vyměřené dani vydané celním úřadem, opět za předpokladu, že je daň zaplacena.

§ 33a

Daňový doklad při vývozu

Za daňový doklad při vývozu zboží se považuje daňový doklad vystavený podle § 28 odst. 1 písm. a).

komentář k § 33a

Z § 33a vyplývá vymezení daňového dokladu při vývozu zboží.

Za daňový doklad při vývozu zboží se považuje daňový doklad vystavený podle § 28 odst. 1 písm. a) zákona o DPH, tj. prakticky faktura, kterou vystaví prodávající kupujícímu.

Rozhodnutí celního úřadu o vývozu zboží do třetí země, které bylo daňovým dokladem do 29. 6. 2016, se však nadále pokládá za důkazní prostředek při prokazování výstupu zboží z území Evropské unie ve smyslu § 66 odst. 4 zákona o DPH, jak je vysvětleno v dalším textu.

Oddíl 7

Zajištění věrohodnosti původu, neporušenosti obsahu a čitelnosti daňových dokladů

§ 34

(1) U daňového dokladu musí být od okamžiku jeho vystavení do konce doby stanovené pro jeho uchovávání zajištěna

a)  věrohodnost jeho původu,

b)  neporušenost jeho obsahu a

c)  jeho čitelnost.

(2) Pro účely tohoto zákona se rozumí

a)  věrohodností původu skutečnost, že je zaručena totožnost osoby, která plnění uskutečňuje nebo která daňový doklad oprávněně vystavila,

b)  neporušeností obsahu skutečnost, že obsah daňového dokladu požadovaný podle tohoto zákona nebyl změněn,

c)  čitelností skutečnost, že je možné se seznámit s obsahem daňového dokladu přímo nebo prostřednictvím technického zařízení.

(3) Zajištění věrohodnosti původu daňového dokladu, neporušenosti jeho obsahu a jeho čitelnosti lze dosáhnout prostřednictvím kontrolních mechanismů procesů vytvářejících spolehlivou vazbu mezi daňovým dokladem a daným plněním.

(4) Věrohodnost původu daňového dokladu v elektronické podobě a neporušenost jeho obsahu lze vedle kontrolních mechanismů procesů zajistit také

a)  uznávaným elektronickým podpisem,

b)  uznávanou elektronickou pečetí, nebo

c)  elektronickou výměnou informací (EDI)²¹), jestliže dohoda o této výměně stanoví užití postupů zaručujících věrohodnost původu a neporušenost obsahu.

komentář k § 34

V § 34 jsou stanovena pravidla pro zajištění věrohodnosti původu, neporušenosti obsahu a čitelnosti daňových dokladů v souladu se směrnicí o DPH.

Podle odstavce 1 musí být u daňového dokladu od okamžiku jeho vystavení do konce doby stanovené pro jeho uchovávání, tj. po dobu tzv. životnosti daňového dokladu zajištěna věrohodnost jeho původu, neporušenost jeho obsahu a jeho čitelnost, tj. tzv. tři základní vlastnosti daňového dokladu.

Důležité

     V této souvislosti je třeba upozornit na skutečnost, že nelze na přijaté daňové doklady doplňovat chybějící náležitosti, a to ani při pořízení zboží z jiného členského státu či při přijetí přeshraniční služby. Daň se na jejich základě uvede v evidenci pro účely DPH ve smyslu § 100 zákona o DPH. Neplatí to však pro obvykle doplňované údaje z hlediska účetnictví, jako např. účetní předkontace apod. Budou-li tyto údaje doplněny příjemcem na přijatou fakturu, nemělo by to vést podle výkladu GFŘ ke znevěrohodnění této faktury jako daňového dokladu pro účely DPH.

V odstavci 2 je vymezeno, co se obecně rozumí věrohodnosti původu, neporušeností obsahu a čitelností daňového dokladu. Podle písmene a) se věrohodností původu daňového dokladu rozumí skutečnost, že je zaručena totožnost osoby, která plnění uskutečňuje nebo která daňový doklad oprávněně vystavila např. na základě zmocnění dodavatele. Podle písmene b) se neporušeností obsahu daňového dokladu rozumí skutečnost, že obsah daňového dokladu požadovaný podle tohoto zákona nebyl změněn.

Jak již bylo uvedeno v předchozím odstavci, za změnu obsahu daňového dokladu by se chápala i skutečnost, kdyby příjemce na něj doplnil daň nebo jiné předepsané náležitosti daňového dokladu. Podle písmene c) se čitelností daňového dokladu rozumí skutečnost, že je možné se seznámit s obsahem daňového dokladu přímo nebo prostřednictvím technického zařízení, což prakticky platí v případě daňového dokladu v elektronické podobě.

Z odstavce 3 vyplývají obecně pravidla pro prokazování věrohodnosti původu, neporušenosti obsahu a čitelnosti daňového dokladu. Věrohodnost původu daňového dokladu, neporušenost jeho obsahu i jeho čitelnost je možno podle tohoto odstavce zajistit kontrolními mechanismy daňového subjektu, které vytvářejí spolehlivou a jasnou vazbu, tj. tzv. auditní stopu mezi daňovým dokladem a souvisejícím plněním. Konkrétní způsoby a příklady možností zajištění věrohodnosti původu daňového dokladu jsou upraveny metodickou informací Generálního finančního ředitelství.

Podle odstavce 4 lze věrohodnost původu daňového dokladu v elektronické podobě a neporušenost jeho obsahu vedle obecných kontrolních mechanismů podle předchozího odstavce 3 zajistit také uznávaným elektronickým podpisem, uznávanou elektronickou pečetí ve smyslu příslušného právního předpisu, nebo elektronickou výměnou informací (EDI) ve smyslu příslušného doporučení Evropské komise.

Oddíl 8

Uchovávání daňových dokladů

§ 35

Obecné ustanovení o uchovávání daňových dokladů

(1) Povinnost uchovávat daňové doklady má uchovatel, kterým je osoba povinná k dani, která

a)  daňový doklad vystavila nebo jejímž jménem byl daňový doklad vystaven, pokud jde o daňové doklady za uskutečněná plnění, nebo

b)  má sídlo nebo provozovnu v tuzemsku a která je plátcem nebo identifikovanou osobou, pokud jde o daňové doklady za všechna plnění přijatá v souvislosti se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku.

(2) Daňové doklady se uchovávají po dobu 10 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se plnění uskutečnilo.

(3) Uchovatel se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku je povinen uchovávat daňové doklady v tuzemsku. To neplatí, pokud je uchovává způsobem umožňujícím nepřetržitý dálkový přístup.

(4) Pokud má uchovatel sídlo nebo provozovnu v tuzemsku, je povinen předem oznámit správci daně místo uchovávání daňových dokladů v případě, že toto místo není v tuzemsku.

(5) Uchovatel je povinen na žádost správce daně zajistit český překlad daňového dokladu vystaveného v cizím jazyce.

komentář k § 35

V § 35 jsou stanovena obecná pravidla pro uchovávání daňových dokladů.

Z odstavce 1 vyplývá zásada, že povinnost uchovávat daňové doklady má uchovatel, kterým je osoba povinná k dani, která daňový doklad vystavila, nebo jejímž jménem byl daňový doklad vystaven, pokud jde o daňové doklady za uskutečněná plnění, nebo má sídlo nebo provozovnu v tuzemsku a která je plátcem nebo identifikovanou osobou, pokud jde o daňové doklady za všechna plnění přijatá v souvislosti se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku.

Podle odstavce 2 je lhůta pro archivaci daňových dokladů 10 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se plnění uskutečnilo.

Z odstavce 3 vyplývá, že uchovatel, který má sídlo nebo provozovnu v tuzemsku, je povinen uchovávat daňové doklady v tuzemsku, s výjimkou případů, kdy daňové doklady uchovává způsobem umožňujícím nepřetržitý dálkový přístup.

Důležité

     Pokud by uchovával daňové doklady mimo tuzemsko, je povinen tuto skutečnost podle odstavce 4 předem oznámit správci daně.

Podle odstavce 5 je uchovatel povinen na žádost správce daně zajistit překlad daňového dokladu vystaveného v cizím jazyce do českého jazyka.

§ 35a

Elektronické uchovávání daňových
dokladů

(1) Daňový doklad lze převést z listinné podoby do elektronické a naopak.

(2) Daňový doklad lze uchovávat elektronicky prostřednictvím elektronických prostředků pro zpracování a uchovávání dat.

(3) Při uchovávání daňových dokladů prostřednictvím elektronických prostředků musí být rovněž elektronicky uchovávána data zaručující věrohodnost původu daňových dokladů a neporušenost jejich obsahu.

(4) Pokud uchovatel uchovává daňové doklady prostřednictvím elektronických prostředků zaručujících nepřetržitý dálkový přístup k uchovávaným datům, je povinen zajistit pro správce daně bezodkladně přístup k těmto dokladům, možnost stahovat je a používat je, pokud jde o

a)  daňové doklady uchovávané osobou povinnou k dani, která má sídlo nebo provozovnu v tuzemsku, nebo

b)  daňové doklady za uskutečněná plnění s místem plnění v tuzemsku uchovávané osobou povinnou k dani, která nemá sídlo ani provozovnu v tuzemsku.

komentář k § 35a

V § 35a jsou v návaznosti na předchozí § 35 stanovena pravidla pro elektronické uchovávání daňových dokladů.

Podle odstavce 1 je možno obecně převést daňový doklad z listinné do elektronické podoby a naopak.

Důležité

     Praktickým problémem při této konverzi může být prokázání skutečnosti, že nedošlo v této souvislosti k porušení věrohodnosti původu a neporušenosti obsahu daňového dokladu. Podrobněji je tato problematika řešena v metodické informaci Generálního finančního ředitelství.

Podle odstavce 2 lze uchovávat daňové doklady elektronicky prostřednictvím elektronických prostředků pro zpracování a uchovávání dat, tj. podle příslušných IT postupů a technologií.

Z odstavce 3 vyplývá, že při uchovávání daňových dokladů prostřednictvím elektronických prostředků musí být rovněž elektronicky uchovávána data zaručující věrohodnost původu daňových dokladů a neporušenost jejich obsahu.

Z odstavce 4 vyplývá, že uchovává-li uchovatel daňové doklady prostřednictvím elektronických prostředků zaručujících nepřetržitý dálkový přístup k uchovávaným datům, je povinen zajistit pro správce daně bezodkladně přístup k těmto dokladům, možnost stahovat je a používat je.

Díl 6

Základ daně a výpočet daně, oprava základu daně a oprava výše daně

Oddíl 1

Základ daně a výpočet daně

§ 36

Základ daně

(1) Základem daně je vše, co jako úplatu obdržel nebo má obdržet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění, včetně částky na úhradu spotřební daně od osoby, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo od třetí osoby, a to bez daně za toto zdanitelné plnění.

(2) Základem daně v případě přijetí úplaty před uskutečněním zdanitelného plnění je částka přijaté platby snížená o daň.

(3) Základ daně také zahrnuje

a)  jiné daně, poplatky nebo jiná obdobná peněžitá plnění,

b)  vedlejší výdaje, které jsou účtovány osobě, pro kterou je uskutečňováno zdanitelné plnění, při jeho uskutečnění,

c)  při poskytnutí služby i materiál přímo související s poskytovanou službou,

d)  při poskytnutí stavebních a montážních prací provedených na dokončené stavbě nebo spojených s výstavbou stavby, konstrukce, materiál, stroje a zařízení, které se do stavby jako jejich součást montážními a stavebními pracemi zabudují nebo zamontují.

(4) Za vedlejší výdaje se pro účely základu daně považují zejména náklady na balení, přepravu, pojištění a provize.

(5) Základ daně se sníží o slevu z ceny, pokud je poskytnuta ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Do základu daně se nezahrnuje částka vzniklá zaokrouhlením celkové výše úplaty při dodání zboží nebo poskytnutí služby na celou korunu.

(6) Základem daně je v případě, že se jedná o

a)  dodání zboží podle § 13 odst. 4 písm. a) až d) a f), a § 13 odst. 6, cena zboží nebo cena obdobného zboží, za kterou by bylo možné zboží pořídit ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, a pokud takovou cenu nelze určit, výše celkových nákladů vynaložených na dodání zboží ke dni uskutečnění zdanitelného plnění,

b)  poskytnutí služby podle § 14 odst. 3 a 4, výše celkových nákladů vynaložených na poskytnutí služby ke dni uskutečnění zdanitelného plnění,

c)  dodání zboží nebo poskytnutí služby v případech, kdy byla úplata poskytnuta formou nepeněžitého plnění, obvyklá cena bez daně tohoto dodání nebo poskytnutí,

d)  dodání zboží nebo poskytnutí služby v případech, kdy byla úplata poskytnuta zcela nebo zčásti virtuálním aktivem podle právního předpisu upravujícího některá opatření proti legalizaci výnosů z trestné činnosti a financování terorismu s výjimkou poskytnutí úplaty virtuálním aktivem, které je plněním osvobozeným od daně podle § 54 až 55, obvyklá cena bez daně tohoto dodání nebo poskytnutí.

(7) Základem daně při dodání zboží nebo poskytnutí služby na základě víceúčelového poukazu je vše, co jako úplatu za víceúčelový poukaz uhradila nebo má uhradit osoba, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo třetí osoba, a to bez daně za toto zdanitelné plnění. Není-li tato úplata známa, je základem daně částka uvedená na víceúčelovém poukazu nebo v související dokumentaci snížená o daň.

(8) Je-li víceúčelový poukaz přijat jako část úplaty za uskutečněné zdanitelné plnění, stanoví se základ daně za toto plnění jako součet částky stanovené podle odstavce 7 pro část úplaty odpovídající víceúčelovému poukazu a částky stanovené podle odstavce 1 pro zbývající část úplaty.

(9) Pokud se za uskutečněná plnění stanoví celková cena nebo hodnota, která zahrnuje dodání zboží nebo poskytnutí služby s různými sazbami daně, popřípadě osvobozená od daně, základ daně se pro jednotlivá zdanitelná plnění stanoví v poměrné výši odpovídající poměru cen určených podle právních předpisů upravujících oceňování majetku jednotlivých plnění k celkovému součtu těchto určených cen. Tato celková cena nebo hodnota se považuje za částku obsahující daň.

(10) Pokud je při oceňování majetku vyžadován posudek více znalců, použije se pro zjištění poměru cen cena z posudku, v němž je cena nejvyšší, která se považuje za cenu obsahující daň.

(11) Základem daně při dodání platných mincí, které jsou pro sběratelské účely prodávány za cenu vyšší, než je jejich nominální hodnota, nebo za cenu vyšší, než je přepočet jejich nominální hodnoty na českou měnu, je rozdíl mezi cenou, za kterou jsou prodávány, a jejich nominální hodnotou. Tento rozdíl se považuje za částku obsahující daň. Pokud jsou prodávány za cenu nižší, než je jejich nominální hodnota, nebo za cenu nižší, než je přepočet jejich nominální hodnoty na českou měnu, základem daně je nula.

(12) U zdanitelného plnění podle § 13 odst. 4 písm. e) je základem daně peněžní částka, za kterou plátce vratný obal, který je dodáván spolu se zbožím, dodává, bez daně. Základem daně je tato peněžní částka i v případě, že vratný obal je dodán plátcem spolu se zbožím bezúplatně, pokud zákon dále nestanoví jinak. Jestliže plátce dodává v tuzemsku vratné obaly stejného druhu spolu se zbožím všem svým odběratelům bezúplatně, je základem daně peněžní částka, za kterou je obal stejného druhu plátcem pořízen, snížená o daň. V případě, že peněžní částka není známa, je základem daně cena vratného obalu stejného druhu určená podle právních předpisů upravujících oceňování majetku. Celkový základ daně u vratných obalů stejného druhu, z kterého se zjistí daň, se vypočte jako rozdíl mezi celkovým počtem vratných obalů stejného druhu dodaných plátcem všem svým odběratelům během příslušného účetního období nebo příslušného kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví, a celkovým počtem vratných obalů stejného druhu, které byly tomuto plátci vráceny během příslušného účetního období^7d) nebo během příslušného kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví, přičemž tento rozdíl je vynásoben částkou platnou pro vratný obal stejného druhu dodávaný v tuzemsku společně se zbožím, zjištěnou podle tohoto ustanovení. V případě, že celkový počet vratných obalů stejného druhu dodaných plátcem všem svým odběratelům během příslušného účetního období nebo příslušného kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví, je nižší než celkový počet vratných obalů stejného druhu, které byly tomuto plátci vráceny během příslušného účetního období^7d) nebo během příslušného kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví, jsou základ daně a příslušná daň uváděné na daňovém dokladu vystaveném podle § 32 odst. 1 se záporným znaménkem. Stejným způsobem se záporný základ daně a daň zohlední i v daňovém přiznání podle § 101.

(13) Do základu daně se nezahrnuje částka, kterou plátce obdržel od jiné osoby na úhradu částky vynaložené jménem a na účet této jiné osoby. Podmínkou je, že přijatá částka nepřevýší uhrazené částky za jinou osobu a plátce si u plnění uhrazeného za jinou osobu neuplatní nárok na odpočet daně.

(14) Obvyklou cenou se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí celá částka, kterou by za účelem pořízení zboží nebo přijetí služby musela osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, nacházející se na stejném obchodním stupni, na jakém se dodání zboží nebo poskytnutí služby uskutečňuje, zaplatit v podmínkách volné hospodářské soutěže nezávislému dodavateli nebo poskytovateli v tuzemsku, aby v daném okamžiku toto zboží pořídila nebo tuto službu přijala; pokud nelze srovnatelné dodání zboží nebo poskytnutí služby zjistit, rozumí se obvyklou cenou

a)  v případě zboží částka, která

1. není nižší než kupní cena daného nebo podobného zboží, nebo

2. odpovídá nákladové ceně určené k okamžiku dodání zboží, pokud nelze určit částku podle bodu 1,

b)  v případě služby částka, která není nižší než výše celkových nákladů osoby povinné k dani na toto poskytnutí služby.

komentář k § 36

V § 36 jsou stanovena pravidla pro stanovení základu daně.

Základem daně je podle odstavce 1 obecně vše, co jako úplatu obdržel nebo má obdržet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění od osoby, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo případně od třetí osoby. Tato částka se snižuje o daň, tj. z částky bez daně se daň vypočte jako přirážka odpovídající příslušné sazbě daně.

Z uvedené formulace vyplývá, že v případě, že plátci není příslušná sjednaná cena za zdanitelné plnění uhrazena, základem daně je tato částka, kterou měl za zdanitelné plnění obdržet.

Pokud plátce, který uskutečňuje zdanitelné plnění, přijme úplatu před uskutečněním zdanitelného plnění, základem daně je podle odstavce 2 částka přijaté úplaty snížená o daň.

     Zahrnutí do základu daně

V odstavci 3 je ve vazbě na směrnici o DPH stanoveno, co zahrnuje základ daně.

Podle písmene a) musí být do základu daně v terminologii daňového řádu zahrnuty jiné daně, poplatky nebo jiná obdobná peněžitá plnění, tj. např. spotřební daň, clo, daň z elektřiny apod.

Podle písmene b) se do základu daně zahrnují vedlejší výdaje, které jsou účtovány osobě, pro kterou je uskutečňováno zdanitelné plnění při jeho uskutečnění. Vymezení vedlejších výdajů je uvedeno v odstavci 4.

Podle písmene c) se do základu daně zahrnuje při poskytnutí služby i materiál přímo související s poskytovanou službou, např. v případě prací výrobní povahy režijní a spo­jovací materiál a v případě oprav náhradní díly.

Důležité

     Při poskytnutí stavebních a montážních prací provedených na dokončené stavbě nebo v souvislosti s opravou stavby se do základu daně podle písmene d) zahrnují i konstrukce, materiál, stroje a zařízení, které se do stavby jako její součást montážními a stavebními pracemi zabudují nebo zamontují.

Toto pravidlo se v praxi uplatní také u stavebních a montážních prací, na které se podle § 92e zákona o DPH vztahuje režim přenesení daňové povinnosti na příjemce plnění.

     Vedlejší výdaje

Podle odstavce 4 se za vedlejší výdaje pro účely stanovení základu daně považují zejména náklady na balení, přepravu, pojištění a provize. Tyto vedlejší náklady by tedy neměly být účtovány samostatně, ale měly by být zahrnuty do základu daně dodávaného zboží nebo poskytované služby.

V odstavci 5 se stanoví, že základ daně se sníží o slevu z ceny, pokud je poskytnuta ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Z toho vyplývá, že částka slevy se nezahrne do základu daně a základem daně bude částka snížená o tuto slevu, tj. snížená cena po slevě.

Podle druhé věty se do základu daně nezahrnuje částka vzniklá zaokrouhlením celkové konečné úplaty na celou korunu. Zaokrouhlí-li tedy plátce úplatu za zdanitelné plnění ve výši 999,80 Kč na 1 000 Kč, zaokrouhlovací rozdíl ve výši 0,20 Kč se do základu daně nezahrnuje, tj. daň se z něj neodvádí.

     Základ daně ve specifických případech

V odstavci 6 je v souladu se směrnicí o DPH vymezeno, jak se stanoví základ daně v případech, kdy není sjednána úplata nebo je vyjádřena specifickým způsobem.

Podle písmene a) je ve stanovených případech, a to zejména při bezúplatném poskytnutí majetku nebo při jeho poskytnutí pro účely nesouvisející s ekonomickou činností, základem daně cena zboží nebo cena obdobného zboží, za kterou by bylo možné zboží pořídit ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, a pokud takovou cenu nelze určit, výše celkových nákladů vynaložených na dodání zboží ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

Pokud plátce poskytne např. opotřebený počítač, u něhož uplatnil v roce 2020 nárok na odpočet daně, jako dar škole, základem daně nebude původní pořizovací cena tohoto počítače, ale cena, za kterou by se takový nebo obdobný počítač dal pořídit v roce 2023 v okamžiku jeho darování škole, tj. uvedená cena zohledňuje stáří a míru opotřebení tohoto počítače. Podle tohoto písmene se stanoví základ daně také ve vazbě na § 13 odst. 4 písm. b), tj. v případě uvedení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do užívání, které je podle právní fikce považováno za stanovených podmínek za zdanitelné plnění.

Podle písmene b) je základem daně ve stanovených případech, a to zejména při bezúplatném poskytnutí služby nebo jejím poskytnutím pro účely nesouvisející s ekonomickou činností, výše celkových nákladů vynaložených na poskytnutí služby. Pokud např. plátce, který provozuje restauraci, poskytne bezplatně stravovací službu svým zaměstnancům, a přitom u vstupů potřebných k poskytnutí této služby uplatnil nárok na odpočet daně, základem daně budou celkové náklady vzniklé s přípravou jídel.

Podle písmene c) je základem daně v případě nepeněžitého plnění obvyklá cena, jejíž vymezení vyplývá z § 36 odst. 14, jak je vysvětleno v dalším textu. Základ daně se v tomto případě určí podle hodnoty vlastního uskutečněného plnění.

Podle písmene d) je základem daně při dodání zboží nebo poskytnutí služby, kdy byla úplata poskytnuta plně nebo zčásti formou virtuálního aktiva, obvyklá cena. Důvodem této úpravy je, že neexistuje oficiální přepočítací kurz mezi virtuálními měnami a korunou.

Podle odstavce 7 se postupuje při stanovení základu daně při dodání zboží nebo poskytnutí služby na základě víceúčelového poukazu. Základem daně při dodání zboží nebo poskytnutí služby na základě víceúčelového poukazu je obecně podle tohoto odstavce vše, co jako úplatu za víceúčelový poukaz uhradila nebo má uhradit osoba, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo třetí osoba, a to bez daně za toto zdanitelné plnění. Tato částka může být vyjádřena v peněžních prostředích nebo jako hodnota nepeněžitého plnění. Do základu daně se zahrne i případná částka, kterou uhradí za nabyvatele poukazu třetí osoba, např. zaměstnavatel za svého zaměstnance. Není-li úplata za víceúčelový poukaz známa, je základem daně částka uvedená na víceúčelovém poukazu nebo v související dokumentaci snížená o daň.

Jestliže je podle odstavce 8 víceúčelový poukaz přijat pouze jako část úplaty za uskutečněné zdanitelné plnění, základ daně se stanoví jako součet částky stanovené podle předchozího odstavce 7, a to pro část úplaty odpovídající víceúčelovému poukazu a částky stanovené podle § 36 odst. 1, podle něhož je základem daně obecně úplata za uskutečněné zdanitelné plnění, pro zbývající část úplaty.

V odstavci 9 je stanoven postup stanovení základu daně, kdy je nutno rozdělit celkový základ daně na dílčí základy daně v předepsaném poměru. Pro stanovení tohoto poměru se použije zjištěná cena. Zjištěné ceny pro účely stanovení poměrných částí základu daně se považují za ceny včetně daně.

Pokud je při oceňování majetku vyžadován posudek více znalců, použije se podle odstavce 10 cena z posudku, v němž je cena nejvyšší.

V odstavci 11 je uveden postup stanovení základu daně při prodeji platných mincí, které jsou pro sběratelské účely prodávány za cenu vyšší, než je jejich nominální hodnota. Základem daně je v tomto případě rozdíl mezi cenou, za kterou jsou prodávány, a nominální hodnotou, který se chápe v úrovni včetně daně. Pokud je prodejní cena nižší než nominální, základ daně je nulový.

V odstavci 12 je ve vazbě na úpravu zdaňování vratných obalů vyplývající z § 13 zákona o DPH stanoven základ daně při vypořádání salda obalového konta. Ve vazbě na § 13 odst. 4 písm. e) je základem daně obecně peněžní částka, za kterou plátce dodává vratný obal, který je dodáván spolu se zbožím, vyjma daně.

     Nezahrnování do základu daně

Z odstavce 13 vyplývá, že plátce nemusí zahrnout do základu daně částku, kterou obdržel od jiné osoby na úhradu částky vynaložené jménem a na účet této jiné osoby. Prakticky to tedy znamená, že tuto částku účtuje bez DPH. Nutnou podmínkou pro tento postup je, že přijatá částka nepřevyšuje částku uhrazenou za jinou osobu a že si plátce u plnění uhrazeného za jinou osobu neuplatní nárok na odpočet daně. Podle výkladu Ministerstva financí je nezbytné, aby plátce tuto částku účtoval či evidoval jako průběžnou položku.

V odstavci 14 je pro účely DPH definována obvyklá cena. Obvyklou cenou se podle tohoto odstavce v souladu se směrnicí o DPH rozumí částka, kterou by za účelem pořízení zboží nebo přijetí služby musela osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, nacházející se na stejném obchodním stupni, na jakém se dodání zboží nebo poskytnutí služby uskutečňuje, zaplatit v podmínkách volné hospodářské soutěže nezávislému dodavateli nebo poskytovateli v tuzemsku, aby v daném okamžiku toto zboží pořídila nebo tuto službu přijala.

Jedná se tedy prakticky o obvyklou tržní cenu v obecném právním chápání. Pokud nelze srovnatelné dodání zboží zjistit, rozumí se obvyklou cenou částka, která není nižší než kupní cena daného nebo podobného zboží, nebo odpovídá nákladové ceně určené k okamžiku dodání zboží. Pokud nelze zjistit srovnatelné poskytnutí služby, rozumí se obvyklou cenou částka, která není nižší než výše celkových nákladů osoby povinné k dani na toto poskytnutí služby.

Takto definovaná obvyklá cena je základem daně podle § 36 odst. 6 písm. c) a d), jak bylo vysvětleno v předchozím textu a také podle § 36a zákona o DPH, jak vyplývá z komentáře k tomuto ustanovení.

§ 36a

Základ daně ve zvláštních případech

(1) Základem daně je obvyklá cena²⁵) bez daně, určená ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, je-li zdanitelné plnění uskutečněno pro osobu uvedenou v odstavci 3 a je-li úplata za zdanitelné plnění

a)  nižší než obvyklá cena²⁵) a osoba, pro kterou bylo zdanitelné plnění uskutečněno, nemá nárok na odpočet daně nebo nemá nárok na odpočet daně v plné výši, nebo

b)  vyšší než obvyklá cena²⁵) a plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění, je povinen krátit nárok na odpočet daně podle § 76 odst. 1.

(2) Hodnotou plnění osvobozeného od daně bez nároku na odpočet daně je obvyklá cena²⁵) určená ke dni jeho uskutečnění, je-li plnění uskutečněno pro osobu uvedenou v odstavci 3 a je-li úplata nižší než obvyklá cena²⁵) a plátce, který uskutečnil plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně, je povinen krátit nárok na odpočet daně podle § 76 odst. 1.

(3) Osobami, na které se vztahují odstavce 1 a 2, jsou

a)  kapitálově spojené osoby podle § 5a odst. 3 s tím, že výše podílu představuje alespoň 25 % základního kapitálu nebo 25 % hlasovacích práv těchto osob,

b)  jinak spojené osoby podle § 5a odst. 4; za jinak spojené osoby se nepovažují osoby, kdy je jedna osoba členem dozorčích rad obou osob,

c)  osoby blízké,

d)  společníci téže společnosti.

komentář k § 36a

V § 36a je stanoven základ daně ve zvláštních případech.

Podle odstavce 1 je základem daně ve stanovených případech obvyklá cena ve smyslu předchozího § 36 odst. 14, určená ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, je-li zdanitelné plnění uskutečněno pro vyjmenované osoby, které jsou vymezeny v § 36a odst. 3, a:

a)  úplata za zdanitelné plnění je nižší než obvyklá cena a osoba, pro kterou bylo zdanitelné plnění uskutečněno, nemá nárok na odpočet daně nebo nemá nárok na odpočet daně v plné výši, nebo

b)  úplata za zdanitelné plnění je vyšší než obvyklá cena a plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění, nemá nárok na odpočet daně nebo nemá nárok na odpočet daně v plné výši.

Např. prodá-li podnikatel, který je plátcem daně, svému bratrovi zboží, se kterým obchoduje, za cenu nižší, než je cena obvyklá, tj. cena, za kterou zboží prodává ostatním zákazníkům, musí v uvedeném případě přiznat daň z obvyklé ceny, tj. z ceny, za kterou je uvedené zboží obvykle prodáváno ostatním zákazníkům.

Obdobné pravidlo platí podle odstavce 2 i pro vykazování hodnoty plnění osvobozeného od daně bez nároku na odpočet daně. Pokud je toto osvobozené plnění uskutečněno pro vyjmenovaný okruh osob a úplata za něj je nižší než obvyklá cena a plátce, který toto plnění uskutečnil, je povinen krátit nárok na odpočet daně podle § 76 odst. 1 zákona o DPH, musí vykázat v ř. 50 přiznání k DPH hodnotu tohoto plnění v úrovni obvyklé ceny určené ke dni uskutečnění tohoto plnění osvobozeného od daně bez nároku na odpočet daně.

Pokud např. plátce pronajímá své dceřiné společnosti nemovitost a tento nájem je osvobozen od daně a nájemné je nižší, než je obvyklá cena, musí pronajímatel, který je povinen krátit nárok na odpočet daně, vykazovat v ř. 50 nájemné v úrovni obvyklé ceny, aby nedocházelo ke zkreslování koeficientu podle § 76 zákona o DPH pro krácení nároku na odpočet daně ve prospěch pronajímatele.

Vyjmenované osoby, vůči kterým toto pravidlo platí, jsou uvedeny v odstavci 3. Těmito vyjmenovanými osobami jsou:

–   kapitálově spojené osoby ve smyslu § 5a odst. 3, kde jsou vymezeny pro účely skupinové registrace s tím, že výše podílu na základním kapitálu či hlasovacích právech činí pouze 25 %,

–   jinak spojené osoby ve smyslu § 5a odst. 4, tj. personálně spojené osoby, s výjimkou členů dozorčích rad,

–   osoby blízké,

–   osoby, které jsou společníky společnosti ve smyslu § 2716 občanského zákoníku.

§ 37

Výpočet daně u dodání zboží a poskytnutí služby

Daň se vypočte jako

a)  součin základu daně a sazby daně, nebo

b)  rozdíl mezi

1. částkou odpovídající výši úplaty za zdanitelné plnění, která je včetně daně, nebo výši částky stanovené podle § 36 odst. 6, která je včetně daně, bez zahrnutí částky vzniklé zaokrouhlením celkové výše úplaty podle § 36 odst. 5 a

2. částkou, která se vypočítá jako podíl částky podle bodu 1 a koeficientu 1,21 v případě základní sazby daně, 1,15 v případě první snížené sazby daně nebo 1,10 v případě druhé snížené sazby daně.

komentář k § 37

V § 37 je stanoven algoritmus výpočtu daně, a to buď ze základu daně (bez daně), nebo z částky odpovídající výši úplaty za zdanitelné plnění (chápané včetně daně), a také postup při zaokrouhlování vypočtené daně. Od 1. 4. 2019 bylo zrušeno dřívější pravidlo pro zaokrouhlování vypočtené daně na celé koruny. V bezhotovostním styku lze zaokrouhlovat matematicky na dvě desetinná místa, a to podle § 13 zákona č. 6/1993 Sb., o České národní bance, ve znění pozdějších předpisů, a proto se toto pravidlo výkladově aplikuje také na zaokrouhlování vypočtené daně.

Podle písmene a) se daň vypočte jako součin základu daně a sazby daně. Vypočtená daň se nezaokrouhluje na celé koruny, ale uvede se na dvě desetinná místa. Na celé koruny se zaokrouhlí daň až při zpracování daňového přiznání, a to podle pravidel vyplývajících z daňového řádu.

Podle písmene b) se vypočte daň z celkové částky včetně daně, a to jako rozdíl mezi touto částkou, a to bez zahrnutí částky vzniklé zaokrouhlením celkové úplaty, ať již při bezhotovostní platbě či platbě v hotovosti, a částky, která se vypočte jako podíl stejné částky (úplaty včetně daně) a koeficientu. Tento koeficient činí 1,21 v případě základní sazby daně, 1,15 v případě první snížené sazby daně nebo 1,10 v případě druhé snížené sazby daně. Z částky 100 000 Kč včetně daně se tedy daň vypočte takto: 100 000 – 100 000/1,21 = 100 000 – 82 644, 63 = 17 355,37 Kč. Daň se tedy nezaokrouhluje na celé koruny, ale uvede se na dvě desetinná místa. Na celé koruny se zaokrouhlí daň až v daňovém přiznání podle pravidel vyplývajících z daňového řádu.

§ 37a

Základ daně a výše daně při uskutečnění
zdanitelného plnění, pokud vznikla povinnost přiznat daň z úplaty přijaté před uskutečněním tohoto zdanitelného plnění

(1) Základem daně při uskutečnění zdanitelného plnění v případě, že vznikla povinnost přiznat daň z úplaty přijaté před uskutečněním tohoto zdanitelného plnění, je rozdíl mezi základem daně podle § 36 odst. 1 a souhrnem základů daně podle § 36 odst. 2.

(2) Je-li základ daně vypočtený podle odstavce 1

a)  kladný, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění sazba daně a kurz pro přepočet cizí měny na českou měnu platné ke dni uskutečnění zdanitelného plnění,

b)  záporný, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění sazba daně a kurz pro přepočet cizí měny na českou měnu, které byly uplatněny při přiznání daně z úplaty přijaté přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění.

(3) V případě, že základ daně podle odstavce 1 je záporný a pro výpočet daně při přijetí úplat přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění byly uplatněny různé sazby daně, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění tytéž sazby daně, a to pro tu část z přijaté úplaty, kterou vznikl nebo byl navýšen kladný rozdíl mezi souhrnem základů daně podle § 36 odst. 2 a základem daně podle § 36 odst. 1; obdobně se postupuje, byly-li uplatněny různé kurzy pro přepočet cizí měny na českou měnu.

komentář k § 37a

V § 37a je stanoven postup při vyúčtování úplat přijatých před dnem uskutečnění zdanitelného plnění.

Podle odstavce 1 je základem daně při uskutečnění zdanitelného plnění v případě, že vznikla povinnost přiznat daň z úplaty přijaté před uskutečněním tohoto zdanitelného plnění, rozdíl mezi základem daně podle § 36 odst. 1 a souhrnem základů daně podle § 36 odst. 2, tj. prakticky rozdíl mezi celkovou úplatou bez daně a souhrnem obdržených záloh snížených o daň.

Z odstavce 2 vyplývá uplatnění sazeb daně ve vazbě na to, zda je rozdíl podle odstavce 1 kladný či záporný. Z písmene a) vyplývá, že je-li tento rozdíl kladný, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění sazba daně platná ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

?  Příklad

Byla-li přijata záloha na úpravu zdravotnického prostředku v prosinci 2021, kdy pro tuto službu platila základní sazba daně, byla z této zálohy přiznána daň v sazbě 21 %. Od 1. 1. 2022 platí pro úpravu zdravotnických prostředků podle § 47 odst. 5 zákona o DPH první snížená sazba ve výši 15 %. Došlo-li v lednu 2022 k uskutečnění zdanitelného plnění, z požadovaného doplatku, tj. z kladného rozdílu se uplatnila sazba daně ve výši 15 %, tj. sazba daně platná ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Obdobné pravidlo platí i pro použití přepočítacího kurzu.

Z písmene b) vyplývá, že je-li tento rozdíl naopak záporný, uplatní se při uskutečnění zdanitelného plnění sazba daně, která byla uplatněna při přiznání daně z úplaty přijaté přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění.

?  Příklad

Byla-li přijata záloha na úpravu zdravotnického prostředku v prosinci 2021, z této zálohy byla přiznána daň v sazbě 21 %. Pokud v lednu 2022 ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, vznikl přeplatek, tj. záporný rozdíl mezi zálohou a konečnou cenou, z tohoto přeplatku by se uplatnila sazba daně ve výši 21 %, tj. sazba daně platná ke dni přijetí úplaty (zálohy). Obdobné pravidlo platí i pro použití přepočítacího kurzu.

Z odstavce 3 vyplývá postup v případě, kdy by nebyla přijata pouze jedna záloha, ale více záloh před datem uskutečnění zdanitelného plnění. V případě, že základ daně by byl podle odstavce 1 záporný a pro výpočet daně při přijetí úplat přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění byly uplatněny různé sazby daně, uplatnily by se při uskutečnění zdanitelného plnění tytéž sazby daně, a to pro tu část z přijaté úplaty, kterou vznikl nebo byl navýšen kladný rozdíl mezi souhrnem základů daně podle § 36 odst. 2 a základem daně podle § 36 odst. 1 zákona o DPH. Prakticky to znamená, že plátce by měl u každé ze záloh postupně zjišťovat, jaký je kumulativní součet všech záloh. U zálohy, kterou převýší celkovou úplatu bez daně (základ daně podle § 36 odst. 1 zákona o DPH), bude při výpočtu daně zohledněna částka odpovídající rozdílu mezi kumulativním součtem záloh a hodnotou plnění. Uvedený postup se uplatnil také v případě vyúčtování záloh na plyn a elektřiny, ze kterých byl v období od 1. 11. 2021 do 31. 12. 2021 rozhodnutím ministryně financí prominuta daň.

§ 38

Základ daně a výpočet daně při dovozu zboží

(1) Základem daně při dovozu zboží podle § 20 je součet

a)  základu pro vyměření cla, včetně cla, dávek a poplatků splatných z důvodu dovozu zboží, pokud již nejsou zahrnuty do základu pro vyměření cla,

b)  vedlejších výdajů vzniklých do prvního místa určení, v tuzemsku, popřípadě do dalšího místa určení na území Evropské unie, pokud je toto místo při uskutečnění zdanitelného plnění známo, pokud nejsou zahrnuty do základu daně podle písmena a),

c)  příslušné spotřební daně, pokud není stanoveno v § 41 jinak.

(2) Prvním místem určení se pro účely odstavce 1 rozumí místo uvedené v přepravním dokladu, na jehož základě je zboží dováženo do dovážejícího členského státu. Pokud není první místo určení uvedeno na přepravním dokladu, považuje se za první místo určení místo prvního přeložení dováženého zboží v dovážejícím členském státě.

(3) U propuštění zboží do celního režimu volného oběhu, dočasného použití s částečným osvobozením od dovozního cla nebo vrácení zboží se daň vypočte podle § 37 písm. a).

(4) Pro účely stanovení základu daně při dovozu zboží se pro přepočet cizí měny na českou měnu použije kurz stanovený podle přímo použitelných předpisů Evropské unie upravujících clo.

komentář k § 38

V § 38 je stanoven základ daně a výpočet daně při dovozu zboží.

Podle odstavce 1 je obecně základem daně při dovozu zboží součet základu pro vyměření cla, včetně cla, dávek a poplatků splatných z důvodu dovozu zboží a příslušné spotřební daně a vedlejších výdajů, které jsou vynaloženy při přepravě až do prvního místa určení v tuzemsku, pokud již nebyly zahrnuty do základu pro výpočet cla.

Podle odstavce 2 je přitom prvním místem určení pro účely stanovení základu daně podle předchozího odstavce 1 místo uvedené v přepravním dokladu, na jehož základě je zboží dováženo do dovážejícího členského státu. Pokud toto místo není v přepravním dokladu uvedeno, považuje se za první místo určení, místo prvního přeložení tohoto zboží v dovážejícím členském státě.

V odstavci 3 se stanoví postup při výpočtu daně při propuštění zboží do celního režimu volného oběhu, při propuštění zboží do režimu dočasného použití s částečným osvobozením od dovozního cla nebo při vracení zboží.

Daň se vypočítá podle § 37 písm. a), tj. jako součin příslušného základu daně a sazby daně a vypočtená daň se uvede na dvě desetinná místa. U zboží propuštěného do celního režimu volného oběhu z celního režimu pasivního zušlechťovacího styku se daň vypočte standardně podle odstavce 1, a to bez zahrnutí hodnoty služby, která byla plátci poskytnuta osobou neusazenou v tuzemsku s místem plnění v tuzemsku podle § 9 odst. 1 zákona o DPH, tj. podle sídla plátce jako jejího příjemce.

Z odstavce 4 nadále vyplývá specifické pravidlo pro přepočet základu daně při dovozu zboží z cizí měny na koruny. Podle tohoto odstavce se pro účely stanovení základu daně při dovozu zboží pro přepočet cizí měny na českou měnu použije kurz stanovený podle přímo použitelných předpisů Evropské unie upravujících clo.

Při dovozu zboží se tedy při přepočtu základu daně nepostupuje podle § 4 odst. 8 zákona o DPH, v němž jsou obecně stanovena pravidla pro přepočet cizí měny na českou měnu.

§ 39

Základ daně a výpočet daně při poskytnutí služby osobou neusazenou v tuzemsku

(1) Základ daně při poskytnutí služby osobou neusazenou v tuzemsku se stanoví obdobně podle § 36.

(2) Plátce je povinen si sám daň vypočítat podle § 37 písm. a).

komentář k § 39

V § 39 je stanoven základ a výpočet daně při poskytnutí služby osobou neusazenou v tuzemsku.

Podle odstavce 1 se základ daně stanoví obdobně jako podle § 36, tj. základem daně je obdržená peněžní částka snížená o daň.

Tuto částku musí plátce případně přepočítat na českou měnu kurzem platným ke dni povinnosti přiznat daň a podle odstavce 2 sám daň vypočítat jako z částky bez daně, tj. podle § 37 písm. a) zákona o DPH.

§ 40

Základ daně a výpočet daně při pořízení zboží z jiného členského státu

(1) Základ daně při pořízení zboží z jiného členského státu se stanoví obdobně podle § 36.

(2) Pokud je pořizovateli vrácena spotřební daň zaplacená v členském státě, ze kterého bylo zboží odesláno nebo přepraveno, dodatečně po pořízení zboží z tohoto členského státu, provede se oprava základu daně.

(3) Plátce je povinen si sám daň vypočítat podle § 37 písm. a).

komentář k § 40

V § 40 je stanoven základ a výpočet daně při pořízení zboží z jiného členského státu. Podle odstavce 1 se základ daně stanoví obdobně jako podle § 36, tj. základem daně je obdržená peněžní částka snížená o daň ve vazbě na sjednané dodací podmínky. V tomto případě tedy neplatí pravidlo platné pro stanovení základu daně při dovozu zboží v § 38, podle něhož se do základu daně zahrnují i vedlejší výdaje vzniklé do prvního místa určení.

Podle odstavce 2 se provede oprava základu daně, pokud je pořizovateli vrácena spotřební daň zaplacená v členském státě, ze kterého bylo zboží odesláno nebo přepraveno, dodatečně po pořízení zboží z tohoto členského státu.

Podle odstavce 3 si musí plátce sám daň vypočítat podle § 37 písm. a) zákona o DPH, tj. jako z částky bez daně.

§ 41

Základ daně a výpočet daně u zboží, které
je v režimu podmíněného osvobození
od spotřební daně

(1) Základ daně při dovozu zboží, které je propuštěno do celního režimu volného oběhu s následným umístěním do režimu podmíněného osvobození od spotřební daně, se stanoví podle § 38 bez zahrnutí spotřební daně.

(2) U zboží, které je při pořízení z jiného členského státu v tuzemsku umístěno do režimu podmíněného osvobození od spotřební daně, se základ daně stanoví obdobně podle § 36 bez zahrnutí spotřební daně.

(3) U zboží, které se nachází v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně, a plátce uskutečňuje jeho dodání podle § 13, aniž by zboží bylo uvedeno do volného daňového oběhu, se základ daně stanoví podle § 36.

(4) U zboží, které se nachází v režimu podmíněného osvobození od spotřební dně, a plátce uskutečňuje jeho dodání podle § 13 při uvedení zboží do volného daňového oběhu, se základ daně stanoví podle § 36.

komentář k § 41

V § 41 je stanoven základ a výpočet daně u zboží, které je předmětem spotřební daně a které je v režimu podmíněného osvobození od daně podle zákona o spotřebních daních.

Do základu pro výpočet daně se podle odstavce 1 a 2 nezapočítává oproti obecné úpravě v § 36 a 38, a to jak v případě dovozu, tak i pořízení zboží v tuzemsku z jiného členského státu, spotřební daň, která v důsledku osvobození podle zákona o spotřebních daních není vybrána.

Podle odstavce 3 uskutečňuje-li plátce dodání zboží, které se nachází v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně, podle § 13 zákona o DPH, tj. dodání zboží s místem plnění v tuzemsku, aniž by zboží bylo uvedeno do volného daňového oběhu, stanoví se základ daně standardně podle § 36 zákona o DPH.

Stejně tak se podle odstavce 4 stanoví základ daně podle § 36 při jeho dodání podle § 13 zákona o DPH při uvedení zboží do volného daňového oběhu.

Oddíl 2

Oprava základu daně a oprava výše daně

§ 42

Oprava základu daně

(1) Plátce opraví základ daně, nastanou-li tyto skutečnosti:

a)  zrušení nebo vrácení celého nebo části zdanitelného plnění,

b)  vrácení spotřební daně podle § 40 odst. 2,

c)  nedojde k převodu vlastnického práva ke zboží na jeho uživatele podle § 13 odst. 3 písm. c),

d)  vrácení úplaty, ze které vznikla plátci ke dni jejího přijetí povinnost přiznat daň a jestliže se zdanitelné plnění neuskutečnilo,

e)  použití úplaty, ze které vznikla plátci ke dni jejího přijetí povinnost přiznat daň, na úhradu jiného plnění, nebo

f)  další skutečnosti, na jejichž základě dojde ke změně výše základu daně podle § 36 a 36a po dni uskutečnění zdanitelného plnění.

(2) Opravu základu daně podle odstavce 1 písm. f) v případě reorganizace nelze provést u plnění, které není jako pohledávka zahrnuto do schváleného reorganizačního plánu.

(3) Oprava základu daně se považuje za samostatné zdanitelné plnění uskutečněné

a)  dnem, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně,

b)  dnem schválení reorganizačního plánu v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě tohoto plánu,

c)  dnem zrušení rozhodnutí o schválení reorganizačního plánu v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě tohoto zrušení, nebo

d)  dnem přeměny reorganizace v konkurs v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě této přeměny.

(4) Při opravě základu daně plátce

a)  vystaví opravný daňový doklad, nebo

b)  provede opravu základu daně v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty, pokud plátce

1. neměl povinnost vystavit daňový doklad nebo

2. vystavil daňový doklad, ale pro účely vystavení opravného daňového dokladu mu není osoba, pro kterou se původní plnění uskutečnilo, dostatečně známa.

(5) Plátce je povinen vystavit opravný daňový doklad a vynaložit úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se tento daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění do 15 dnů ode dne uvedeného v odstavci 3.

(6) Oprava základu daně jako samostatné zdanitelné plnění se uvede v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém se tato oprava považuje za uskutečněnou. Pokud je snižován základ daně a plátce má povinnost vystavit opravný daňový doklad, oprava základu daně jako samostatné zdanitelné plnění se uvede v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém plátce vynaložil úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se tento daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění; to neplatí pro samostatné zdanitelné plnění uskutečněné podle odstavce 3 písm. b) až d).

(7) V případě opravy základu daně plátce opraví výši daně, pro kterou použije sazbu daně platnou ke dni povinnosti přiznat daň u původního zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, z níž vznikla povinnost přiznat daň. Pro přepočet cizí měny na českou měnu se použije kurz uplatněný u původního zdanitelného plnění nebo při přiznání daně z přijaté úplaty. V případě opravy základu daně podle odstavce 1 písm. f), kdy je zároveň vystaven opravný daňový doklad podle § 45 odst. 4, lze použít i kurz platný první pracovní den kalendářního roku, ve kterém vznikl důvod opravy.

(8) Opravu základu daně nelze provést, pokud den uvedený v odstavci 3 nastane po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního uskutečněného zdanitelného plnění nebo došlo k přijetí úplaty, pokud se zdanitelné plnění ještě neuskutečnilo. Lhůta pro opravu základu daně neběží po dobu soudního nebo rozhodčího řízení v souvislosti se zbožím nebo službou, které byly předmětem původního uskutečněného zdanitelného plnění, pokud toto řízení má vliv na výši základu daně; v případě insolvenčního řízení lhůta pro opravu základu daně neběží v období ode dne zahájení insolvenčního řízení do dne schválení reorganizačního plánu. V případě přenechání zboží k užití na základě smlouvy podle § 13 odst. 3 písm. c) lze opravu základu daně provést po celou dobu tohoto přenechání zboží.

(9) Oprava základu daně se provede rovněž ve lhůtě 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém

a)  došlo k převzetí celkového díla, a to v případě, že byla poskytována dílčí plnění,

b)  došlo k převodu vlastnického práva ke zboží na uživatele podle § 13 odst. 3 písm. c), nebo

c)  nastala skutečnost, na jejímž základě nedošlo k převedení vlastnického práva na uživatele podle § 13 odst. 3 písm. c).

(10) V případě opravy základu daně, pokud nedojde k převedení vlastnického práva na uživatele podle § 13 odst. 3 písm. c), plátce sníží výši daně o částku daně vypočítanou podle § 37 písm. a) ze základu daně stanoveného jako rozdíl mezi úplatou bez daně, která plátci náleží za plnění podle § 13 odst. 3 písm. c), a částkou bez daně, která plátci náleží do dne zániku závazku převést vlastnické právo k užívanému zboží jiným způsobem než splněním.

(11) Při pořízení zboží z jiného členského státu, dodání zboží do jiného členského státu, poskytnutí služby osobou neusazenou v tuzemsku, poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko, režimu přenesení daňové povinnosti a při dovozu a vývozu zboží, provede plátce nebo identifikovaná osoba opravu základu daně obdobně podle odstavců 1 až 9.

(12) Při dovozu zboží, kdy vyměří daň celní úřad a je nesprávně uplatněn základ daně nebo sazba daně, plátce tuto skutečnost oznámí celnímu úřadu, který daň původně vyměřil.

komentář k § 42

V § 42 jsou stanovena pravidla pro opravu základu daně.

V odstavci 1 je vymezeno, kdy je plátce povinen opravu základu daně provést např. při zrušení nebo vrácení celého nebo části zdanitelného plnění.

Plátce provede opravu základu daně také, nastanou-li další skutečnosti, na jejichž základě dojde, ke změně výše základu daně po dni uskutečnění zdanitelného plnění. Tato povinnost tedy plátci vzniká např. při poskytnutí skonta či bonusu, má-li fakticky za následek snížení základu daně u dříve uskutečněného plnění.

Podle písmene e) je plátce povinen provést opravu základu daně i při vrácení úplaty, u níž při jejím přijetí vznikla povinnost přiznat daň, pokud se zdanitelné plnění neuskutečnilo.

Podle odstavce 2 lze opravu základu daně při reorganizaci provést jen u plnění, které je jako pohledávka zahrnuto do schváleného reorganizačního plánu. Toto pravidlu bylo dříve dovozováno výkladově.

Podle odstavce 3 je oprava základu daně chápána jako samostatné zdanitelné plnění. Podle písmene a) se oprava základu daně považuje obecně za uskutečněnou dnem, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně, tj. kdy se plátce např. rozhodl poskytnout zákazníkovi slevu z ceny nebo kdy byl podepsán reklamační protokol, na jehož základě dojde k vrácení zboží. V případě opravy základu daně podle předchozího odstavce 2 se oprava považuje za uskutečněnou dnem schválení reorganizačního plánu v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě tohoto plánu, nebo dnem zrušení rozhodnutí o schválení reorganizačního plánu v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě tohoto zrušení, nebo dnem přeměny reorganizace v konkurs v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě této přeměny.

Z odstavce 4 vyplývá povinnost vystavit opravný daňový doklad v případě, že plátce měl povinnost vystavit daňový doklad.

Důležité

     Povinnost vystavit opravný daňový doklad se stanoví i v případě, že plátce vystavil daňový doklad, i když neměl povinnost vystavit daňový doklad, a přitom je osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, plátci dostatečně známa. V ostatních případech platí povinnost provést opravu základu daně v evidenci pro účely DPH.

Podle odstavce 5 je plátce povinen vynaložit úsilí, které lze po něm rozumně požadovat, k tomu, aby se opravný daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění, a to do 15 dnů ode dne uskutečnění zdanitelného plnění podle předchozího odstavce 3.

Tato úprava prakticky koresponduje s § 28 odst. 8 zákona o DPH, v němž je zakotvena obdobná obecná úprava pro doručování daňových dokladů. Plátce musí přitom v případě potřeby správci daně prokázat, že dostatečné úsilí k doručení daňového dokladu či opravného daňového dokladu skutečně vynaložil.

Podle odstavce 6 se oprava základu daně promítne obecně do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém se tato oprava považuje za uskutečněnou podle § 42 odst. 3. Je-li opravou snižován základ daně a plátce má povinnost vystavit opravný daňový doklad, oprava základu daně se promítne do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém plátce ve smyslu předchozího odstavce 5 vynaložil úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se opravný daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění. Prakticky to znamená, že není po plátci požadováno, aby prokazoval doručení daňového dokladu a vázal provedení opravy základu daně na okamžik, kdy ho obdržel příjemce původního zdanitelného plnění. Tato pravidla neplatí pro opravu základu daně v rámci reorganizace ve vazbě na § 42 odst. 3.

Z odstavce 7 vyplývá, že při opravě základu daně plátce opraví výši daně s použitím sazby daně platné ke dni povinnosti přiznat daň u původního zdanitelného plnění, tj. prakticky po­užije sazbu daně platnou ke dni uskutečnění zdanitelného plnění či ke dni přijetí úplaty, z níž mu vznikla povinnost přiznat daň. Tuto skutečnost je důležité respektovat zejména v případě, kdy v období od uskutečnění zdanitelného plnění či přijetí úplaty do provedení opravy základu daně došlo ke změně sazby daně.

Obdobná zásada nadále platí pro případy, kdy je základ daně vyjádřen v cizí měně. Pro přepočet cizí měny na české koruny se použije kurz uplatněný u původního zdanitelného plnění nebo při přiznání daně z přijaté úplaty. V případě opravy základu daně v souvislosti se snížením nebo zvýšením základu daně, kdy je zároveň vystaven souhrnný opravný daňový doklad, lze pro administrativní zjednodušení použít i kurz platný první pracovní den kalendářního roku, ve kterém vznikl důvod opravy.

Důležité

     Tento postup se uplatní zejména při poskytnutí obratového bonusu za delší časové období. Pokud tedy např. vznikne důvod opravy v únoru 2023, plátce by podle tohoto pravidla použil kurz ČNB platný k 2. 1. 2023 jako prvnímu pracovnímu dni roku 2023.

Podle odstavce 8 nelze opravu základu daně obecně provést po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního zdanitelného plnění, nebo došlo k přijetí úplaty, pokud se zdanitelné plnění neuskutečnilo. Lhůta pro opravu základu daně neběží po dobu soudního nebo rozhodčího řízení v souvislosti se zbožím nebo službou, které byly předmětem původního uskutečněného zdanitelného plnění, pokud toto řízení má vliv na výši základu daně; v případě insolvenčního řízení lhůta pro opravu základu daně neběží v období ode dne zahájení insolvenčního řízení do dne schválení reorganizačního plánu.

Jedná se o právní úpravu ve prospěch daňových subjektů, která prakticky prodlužuje za stanovených podmínek možnost provádění oprav např. v případě sporů o výši ceny mezi dodavatelem a odběratelem.

V případě tzv. finančního leasingu, tj. při přenechání zboží k užití na základě smlouvy podle § 13 odst. 3 písm. c) je možno provést opravu základu daně po celou dobu trvání smlouvy, což znění zákona účinné do 1. 4. 2019 nelogicky neumožňovalo.

Podle odstavce 9 nelze opravu základu daně a výše daně provést po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období v dalších stanovených případech. Podle písm. a) se provede oprava základu daně ve lhůtě 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém došlo k převzetí celkového díla, pokud byla poskytována dílčí plnění.

Prakticky to znamená možnost provést opravu základu daně a také navazující opravu výše daně při poskytnutí zdanitelného plnění podle smlouvy o dílo, kdy jednotlivá dílčí plnění jsou poskytována po dobu delší než 3 roky, a k převzetí celkového díla tak dojde za dobu delší než 3 roky. Je tedy umožněno, aby docházelo k opravám jednotlivých dílčích plnění ve lhůtě 3 let, a zároveň je u těchto dílčích plnění možné provést opravu ve lhůtě 3 let od převzetí celkového díla, tj. např. u stavebních prací, kde se dříve běžně stávalo, že po uplynutí 3 let již nebylo možné opravu základu daně a zejména výše daně u jednotlivého dílčího plnění provést.

Podle písmen b) a c) je možné provést opravu základu daně ve lhůtě 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém došlo k převodu vlastnického práva na uživatele podle § 13 odst. 3 písm. c) nebo nastala skutečnost, na jejímž základě nedošlo k převedení vlastnického práva na uživatele podle § 13 odst. 3 písm. c), tj. v případě tzv. finančního leasingu. Tříletá lhůta pro možnost provedení opravy základu daně a výše daně tedy neběží od data převzetí předmětu smlouvy, k němuž vzniká povinnost přiznat daň, ale od některých z výše uvedených okamžiků.

Z odstavce 10 vyplývá postup při opravě základu daně podle předchozího § 42 odst. 9 písm. c), tj. prakticky při předčasném ukončení smlouvy o finančním leasingu. V případě opravy základu daně, nedojde-li k převedení vlastnického práva na uživatele podle § 13 odst. 3 písm. c), plátce sníží výši daně o částku daně vypočtenou ze základu daně stanoveného jako rozdíl mezi celkovou úplatou bez daně, která plátci náleží podle leasingové smlouvy, a částkou bez daně, která plátci náleží do dne zániku závazku převést vlastnické právo k užívanému zboží jiným způsobem než splněním podmínek smlouvy.

Z odstavce 11 nadále vyplývá, že obdobná pravidla jako podle předchozích odstavců platí i pro opravu základu daně a výše daně při pořízení zboží z jiného členského státu, dodání zboží do jiného členského státu, poskytnutí služby osobou neusazenou v tuzemsku, poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko, při poskytnutí zdanitelného plnění v režimu přenesení daňové povinnosti podle § 92a a při dovozu a vývozu zboží. Tato pravidla platí jak pro opravu základu daně prováděnou plátcem, tak i identifikovanou osobou.

Při dovozu zboží, kdy vyměří daň celní úřad a je nesprávně uplatněn základ daně nebo sazba daně, je plátce povinen podle odstavce 12 tuto skutečnost oznámit celnímu úřadu, který daň původně vyměřil.

§ 43

Oprava výše daně

(1) V případě, kdy plátce nebo identifikovaná osoba přiznala daň jinak, než stanoví tento zákon, a tím zvýšila daň na výstupu, je oprávněna provést opravu v dodatečném daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém byla nesprávně uplatněna daň. Opravu lze provést nejdříve ke dni, ve kterém plátce nebo osoba identifikovaná k dani, pro kterou se plnění uskutečnilo, obdržela opravný daňový doklad, nebo ve kterém byla provedena oprava v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty.

2) V případě opravy výše daně podle odstavce 1 plátce nebo identifikovaná osoba

a)  vystaví opravný daňový doklad, nebo

b)  provedou opravu výše daně v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty, pokud plátce nebo identifikovaná osoba

1. neměli povinnost vystavit daňový doklad nebo

2. vystavili daňový doklad, ale pro účely vystavení opravného daňového dokladu jim není osoba, pro kterou se původní plnění uskutečnilo, dostatečně známa.

(3) U opravy výše daně se uplatní sazba daně platná ke dni povinnosti přiznat daň u původního plnění. Pro přepočet cizí měny na českou měnu se použije kurz uplatněný osobou provádějící přepočet ke dni povinnosti přiznat daň u původního plnění.

(4) Opravu výše daně nelze provést po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního plnění.

(5) Osoba, která není plátcem a jíž vznikla povinnost přiznat daň, kterou uvedla na vystaveném dokladu, je oprávněna při opravě daně postupovat přiměřeně podle odstavců 1 až 4.

(6) Při poskytnutí úplaty, z níž vznikla povinnost přiznat daň, platí odstavce 1 až 4 obdobně.

komentář k § 43

V § 43 jsou stanovena pravidla pro provádění opravy výše daně. Postup podle § 43 se nadále použije v případě, kdy se opravuje pouze výše daně bez opravy základu daně, kdy je postup upraven v předchozím § 42 zákona o DPH.

Podle odstavce 1 v případě, že plátce či identifikovaná osoba přizná daň jinak, než stanoví zákon, a tím zvýší daň na výstupu, je oprávněna provést opravu, ale vždy v dodatečném daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém byla nesprávně uplatněna daň.

Opravu je možno provést nejdříve ke dni, ve kterém plátce nebo identifikovaná osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, obdržela opravný daňový doklad podle § 45 zákona o DPH, nebo ve kterém byla provedena oprava v evidenci pro účely DPH. Platné znění § 74 zákona o DPH, jak je vysvětleno v dalším textu, neumožňuje přitom odběrateli, který je plátcem, provést opravu odpočtu daně v návaznosti na opravu výše daně podle § 43 v řádném daňovém přiznání, a proto odběratel je povinen případnou opravu odpočtu provést ve smyslu daňového řádu také v dodatečném daňovém přiznání, kterým bude zvyšovat svou poslední známou daň, a proto podání tohoto dodatečného daňového přiznání je spojeno s penalizací odběratele.

Provádí-li plátce či identifikovaná osoba podle odstavce 2 opravu výše daně v případě, kdy měli povinnost u původního zdanitelného plnění vystavit daňový doklad, provedou tuto opravu na základě opravného daňového dokladu podle § 45 zákona o DPH. Pokud neměli povinnost vystavit daňový doklad nebo sice vystavili daňový doklad, ale pro účely vystavení opravného daňového dokladu jim není osoba, pro kterou se uskutečnilo původní zdanitelné plnění dostatečně známa, provedou opravu pouze v evidenci pro účely DPH.

Podle odstavce 3 se nadále u opravy výše daně uplatní sazba daně platná ke dni povinnosti přiznat daň u původního plnění a pro případný přepočet cizí měny na českou měnu se použije kurz uplatněný osobou provádějící přepočet ke dni povinnosti přiznat daň u původního plnění.

Z časového hlediska platí podle odstavce 4 zásada, že opravu výše daně nelze provést po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního plnění.

Podle odstavce 5 postupuje osoba, která není plátcem a která uvedla neoprávněně daň na doklad a vznikla jí povinnost přiznat daň. Výše uvedená osoba, která vystavila doklad a uvedla na něm neoprávněně daň, vystaví opravný doklad, kterým tuto chybu opraví. Další povinnosti v případě opravy pro tuto osobu jsou shodné, jako má plátce nebo identifikovaná osoba.

Podle odstavce 6 se při poskytnutí úplaty, z níž vznikla povinnost přiznat daň, postupuje při opravě výše daně logicky stejně jako při opravě výše daně, která byla přiznána ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

§ 44

zrušen

§ 45

Opravný daňový doklad

(1) Opravný daňový doklad o opravě základu daně nebo o opravě výše daně obsahuje

a)  označení osoby, která uskutečňuje plnění,

b)  daňové identifikační číslo osoby, která uskutečňuje plnění,

c)  označení osoby, pro kterou se uskutečňuje plnění,

d)  daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje,

e)  evidenční číslo původního daňového do­kladu,

f)  evidenční číslo opravného daňového dokladu,

g)  důvod opravy,

h)  rozdíl mezi opraveným a původním základem daně,

i)  rozdíl mezi opravenou a původní daní,

j)  rozdíl mezi opravenou a původní částkou, kterou osoba, která plnění uskutečňuje, získala nebo má získat za uskutečňované plnění celkem,

k)  den uvedený v § 42 odst. 3.

(2) Pokud byl původní daňový doklad vystaven jako zjednodušený daňový doklad a osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, není plátci dostatečně známa, nemusí opravný daňový doklad obsahovat náležitosti podle odstavce 1 písm. c), d), h) a i).

(3) Při opravě základu daně podle § 42 odst. 11 nemusí opravný daňový doklad obsahovat náležitosti podle odstavce 1 písm. i) a j).

(4) Pokud se oprava základu daně nebo oprava výše daně týká více zdanitelných plnění, ke kterým byly vystaveny samostatné daňové doklady, mohou být údaje, které jsou společné pro všechny opravy, uvedeny na opravném daňovém dokladu pouze jednou. V případě, že na opravném daňovém dokladu nejsou uvedena evidenční čísla původních daňových dokladů, musí být na opravném daňovém dokladu ve vazbě na původní uskutečněná zdanitelná plnění uvedeno takové vymezení těchto plnění, aby souvislost mezi původním a opraveným zdanitelným plněním byla jednoznačně určitelná. Dále plátce na opravném daňovém dokladu uvede souhrnně rozdíly mezi opravenými a původními základy daně a tomu odpovídající částky daně za veškerá opravovaná zdanitelná plnění.

(5) Opravný daňový doklad lze vystavit i v případě, že je opravou zvyšována výše daně, pokud plátce přiznal daň jinak, než stanoví tento zákon, a tím snížil daň na výstupu.

komentář k § 45

V § 45 jsou vymezeny náležitosti opravného daňového dokladu a pravidla pro jeho vystavování.

Z odstavce 1 vyplývá, že opravný daňový doklad se vystaví při opravě základu daně podle § 42 nebo při opravě výše daně podle § 43. Opravný daňový doklad obsahuje prakticky náležitosti odpovídající původnímu daňovému dokladu, včetně evidenčního čísla. Dále je třeba na tomto dokladu uvést důvod opravy, rozdíl mezi opraveným a původním základem daně, rozdíl mezi opravenou a původní daní, případně rozdíl mezi opravenou a původní úplatou. Povinnou obsahovou náležitostí opravného daňového dokladu je také den, uvedený v § 42 odst. 3, tj. den, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy.

Z odstavce 2, vyplývá, že byl-li původní daňový doklad vystaven jako zjednodušený daňový doklad a osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, není plátci dostatečně známa, nemusí opravný daňový doklad obsahovat některé náležitosti podle odstavce 1, tj. např. označení odběratele a rozdíl mezi opraveným a původním základem daně, tj. uvede se prakticky pouze rozdíl mezi opravenou a původní celkovou úplatou včetně daně.

Z odstavce 3 vyplývá, že při opravě základu daně podle § 42 odst. 11 zákona o DPH nemusí opravný daňový doklad obsahovat některé náležitosti, tj. zejména rozdíl mezi opravenou a původní daní, protože daň není v těchto případech na původním dokladu, např. při dodání zboží do jiného členského státu, uvedena.

Z odstavce 4 vyplývá možnost vystavení tzv. souhrnného opravného daňového dokladu, pokud se oprava základu daně a oprava výše daně nebo oprava výše daně v jiných případech týká více zdanitelných plnění, ke kterým byly vystaveny samostatné daňové doklady.

Podle odstavce 5 je možno opravný daňový doklad vystavit i v případě, že je opravou zvyšována výše daně, pokud plátce přiznal daň jinak, než stanoví tento zákon, a tím snížil daň na výstupu. V § 43 je řešena situace, kdy plátce nebo identifikovaná osoba přiznali daň jinak, než stanoví zákon o DPH, a tím zvýšili daň na výstupu.

V opačném případě, kdy plátce nebo identifikovaná osoba přiznali daň jinak, než stanoví zákon o DPH, a tím naopak snížili daň na výstupu, jim vzniká podle § 141 daňového řádu povinnost podat dodatečné daňové přiznání na zvýšení daně.

Oddíl 3

Oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky

§ 46

Základní ustanovení o opravě základu daně v případě nedobytné
pohledávky

(1) Věřitel je oprávněn provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud

a)  pohledávka ze zdanitelného plnění je vymáhána v exekučním řízení vedeném proti dlužníkovi podle exekučního řádu, ve kterém nebyla dosud zcela vymožena, a od vydání prvního exekučního příkazu v tomto řízení uplynuly nejméně 2 roky; opravu základu daně nelze provést, pokud exekuci není možné provést z důvodu stanoveného právním předpisem upravujícím jiné řízení než exekuční řízení podle exekučního řádu,

b)  pohledávka ze zdanitelného plnění byla vymáhána v exekučním řízení vedeném proti dlužníkovi podle exekučního řádu a tato exekuce skončila zastavením pro nemajetnost dlužníka,

c)  se dlužník nachází v insolvenčním řízení, věřitel přihlásil svoji pohledávku ze zdanitelného plnění nejpozději ve lhůtě stanovené rozhodnutím soudu o úpadku, tato pohledávka byla zjištěna a v insolvenčním řízení se k ní přihlíží a insolvenční soud

1. rozhodl o prohlášení konkursu na majetek dlužníka nebo o přeměně reorganizace v konkurs,

2. schválil oddlužení a ze zprávy pro oddlužení je zřejmé, že pohledávka ze zdanitelného plnění nebude zcela nebo zčásti uspokojena, nebo

3. zastavil insolvenční řízení z důvodu zamítnutí, odmítnutí nebo zpětvzetí návrhu na povolení oddlužení, neschválení oddlužení nebo zrušení schváleného oddlužení, pokud je z těchto rozhodnutí zřejmé, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující,

d)  došlo ke smrti dlužníka a z výsledků skončeného řízení o pozůstalosti je zřejmé, že pohledávka ze zdanitelného plnění nebude zcela nebo zčásti uspokojena; v případě likvidace pozůstalosti musí být pohledávka ze zdanitelného plnění uvedena v seznamu pohledávek a pokud jde o pohledávku, která se zjišťuje, musí se jednat o pohledávku ze zdanitelného plnění, která je zjištěna,

e)  bylo zahájeno a dosud neskončilo řízení podle písmen a) až d), věřitel uplatnil svá procesní práva směřující k uspokojení pohledávky, ale dosud nenastaly všechny skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně podle písmen a) až d) a uplynulo 5 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění.

(2) Pokud po provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky nastanou skutečnosti podle odstavce 1 písm. a) až d) zakládající provedení další opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky, které mají za následek

a)  zvýšení opraveného základu daně, je věřitel povinen provést další opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky; podmínky pro provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky jsou splněny i v případě, že podle zprávy pro oddlužení nebo podle výsledků skončeného řízení o pozůstalosti bude pohledávka ze zdanitelného plnění plně uspokojena,

b)  snížení opraveného základu daně, je věřitel oprávněn provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky.

(3) Opravu základu daně podle odstavce 1 nelze provést, pokud

a)  věřitel a dlužník jsou nebo ke dni uskutečnění zdanitelného plnění byli

1. kapitálově spojenými osobami s tím, že výše podílu představuje nebo ke dni uskutečněného zdanitelného plnění představovala alespoň 25 % základního kapitálu nebo 25 % hlasovacích práv těchto osob, nebo

2. osobami blízkými,

b)  věřitel a dlužník jsou nebo v době uskutečnění zdanitelného plnění byli společníky téže společnosti a toto plnění bylo uskutečněno na základě příslušné společenské smlouvy,

c)  dlužník ke dni uzavření smlouvy, podle které je poskytováno zdanitelné plnění, jehož se oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky týká, byl nespolehlivým plátcem nebo nespolehlivou osobou,

d)  oprava základu daně již byla provedena z jiného důvodu uvedeného v odstavci 1, a to v rozsahu, v jakém byla tato oprava a opravy s ní související provedeny,

e)  dlužník není věřiteli dostatečně znám,

f)  věřitel nejpozději k datu dodání zboží nebo poskytnutí služby věděl, že zdanitelné plnění nebude řádně zaplaceno, nebo to s přihlédnutím k okolnostem obchodního vztahu, na základě kterého bylo poskytnuto zdanitelné plnění, vědět měl a mohl, pokud by v průběhu obchodního vztahu postupoval s péčí odpovídající péči řádného hospodáře, nebo

g)  věřitel neopravil základ daně podle § 42 v případě přeměny reorganizace v konkurs poté, co na základě schválení reorganizačního plánu opravil základ daně podle § 42.

(4) Opravu základu daně podle odstavců 1 a 2 nelze provést po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém

a)  se uskutečnilo zdanitelné plnění, nebo

b)  došlo k převzetí celkového díla, a to v případě, že byla poskytována dílčí plnění.

(5) Lhůta pro opravu základu daně podle odstavce 4 neběží

a)  po dobu exekučního řízení vedeného za účelem vymožení pohledávky věřitele,

b)  po dobu insolvenčního řízení, ve kterém se věřitel domáhá uspokojení pohledávky,

c)  po dobu řízení o pozůstalosti, ve kterém se věřitel domáhá uspokojení pohledávky,

d)  po dobu správního, soudního nebo rozhodčího řízení vedeného za účelem nebo v souvislosti se vznikem exekučního titulu, pokud věřitel následně na základě výsledků těchto řízení uplatnil v řízeních podle odstavce 1 písm. a) až d) svá procesní práva směřující k uspokojení pohledávky, nebo

e)  od zahájení likvidace dlužníka do zahájení insolvenčního řízení, pokud se věřitel v řízení o likvidaci dlužníka domáhá uspokojení pohledávky a v průběhu likvidace je zjištěn úpadek dlužníka.

(6) Věřitelem se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí plátce,

a)  který uskutečnil zdanitelné plnění vůči jinému plátci, z něhož mu vznikla povinnost přiznat daň,

b)  který daň z tohoto plnění přiznal,

c)  který neobdržel úplatu nebo její část za toto plnění a

d)  jehož právo na plnění z pohledávky nezaniklo.

(7) Dlužníkem se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí osoba, která jako plátce přijala od věřitele zdanitelné plnění, za které nebyla poskytnuta úplata nebo její část, a jejíž povinnost poskytnout úplatu za toto zdanitelné plnění nezanikla.

komentář k § 46

Z § 46 až § 46g vyplývají od 1. 4. 2019 podmínky a postup plátce jako věřitele při provádění opravy základu v případě nedobytné pohledávky a z § 74a vyplývá povinnost pro plátce jako dlužníka provést v návaznosti na provedení opravy základu daně ze strany věřitele odpovídající opravu odpočtu daně.

V § 46 jsou uvedena základní ustanovení o opravě základu daně v případě nedobytné pohledávky. V odstavci 1 jsou uvedeny základní podmínky, za nichž může věřitel, který je plátcem, provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky. Podle tohoto odstavce je věřitel oprávněn provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky ve stanovených případech.

Podle písmene a) v případě, že pohledávka ze zdanitelného plnění je vymáhána v exekučním řízení vedeném proti dlužníkovi podle exekučního řádu, ve kterém nebyla dosud zcela vymožena, a od vydání prvního exekučního příkazu v tomto řízení uplynuly nejméně 2 roky. Podle písmene b) v případě, že pohledávka ze zdanitelného plnění byla vymáhána v exekučním řízení vedeném proti dlužníkovi podle exekučního řádu a tato exekuce skončila zastavením pro nemajetnost dlužníka. Podle písmene c) v případě, že dlužník se nachází v insolvenčním řízení, věřitel přihlásil svoji pohledávku ze zdanitelného plnění nejpozději ve lhůtě stanovené rozhodnutím soudu o úpadku, tato pohledávka byla zjištěna a v insolvenčním řízení se k ní přihlíží a insolvenční soud rozhodl o prohlášení konkursu na majetek dlužníka nebo o přeměně reorganizace v konkurs, či schválil oddlužení a ze zprávy pro oddlužení je zřejmé, že pohledávka ze zdanitelného plnění nebude zcela nebo zčásti uspokojena, nebo zastavil insolvenční řízení z důvodu zamítnutí, odmítnutí nebo zpětvzetí návrhu na povolení oddlužení, neschválení oddlužení nebo zrušení schváleného oddlužení, pokud je z těchto rozhodnutí zřejmé, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující. Podle písmene d) v případě, že došlo ke smrti dlužníka a z výsledků skončeného řízení o pozůstalosti je zřejmé, že pohledávka ze zdanitelného plnění nebude zcela nebo zčásti uspokojena.

V případě likvidace pozůstalosti, musí být pohledávka ze zdanitelného plnění uvedena v seznamu pohledávek, a pokud jde o pohledávku, která se zjišťuje, musí se jednat o pohledávku ze zdanitelného plnění, která je zjištěna. Podle písmene e) v případě, že bylo zahájeno a dosud neskončilo řízení podle předchozích písmen a) až d), věřitel uplatnil svá procesní práva směřující k uspokojení pohledávky, ale dosud nenastaly všechny skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně podle uvedených písmen a uplynulo 5 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění.

Od 1. 4. 2019 se prakticky rozšířily možnosti provedení opravy i na případy, kdy věřitel vymáhá pohledávku marně v exekučním řízení či při úmrtí dlužníka, jsou-li splněny stanovené podmínky. Oproti dřívější úpravě již není možnost provedení opravy v případě, že se dlužník nachází v insolvenčním řízení, podmíněna tím, že pohledávka vznikla v období končícím 6 měsíců před rozhodnutím soudu o úpadku dlužníka.

Z odstavce 2 vyplývá postup v případech, kdy po provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky podle předchozího odstavce 1 písm. a) až d) nastanou důvodu k provedení další opravy základu daně. Má-li tato oprava za následek zvýšení opraveného základu daně, je věřitel povinen ji provést. Pokud by měla další oprava základu daně za následek snížení opraveného základu daně, je věřitel oprávněn provést další opravu základu daně.

V odstavci 3 je vymezeno, kdy nelze opravu základu daně podle předchozího odstavce 1 provést, a to z důvodu vyloučení provádění oprav základu daně v neopodstatněných případech. Podle právní úpravy účinné do 1. 10. 2021 bylo možno oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky provést pouze za předpokladu, že dlužník byl ke dni uskutečnění původního zdanitelného plnění plátcem a je jím i v době provádění opravy základu daně. Po 1. 10. 2021 je možno opravu provést i v případě, že dlužník přestal být plátcem, jak je vysvětleno v dalším textu.

Podle písmene a) nelze opravu základu daně provést, pokud věřitel a dlužník jsou nebo ke dni uskutečnění zdanitelného plnění byli kapitálově spojenými osobami nebo osobami blízkými. Podle písmene b) nelze opravu provést, pokud věřitel a dlužník jsou nebo v době uskutečnění zdanitelného plnění byli společníky téže společnosti. Podle písmene c) nelze opravu základu daně provést v případě, že dlužník byl ke dni uzavření smlouvy, podle které je poskytováno zdanitelné plnění, nespolehlivým plátcem nebo nespolehlivou osobou. Podle písmene d) v případě, že oprava základu daně již byla provedena z jiného důvodu. Podle písmene e) nelze opravu provést, pokud dlužník není věřiteli dostatečně znám. Podle písmene f) nelze opravu provést, pokud věřitel věděl, vědět měl a mohl, že zdanitelné plnění nebude dlužníkem řádně zaplaceno. Opravu nelze provést podle písmene g) ani v případě, že věřitel neopravil základ daně podle § 42 v případě přeměny reorganizace v konkurz.

Podle odstavce 4 nelze opravu základu daně obdobně jako v případě postupu podle § 42 provést po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění, nebo došlo k převzetí celkového díla, a to v případě, že byla poskytována dílčí plnění.

Podle navazujícího odstavce 5 tříletá lhůta podle předchozího odstavce 4 neběží po dobu příslušných řízení, které s nedobytnou pohledávkou souvisejí.

     Věřitelem

se podle odstavce 6 pro účely DPH rozumí pouze plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění vůči jinému plátci, z něhož mu vznikla povinnost přiznat daň, který daň z tohoto plnění přiznal, který neobdržel úplatu nebo její část za toto plnění a jehož právo na plnění z pohledávky nezaniklo.

     Dlužníkem

se podle odstavce 7 pro účely DPH rozumí osoba, která jako plátce přijala od věřitele zdanitelné plnění, za které nebyla poskytnuta úplata nebo její část a jejíž povinnost poskytnout úplatu za toto zdanitelné plnění nezanikla. Z toho vyplývá, že opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky může plátce jako věřitel provést i u pohledávky za dlužníkem, který byl plátcem v okamžiku uskutečnění zdanitelného plnění, ale do provedení opravy plátcem být přestal.

§ 46a

Výše opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky

(1) Oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky se provede ve výši základu daně stanoveného z

a)  neobdržené úplaty za zdanitelné plnění, která nebyla vymožena v exekučním řízení,

b)  neobdržené úplaty za zdanitelné plnění v případě prohlášení konkursu na majetek dlužníka nebo při přeměně reorganizace v konkurs,

c)  předpokládané neobdržené úplaty podle zprávy pro oddlužení v případě schválení oddlužení,

d)  neobdržené úplaty za zdanitelné plnění v případě zastavení insolvenčního řízení,

e)  neobdržené úplaty za zdanitelné plnění na základě výsledku skončeného řízení o pozůstalosti; opravu základu daně nelze provést do výše, v jaké povinnost k úhradě dluhů věřitele přešla na dědice, nebo

f)  neobdržené úplaty za zdanitelné plnění určené kvalifikovaným odhadem na základě dosavadního výsledku a průběhu příslušného řízení, jde-li o opravu základu daně podle § 46 odst. 1 písm. e).

(2) Při stanovení výše základu daně podle odstavce 1 se neobdržená úplata sníží o částku v peněžních prostředcích nebo hodnotu nepeněžitého plnění, které věřitel obdržel v souvislosti s pojištěním nebo zajištěním pohledávky.

(3) Pokud po provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky došlo ke skutečnostem zakládajícím provedení další opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky, věřitel při stanovení výše této další opravy zohlední všechny změny základu daně provedené předešlou opravou základu daně v případě nedobytné pohledávky a opravami nebo změnami s ní souvisejícími.

(4) Pokud nebyla pohledávka v insolvenčním řízení v rámci přezkoumání přihlášených pohledávek zjištěna v hodnotě, kterou měla v době svého vzniku, vychází se při opravě základu daně v případě nedobytné pohledávky z hodnoty pohledávky zjištěné na přezkumném jednání nebo při přezkumu provedeném insolvenčním správcem v oddlužení.

(5) Pokud byla pohledávka přezkoumávána v rámci likvidace pozůstalosti, vychází se při opravě základu daně v případě nedobytné pohledávky z hodnoty pohledávky, v jaké je pohledávka v řízení o pozůstalosti považována za zjištěnou.

(6) Pokud je úplata za zdanitelné plnění bez ekonomického opodstatnění zcela zjevně odchylná od obvyklé ceny určené ke dni jeho uskutečnění, je věřitel oprávněn provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky pouze do výše základu daně stanoveného z této obvyklé ceny.

(7) Byl-li u původního zdanitelného plnění stanoven základ daně v nesprávné výši, může věřitel provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky pouze do výše odpovídající správně stanovenému základu daně.

(8) Dojde-li před provedením opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky k opravě základu daně, opravě základu daně v případě nedobytné pohledávky nebo opravě výše daně, vychází se při opravě základu daně v případě nedobytné pohledávky z opraveného základu daně nebo opravené výše daně.

komentář k § 46a

V § 46a jsou stanovena pravidla pro stanovení výše opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky.

V odstavci 1 je v návaznosti na jednotlivá řízení, jejichž průběžný nebo konečný výsledek je rozhodný pro provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky, stanoveno, v jaké výši se provede oprava základu daně.

Obecně se oprava základu daně provede ve výši základu daně stanoveného z neobdržené úplaty. Ve stanovených případech provede věřitel opravu základu daně na základě kvalifikovaného odhadu částky, v jaké zůstane zdanitelné plnění nezaplaceno. Kvalifikovaný odhad věřitel provede podle dosavadního výsledku a průběhu příslušného řízení.

Z odstavce 2 vyplývá, že za neobdrženou úplatu se nepovažuje finanční částka, popř. hodnota nepeněžitého plnění, kterou věřitel obdržel v souvislosti s pojištěním nebo zajištěním pohledávky. O tuto částku se neobdržená úplata sníží.

Dojde-li podle odstavce 3 po provedení opravy základu daně ke skutečnostem zakládajícím provedení další opravy, věřitel musí při stanovení výše této další opravy logicky zohlednit všechny změny základu daně provedené předešlou opravou základu daně.

Podle odstavce 4 se postupuje v případě, že pohledávka v insolvenčním řízení byla stanovena v nesprávné výši. Při opravě základu daně se potom vychází z hodnoty pohledávky zjištěné na přezkumném jednání nebo při přezkumu provedeném insolvenčním správcem v oddlužení.

Podle odstavce 5 se postupuje v případě, že pohledávka byla přezkoumávána v rámci likvidace pozůstalosti. Při opravě základu daně se potom vychází z hodnoty pohledávky, ve které je pohledávka v řízení o pozůstalosti považována za zjištěnou.

Podle odstavce 6 se postupuje v případě, že úplata za zdanitelné plnění je bez ekonomického opodstatnění odchylná od obvyklé ceny určené ke dni jeho uskutečnění. V tomto případě je věřitel oprávněn provést opravu základu daně pouze do výše základu daně stanoveného z této obvyklé ceny.

Věřitel může podle odstavce 7 provést opravu základu daně pouze do výše odpovídající správně stanovenému základu daně, pokud byl u původního zdanitelného plnění stanoven základ daně v nesprávné výši.

Z odstavce 8 logický vyplývá, že při opravě základu daně se vychází z opraveného základu daně nebo opravené výše daně, pokud před tímto provedením opravy základu daně již byla nějaká oprava základu daně provedena.

§ 46b

Změna výše opravy základu daně určenou
kvalifikovaným odhadem

(1) Věřitel je povinen změnit výši opravy základu daně určenou kvalifikovaným odhadem, pokud

a)  nastaly skutečnosti zakládající oprávnění k provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky podle § 46 odst. 1 písm. a) až d) a

b)  z těchto skutečností vyplývá, že skutečná výše základu daně stanoveného z neobdržené úplaty neodpovídá výši opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem.

(2) Změnit výši opravy základu daně podle odstavce 1 nelze, pokud je absolutní hodnota rozdílu mezi skutečnou výší opravy základu daně a výší opravy určenou kvalifikovaným odhadem nižší než 1 000 Kč.

(3) Je-li hodnota rozdílu mezi skutečnou výší opravy základu daně a výší opravy určenou kvalifikovaným odhadem

a)  kladná, věřitel zvýší výši opravy základu daně o absolutní hodnotu tohoto rozdílu,

b)  záporná, věřitel sníží výši opravy základu daně o absolutní hodnotu tohoto rozdílu.

komentář k § 46b

Z § 46b vyplývá postup při změně výše opravy základu daně, která byla stanovena kvalifikovaným odhadem.

Z odstavce 1 vyplývá, že je-li provedena oprava základu daně nikoliv na základě faktického výsledku příslušného řízení, ale na základě kvalifikovaného odhadu, je věřitel povinen ke dni skončení příslušného řízení, jehož předmětem bylo zaplacení zdanitelného plnění, zjistit skutečnou výši opravy základu daně.

Obecně se oprava základu daně provede ve výši základu daně stanoveného z neobdržené úplaty. Ve stanovených případech provede věřitel opravu základu daně na základě kvalifikovaného odhadu částky, v jaké zůstane zdanitelné plnění nezaplaceno. Kvalifikovaný odhad věřitel provede podle dosavadního výsledku a průběhu příslušného řízení.

Podle odstavce 2 je změna výše opravy základu daně vyloučena v případech se zanedbatelným dopadem na věřitele a dlužníky i se zanedbatelným fiskálním efektem.

Pokud je absolutní hodnota rozdílu mezi původní opravou uskutečněnou na základě kvalifikovaného odhadu a skutečnou opravou nižší než 1 000 Kč, nelze původní odhad upravit.

Z odstavce 3 vyplývá algoritmus výpočtu opravy základu daně. Vznikne-li kladný rozdíl mezi skutečnou výší opravy základu daně a výší opravy určenou kvalifikovaným odhadem, věřitel zvýší výši opravy základu daně. Vznikne-li naopak záporný rozdíl mezi skutečnou výší opravy základu daně a výší opravy určenou kvalifikovaným odhadem, věřitel sníží výši opravy základu daně.

§ 46c

Dodatečná oprava základu daně v případě
nedobytné pohledávky

(1) Věřitel je povinen provést dodatečnou opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud se po provedení opravy základu daně podle § 46 nebo po změně výše opravy základu daně podle § 46b sníží poslední známá neobdržená úplata.

(2) První dodatečnou opravu podle odstavce 1 v případě oddlužení je věřitel povinen provést poté, co skutečná výše uspokojení přesáhla výši předpokládanou schválenou zprávou pro oddlužení po schválení oddlužení.

(3) Do snížení poslední známé neobdržené úplaty podle odstavce 1 nebo 2 se započte rovněž částka v peněžních prostředcích nebo hodnota nepeněžitého plnění, které věřitel obdržel v souvislosti s postoupením pohledávky nebo v souvislosti s pojištěním nebo zajištěním pohledávky.

(4) Věřitel je oprávněn provést dodatečnou opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud se po provedení opravy základu daně podle § 46 nebo po změně výše opravy základu daně podle § 46b zvýší poslední známá neobdržená úplata.

(5) Je-li hodnota rozdílu mezi základem daně stanoveným z poslední známé neobdržené úplaty a základem daně stanoveným z neobdržené úplaty po změně poslední známé neobdržené úplaty podle odstavce 1, 2 nebo 4

a)  kladná, věřitel sníží výši opravy základu daně o absolutní hodnotu tohoto rozdílu,

b)  záporná, věřitel zvýší výši opravy základu daně o absolutní hodnotu tohoto rozdílu.

(6) Dodatečnou opravu základu daně nelze provést po uplynutí 5 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se oprava základu daně považuje jako samostatné zdanitelné plnění za uskutečněné. Pro počítání této lhůty se použije § 46 odst. 5 obdobně.

komentář k § 46c

Podle § 46c se postupuje v případě dodatečné opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky.

Podle odstavce 1 je věřitel v případě snížení poslední známé neobdržené úplaty povinen opravený základ daně dodatečně opravit. Prakticky se jedná zejména o případy, kdy je věřiteli zdanitelné plnění následně plně nebo alespoň zčásti zaplaceno.

Povinnost dodatečně opravit základ daně podle odstavce 2 v případě schváleného oddlužení se týká případů, kdy celková fakticky přijatá úplata převýší úplatu předpokládanou schválenou zprávou pro oddlužení po schválení oddlužení, případně upravenou změnou výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem.

Věřitel je podle odstavce 3 povinen snížit opravený základ daně i v případě, že je pohledávka ze zdanitelného plnění, u něhož byla provedena oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky, úplatně postoupena, nebo věřitel přijal finanční prostředky v souvislosti s pojištěním nebo zajištěním pohledávky.

Podle odstavce 4 je věřitel oprávněn provést dodatečnou opravu základu daně, pokud se po provedení opravy základu daně podle § 46 nebo po změně výše opravy základu daně podle § 46b zvýší poslední známá neobdržená úplata. Tato situace může nastat v případě, kdy po provedení opravy základu daně z důvodu schválení oddlužení je nakonec ke dni skončení insolvenčního řízení po splnění oddlužení reálné uspokojení věřitele nižší než uspokojení předpokládané zprávou pro oddlužení.

Algoritmus výpočtu dodatečné opravy základu daně je stanoven v odstavci 5. Vznikne-li kladný rozdíl mezi základem daně stanoveným z poslední známé neobdržené úplaty a základem daně stanoveným z neobdržené úplaty po změně poslední známé neobdržené úplaty, věřitel sníží výši opravy základu daně o absolutní hodnotu tohoto rozdílu. Vznikne-li naopak záporný rozdíl mezi základem daně stanoveným z poslední známé neobdržené úplaty a základem daně stanoveným z neobdržené úplaty po změně poslední známé neobdržené úplaty, věřitel zvýší výši opravy základu daně o absolutní hodnotu tohoto rozdílu.

Dodatečnou opravu základu daně nelze podle odstavce 6 provést po uplynutí 5 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se oprava základu daně považuje jako samostatné zdanitelné plnění za uskutečněné.

§ 46d

Zrušení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky

(1) Věřitel je povinen provést zrušení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud provedl opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky z důvodu prohlášení konkursu na majetek dlužníka a insolvenční soud zrušil konkurs z důvodu

a)  zjištění, že nebyl ani dodatečně osvědčen dlužníkův úpadek,

b)  zjištění, že není žádný přihlášený věřitel a všechny pohledávky za majetkovou podstatou a pohledávky jim postavené na roveň jsou uspokojeny, nebo

c)  souhlasu všech věřitelů a insolvenčního správce s návrhem dlužníka na zrušení konkursu.

(2) Zrušení opravy základu daně podle odstavce 1 provede věřitel ve výši poslední známé neobdržené úplaty.

komentář k § 46d

Podle § 46d se postupuje v případě zrušení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky.

V odstavci 1 je věřiteli uložena povinnost zrušit provedenou opravu základu daně, dojde-li po provedení opravy základu daně ke zrušení konkursu na majetek dlužníka z vymezených důvodů, např. z důvodu zjištění, že nebyl ani dodatečně osvědčen úpadek dlužníka.

Z odstavce 2 vyplývá, že při zrušení opravy základu daně je předmětem zdanění celá hodnota provedené opravy základu daně, včetně její případné úpravy provedené na základě změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem nebo dodatečnými opravami základu daně.

§ 46e

Opravné daňové doklady v případě nedobytné pohledávky

(1) Rozhodne-li se věřitel opravit základ daně v případě nedobytné pohledávky, je povinen vystavit základní opravný daňový doklad do 30 dnů ode dne zjištění skutečností, na základě kterých se rozhodl tuto opravu provést.

(2) Věřitel je povinen vystavit opravný daňový doklad

a)  v případě změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem do 30 dnů ode dne zjištění skutečností, na základě kterých mu vznikla povinnost změnit výši opravy základu daně určenou kvalifikovaným odhadem,

b)  v případě dodatečné opravy základu daně do 30 dnů ode dne snížení nebo zvýšení poslední známé neobdržené úplaty, nebo

c)  při zrušení opravy základu daně do 30 dnů ode dne zjištění skutečností, na základě kterých mu vznikla povinnost provést zrušení opravy základu daně.

(3) Základní opravný daňový doklad musí obsahovat tyto údaje:

a)  označení věřitele,

b)  daňové identifikační číslo věřitele,

c)  označení dlužníka,

d)  daňové identifikační číslo dlužníka,

e)  odkaz na příslušné ustanovení § 46 odst. 1, podle kterého je oprava základu daně prováděna,

f)  informaci o tom, že se jedná o další opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud se jedná o opravu základu daně podle § 46 odst. 2,

g)  spisovou značku insolvenčního řízení, je-li oprava základu daně prováděna z důvodu insolvenčního řízení,

h)  evidenční číslo základního opravného daňového dokladu,

i)  den vystavení základního opravného daňového dokladu,

j)  den uskutečnění opravy základu daně, pokud touto opravou došlo ke snížení výše opravy základu daně,

k)  informace vztahující se k původnímu zdanitelnému plnění, a to

1. evidenční číslo daňového dokladu,

2. den uskutečnění původního zdanitelného plnění,

3. výši úplaty,

4. základ daně,

5. sazbu daně a

6. výši daně,

l)  informace vztahující se k předchozí opravě základu daně, změně výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, dodatečné opravě základu daně a zrušení opravy základu daně, pokud byly provedeny, a to

1. evidenční číslo základního opravného daňového dokladu a opravných daňových dokladů,

2. den vystavení základního opravného daňového dokladu a opravných daňových dokladů,

3. den uskutečnění zdanitelného plnění,

4. výši předchozí opravy základu daně, změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, dodatečné opravy základu daně a zrušení opravy základu daně,

5. výši opravy poslední známé daně,

m) informace vztahující se k opravě základu daně v případě nedobytné pohledávky, a to

1. neobdrženou úplatu za původní zdanitelné plnění,

2. výši opravy základu daně,

3. daň vypočtenou z neobdržené úplaty za původní zdanitelné plnění.

(4) Opravný daňový doklad v případě změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem obsahuje tyto údaje:

a)  označení věřitele,

b)  daňové identifikační číslo věřitele,

c)  označení dlužníka,

d)  daňové identifikační číslo dlužníka,

e)  informaci o tom, že jde o změnu výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem,

f)  spisovou značku insolvenčního řízení, pokud je oprava základu daně prováděna z důvodu insolvenčního řízení,

g)  evidenční číslo

1. daňového dokladu,

2. základního opravného daňového ­dokladu,

3. opravného daňového dokladu v případě změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem,

h)  den

1. uskutečnění původního zdanitelného plnění,

2. uskutečnění opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky,

3. vystavení opravného daňového dokladu v případě změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem,

4. uskutečnění změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, pokud touto změnou došlo ke snížení výše opravy základu daně,

i)  informace vztahující se k původnímu zdanitelnému plnění, a to

1. výši úplaty,

2. základ daně,

3. sazbu daně a

4. výši daně,

j)  informace vztahující se k opravě základu daně v případě nedobytné pohledávky, a to

1. neobdrženou úplatu za původní zdanitelné plnění určenou kvalifikovaným odhadem,

2. výši opravy základu daně,

3. daň vypočtenou z neobdržené úplaty za původní zdanitelné plnění,

k)  informace vztahující se ke změně výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, a to

1. neobdrženou úplatu za původní zdanitelné plnění podle § 46a odst. 1 písm. a) až e),

2. rozdíl mezi výší neobdržené úplaty podle bodu 1 a výší neobdržené úplaty, která odpovídá výši opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem,

3. sazbu daně,

4. základ daně stanovený z rozdílu podle bodu 2,

5. daň vypočtenou z rozdílu podle bodu 2.

(5) Opravný daňový doklad v případě dodatečné opravy základu daně obsahuje tyto údaje:

a)  označení věřitele,

b)  daňové identifikační číslo věřitele,

c)  označení dlužníka,

d)  daňové identifikační číslo dlužníka,

e)  informaci o tom, že jde o dodatečnou opravu základu daně,

f)  evidenční číslo

1. daňového dokladu,

2. základního opravného daňového dokladu,

3. opravného daňového dokladu v případě změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, pokud byla tato změna provedena,

4. opravného daňového dokladu v případě dodatečné opravy základu daně,

g)  den

1. uskutečnění původního zdanitelného plnění,

2. uskutečnění opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky,

3. uskutečnění změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, pokud byla tato změna provedena,

4. vystavení opravného daňového dokladu v případě dodatečné opravy základu daně,

5. uskutečnění dodatečné opravy základu daně, pokud touto opravou došlo ke snížení výše opravy základu daně,

h)  snížení nebo zvýšení poslední známé neobdržené úplaty, které je důvodem pro dodatečnou opravu základu daně,

i)  výši poslední známé neobdržené úplaty,

j)  výši neobdržené úplaty po jejím snížení nebo zvýšení podle § 46c,

k)  rozdíl mezi

1. výší poslední známé neobdržené úplaty a

2. výší neobdržené úplaty po jejím snížení podle § 46c,

l)  sazbu daně,

m) základ daně stanovený z rozdílu podle písmene k),

n)  daň vypočtenou z rozdílu podle písmene k).

(6) Opravný daňový doklad při zrušení opravy základu daně obsahuje tyto údaje:

a)  označení věřitele,

b)  daňové identifikační číslo věřitele,

c)  označení dlužníka,

d)  daňové identifikační číslo dlužníka,

e)  informaci o tom, že jde o zrušení opravy základu daně,

f)  evidenční číslo

1. daňového dokladu,

2. základního opravného daňového ­dokladu,

3. opravného daňového dokladu v případě změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, pokud byla tato změna provedena,

4. opravného daňového dokladu v případě dodatečné opravy základu daně, pokud byla tato oprava provedena,

5. opravného daňového dokladu při zrušení opravy základu daně,

g)  den

1. vystavení opravného daňového dokladu při zrušení opravy základu daně,

2. den uskutečnění zrušení opravy základu daně,

3. den provedení opravy podle § 46 odst. 1,

h)  základ daně a daň u původního zdanitelného plnění,

i)  výši poslední známé neobdržené úplaty,

j)  sazbu daně,

k)  základ daně a daň ve výši, v jaké je provedeno zrušení opravy základu daně.

komentář k § 46e

V § 46e jsou vymezeny opravné daňové doklady v případě nedobytné pohledávky.

Věřitel, který se rozhodne provést opravu základu daně v případě nebytné pohledávky, je podle odstavce 1 povinen vystavit základní opravný daňový doklad, a to do 30 dnů ode dne zjištění skutečností, na jejichž základě se rozhodl tuto opravu provést.

V odstavci 2 jsou stanoveny lhůty, v nichž je věřitel povinen vystavit opravný daňový doklad, a to v případě změny výše opravy základu daně určenou kvalifikovaným odhadem nebo v případě dodatečné opravy základu daně či při zrušení opravy základu daně.

Z odstavce 3 vyplývají povinné náležitosti základního opravného daňového dokladu. Na tomto dokladu musí být uvedeny identifikační údaje o věřiteli i dlužníkovi, den jeho vystavení a den uskutečnění opravy a další předepsané údaje související s provedenou opravou základu daně.

V odstavci 4 jsou uvedeny povinné náležitosti opravného daňového dokladu v případě změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem. Na tomto dokladu musí být uvedeny obdobné údaje jako na základním opravném daňovém dokladu a musí na něm být uvedena informace, že se jedná o změnu výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem.

V odstavci 5 jsou uvedeny povinné náležitosti opravného daňového dokladu v případě dodatečné opravy základu daně. Také tento daňový doklad musí obsahovat obdobné údaje jako základní opravný daňový doklad a musí na něm být uvedena informace, že se jedná o dodatečnou opravu základu daně.

V odstavci 6 jsou uvedeny povinné náležitosti opravného daňového dokladu při zrušení opravy základu daně. Také tento daňový doklad musí obsahovat obdobné údaje jako základní opravný daňový doklad a musí na něm být uvedena informace, že se jedná o zrušení opravy základu daně.

§ 46f

Opravy základu daně v případě nedobytné
pohledávky jako samostatné zdanitelné plnění

(1) Oprava základu daně se považuje za samostatné zdanitelné plnění uskutečněné

a)  dnem doručení základního opravného daňového dokladu dlužníkovi, pokud jde o opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, která má za následek snížení základu daně,

b)  dnem doručení opravného daňového dokladu dlužníkovi, pokud jde o změnu výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem nebo dodatečnou opravu základu daně, které mají za následek snížení opraveného základu daně,

c)  dnem, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud jde o opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, která má za následek zvýšení opraveného základu daně, nebo

d)  dnem, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, dodatečné opravy základu daně nebo zrušení opravy základu daně, pokud jde o změnu výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, dodatečnou opravu základu daně nebo zrušení opravy základu daně, které mají za následek zvýšení opraveného základu daně.

(2) Věřitel, který provedl opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, je povinen předložit jako přílohu k daňovému přiznání

a)  kopie všech vystavených daňových dokladů, na kterých jsou uvedena zdanitelná plnění, u kterých provedl tuto opravu, nebo

b)  seznam těchto dokladů s uvedením všech náležitostí uvedených na těchto daňových dokladech.

komentář k § 46f

Podle odstavce 1 jsou v případě snížení základu daně u původního zdanitelného plnění tyto opravy jako samostatná zdanitelná plnění považována za uskutečněná dnem doručení opravného daňového dokladu dlužníkovi. V případě zvýšení základu daně u původního zdanitelného plnění jsou tyto opravy jako samostatná zdanitelná plnění považována za uskutečněná dnem, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy.

Podle odstavce 2 je věřitel povinen doložit návaznost provedené opravy základu daně na původní zdanitelné plnění.

Věřiteli je v tomto odstavci uložena povinnost přiložit jako přílohu k daňovému přiznání, ve kterém je vykázána oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky, kopie všech vystavených daňových dokladů, na kterých jsou uvedena zdanitelná plnění, u kterých je tato oprava provedena nebo seznam těchto dokladů s uvedením všech náležitostí uvedených na těchto daňových dokladech.

§ 46g

Společné ustanovení pro opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky

V případě opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky, změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, dodatečné opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky nebo zrušení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky plátce opraví výši poslední známé daně, pro kterou použije sazbu daně platnou ke dni povinnosti přiznat daň u původního zdanitelného plnění. Pro přepočet cizí měny na českou měnu se použije kurz uplatněný u původního zdanitelného plnění.

komentář k § 46g

Z § 46g vyplývají společná ustanovení pro opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky.

Podle tohoto ustanovení se u opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky a u případných navazujících změn či oprav použije sazba daně platná ke dni povinnosti přiznat daň u původního zdanitelného plnění a přepočítací kurz uplatněný u původního zdanitelného plnění. Jedná se prakticky o stejné pravidlo, které platí také pro opravu základu daně podle § 42 a pro opravu výše daně podle § 43.

Díl 7

Sazby daně

§ 47

Sazby daně u zdanitelného plnění

(1) U zdanitelného plnění nebo přijaté úplaty se uplatňuje

a)  základní sazba daně ve výši 21 %,

b)  první snížená sazba daně ve výši 15 %, nebo

c)  druhá snížená sazba daně ve výši 10 %.

(2) U zdanitelného plnění se uplatní sazba daně platná ke dni vzniku povinnosti přiznat daň. U přijaté úplaty za zdanitelné plnění se uplatní sazba daně platná pro toto zdanitelné plnění ke dni vzniku povinnosti přiznat daň z přijaté úplaty.

(3) U zboží se uplatňuje základní sazba daně, pokud zákon nestanoví jinak. U zboží uvedeného v příloze č. 3 se uplatňuje první snížená sazba daně. U zboží uvedeného v příloze č. 3a, tepla a chladu se uplatňuje druhá snížená sazba daně.

(4) U služeb se uplatňuje základní sazba daně, pokud zákon nestanoví jinak. U služeb uvedených v příloze č. 2 se uplatňuje první snížená sazba daně. U služeb uvedených v příloze č. 2a se uplatňuje druhá snížená sazba daně.

(5) U služeb spočívajících v opravě nebo úpravě zdravotnických prostředků podle přílohy č. 3 k tomuto zákonu se uplatňuje první snížená sazba daně.

(6) U elektronicky poskytovaných služeb spočívajících v poskytnutí knih, brožur, letáků, prospektů, novin, časopisů, periodik, obrázkových knih, předloh ke kreslení, omalovánek, hudebnin a kartografických výrobků, které by byly zbožím, na jehož dodání se uplatňuje druhá snížená sazba daně, pokud by byly obsaženy na hmotném nosiči, včetně jejich zpřístupnění v rámci veřejných knihovnických a informačních nebo dalších služeb poskytovaných podle knihovního zákona nebo obdobných služeb poskytovaných podle jiného právního předpisu, se uplatní druhá snížená sazba daně.

(7) Při dodání zboží nebo pořízení zboží z jiného členského státu, která obsahují druhy zboží podléhající různým sazbám daně, se uplatní nejvyšší z těchto sazeb, čímž není dotčena možnost uplatnit u každého druhu zboží příslušnou sazbu daně samostatně.

(8) U dovozu uměleckých děl, sběratelských předmětů a starožitností uvedených v příloze č. 4 se uplatňuje první snížená sazba daně.

(9) U dovozu zboží, u kterého se uplatňuje paušální celní sazba a který obsahuje druhy zboží, jež podléhají různým sazbám daně, zařazené do různých podpoložek celního sazebníku, se uplatní nejvyšší z těchto sazeb.

(10) U základu daně podle § 36 odst. 12 vztahujícímu se k vratným obalům se použije sazba daně platná pro tento zálohovaný obal.

komentář k § 47

V § 47, do něhož byl s účinností od 1. 1. 2022 doplněn odstavec 5, jsou stanoveny sazby daně u zdanitelných plnění. Základní vymezení sazeb daně, které vyplývá z tohoto ustanovení, se pro rok 2023 nezměnilo.

Z odstavce 1 vyplývá, že základní sazba je již od 1. 1. 2015 stanovena ve výši 21 %. První snížená sazba daně je stanovena ve výši 15 % a druhá snížená sazba daně ve výši 10 %.

Z odstavce 2 vyplývá, že u zdanitelného plnění se uplatní sazba daně platná ke dni vzniku povinnosti přiznat daň. Toto pravidlo platí i pro přijatou úplatu za zdanitelné plnění, u níž se uplatní sazba daně platná pro toto zdanitelné plnění ke dni vzniku povinnosti přiznat daň z přijaté úplaty. Toto ustanovení má praktický význam zejména v případě, že dochází ke změně sazby daně a před touto změnou sazby daně je přijata záloha na zdanitelné plnění, které se uskuteční až po datu účinnosti změny sazby daně.

V odstavci 3 je stanovena sazba daně pro zboží, u něhož je výchozí sazbou nadále sazba daně základní, tj. 21 %. U zboží, které je uvedeno v příloze č. 3 k zákonu se uplatní první snížená sazba daně ve výši 15 %. U zboží uvedeného v příloze č. 3a k zákonu, u tepla a chladu se uplatňuje druhá snížená sazba daně ve výši 10 %.

V odstavci 4 je stanovena sazba daně pro služby, u nichž je stejně jako u zboží výchozí sazbou sazba daně základní, tj. 21 %. Pouze u služeb, které jsou uvedeny v příloze č. 2 k zákonu, se uplatňuje první snížená sazba daně a u služeb uvedených v příloze č. 2a u se uplatňuje druhá snížená sazba daně. První snížená sazba daně se uplatní také u stavebních a montážních prací vymezených v § 48 a § 49 zákona o DPH, jak je vysvětleno v dalším textu.

S účinností od 1. 1. 2022 byl doplněn odstavec 5, podle něhož se od tohoto data uplatňuje první snížená sazba daně ve výši 15 % u oprav a úprav zdravotnických prostředků vymezených v příloze č. 3 k zákonu o DPH. Do konce roku 2021 platila sazba 15 % pouze pro opravy zdravotnických prostředků, jak vyplývalo z přílohy č. 2, ve které je uveden seznam služeb podléhajících první snížené sazby daně. Tato položka byla novelou zákona o DPH s účinností od 1. 1. 2022 z této přílohy vyňata a prakticky přesunuta do § 47 odst. 5 zákona o DPH a rozšířena o úpravy zdravotnických prostředků.

Podle odstavce 6 (dříve odstavec 5) se od 1. 5. 2020 uplatňuje druhá snížená sazba daně ve výši 10 % u elektronicky poskytovaných služeb spočívajících v poskytnutí knih, brožur, novin, časopisů a dalších publikací, a to za podmínky, že by se u nich uplatnila druhá snížená sazba daně, pokud by byly zbožím, tj. byly dodávány v tištěné podobě nebo na hmotném nosiči. Druhá snížená sazba se uplatní podle tohoto odstavce také u služby spočívající v jejich zpřístupnění v rámci veřejných knihovnických a dalších služeb.

V odstavci 7 (dříve odstavec 6) se stanoví, že při dodání zboží nebo pořízení zboží z jiného členského státu, která obsahují druhy zboží podléhající různým sazbám daně, se uplatní nejvyšší z těchto sazeb, čímž není dotčena možnost uplatnit u každého druhu zboží příslušnou sazbu daně samostatně.

Podle odstavce 8 (dříve odstavec 7) se na základě možnosti, kterou dává směrnice o DPH, u dovozu uměleckých děl, sběratelských předmětů a starožitností uvedených v příloze č. 4 uplatňuje první snížená sazba ve výši 15 %. Při dodání výše uvedených předmětů v tuzemsku a při jejich pořízení z jiného členského státu se uplatní základní sazba daně ve výši 21 % s možností uplatnění zvláštního režimu podle § 90 zákona o DPH.

V odstavci 9 (dříve odstavec 8) je stanovena zásada pro uplatnění sazby daně u dovozu zboží, u kterého se uplatňuje paušální celní sazba a který obsahuje druhy zboží, jež podléhají různým sazbám daně, zařazené do různých podpoložek celního sazebníku. V uvedeném případě se uplatní nejvyšší z těchto sazeb, tj. základní sazba ve výši 21 %, případně první snížená sazba daně ve výši 15 %.

V odstavci 10 (dříve odstavec 9) se stanoví sazba daně pro vratné zálohované obaly ve vazbě na specifický režim jejich zdanění. Při vypořádání daně na konci ročního období, případně jiného účetního období, se u základu daně podle § 36 odst. 12 použije sazba daně platná pro tento zálohovaný obal.

§ 47a

Předmět závazného posouzení určení sazby daně u zdanitelného
plnění

Předmětem závazného posouzení je určení, zda je zdanitelné plnění z hlediska sazby daně správně zařazeno do základní, první nebo druhé snížené sazby daně podle § 47 odst. 1.

komentář k § 47a

Z § 47a vyplývá předmět závazného posouzení. Předmětem závazného posouzení je určení toho, zda se u zdanitelného plnění uplatní základní nebo první či druhá snížená sazba daně.

§ 47b

Žádost o závazné posouzení určení sazby daně u zdanitelného
plnění

(1) Generální finanční ředitelství vydá na žádost osoby rozhodnutí o závazném posouzení určení sazby daně u zdanitelného plnění.

(2) V žádosti o vydání rozhodnutí podle odstavce 1 osoba uvede

a)  popis zboží nebo služby, jichž se žádost o vydání rozhodnutí o závazném posouzení týká; v žádosti lze uvést jednu položku zboží nebo služby,

b)  návrh výroku rozhodnutí o závazném posouzení.

komentář k § 47b

V § 47b jsou uvedeny náležitosti žádosti o závazné posouzení sazby daně u zdanitelného plnění. Z odstavce 1 vyplývá, že rozhodnutí vydává Generální finanční ředitelství. Žádost musí být zpoplatněna, a to částkou 10 000 Kč za položku, jak vyplývá ze zákona o správních poplatcích. Tento poplatek je žadatel povinen uhradit až na základě výzvy zaslané Generálním finančním ředitelstvím, v níž je uvedeno, na jaký účet má být poplatek uhrazen. Až po jeho uhrazení bude jeho žádost vyřízena.

Náležitosti žádosti o posouzení sazby daně jsou vymezeny v odstavci 2. Žadatel v ní musí uvést popis zboží nebo služby, kterou chce z hlediska sazby DPH posoudit. V žádosti je možno přitom ve vazbě na její zpoplatnění uvést pouze jednu položku zboží nebo služby. Žadatel dále musí také uvést sazbu daně, o níž se domnívá, že má být podle zákona pro popisované plnění uplatňována.

§ 48

Sazba daně u dokončené stavby pro bydlení nebo dokončené stavby pro sociální
bydlení

(1) První snížená sazba daně se uplatní při poskytnutí stavebních nebo montážních prací provedených na dokončené stavbě, pokud se jedná o stavbu pro bydlení nebo stavbu pro sociální bydlení.

(2) Stavbou pro bydlení se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí

a)  stavba bytového domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí,

[˘ Dnem 1. července 2023 v § 48 odst. 2 písm. a) se slova „právních předpisů upravujících katastr nemovitostí“ nahrazují slovy „stavebního zákona“.]

b)  stavba rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí,

[˘ Dnem 1. července 2023 v § 48 odst. 2 písm. b) se slova „právních předpisů upravujících katastr nemovitostí“ nahrazují slovy „stavebního zákona“.]

c)  stavba, která

1. slouží k využití stavby bytového domu nebo stavby rodinného domu a

2. je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou bytového domu nebo rodinného domu,

d)  obytný prostor,

e)  místnost užívaná spolu s obytným prostorem podle písmene d), která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí.

(3) Pozemkem, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí pozemek, který slouží k provozu stavby pevně spojené se zemí nebo plní její funkce nebo který je využíván spolu s takovou stavbou. Touto stavbou není inženýrská síť ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku.

(4) Obytným prostorem se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí byt nebo jiný soubor místností, popřípadě jednotlivá obytná místnost, které svým stavebně technickým uspořádáním a vybavením odpovídají požadavkům na trvalé bydlení a jsou k tomuto účelu určeny.

[˘ Dnem 1. července 2023 v § 48 odst. 4 se slovo „jednotlivá“ nahrazuje slovem „jedna“, slova „odpovídají požadavkům“ se nahrazují slovy „splňují požadavky“ a za slovo „účelu“ se vkládá slovo „užívání“.]

(5) Stavbami pro sociální bydlení se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí

a)  stavba bytového domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, v němž není obytný prostor s podlahovou plochou přesahující 120 m²,

[˘ Dnem 1. července 2023 v § 48 odst. 5 písm. a) se slova „právních předpisů upravujících katastr nemovitostí“ nahrazují slovy „stavebního zákona“.]

b)  stavba rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, jehož podlahová plocha nepřesahuje 350 m²,

[˘ Dnem 1. července 2023 v § 48 odst. 5 písm. b) se slova „právních předpisů upravujících katastr nemovitostí“ nahrazují slovy „stavebního zákona“.]

c)  obytný prostor pro sociální bydlení,

d)  ubytovací zařízení pro ubytování příslušníků bezpečnostních sborů podle zákona upravujícího služební poměr příslušníků bezpečnostních sborů nebo pro ubytování státních zaměstnanců,

e)  stavba určená pro použití zařízením sociálních služeb poskytující pobytové služby podle zákona o sociálních službách,

f)  školská zařízení pro výkon ústavní výchovy nebo ochranné výchovy a pro preventivně výchovnou péči, jakož i střediska výchovné péče, podle zákona upravujícího výkon ústavní výchovy nebo ochranné výchovy ve školských zařízeních a preventivně výchovnou péči ve školských zařízeních,

g)  internáty škol samostatně zřízených pro žáky se zdravotním postižením podle právních předpisů upravujících školská výchovná a ubytovací zařízení a školská účelová zařízení,

h)  dětské domovy pro děti do 3 let věku,

[˘ Dnem 1. ledna 2025 v § 48 odst. 5 se písmeno h) zrušuje. Dosavadní písmena i) až l) se označují jako písmena h) až k).]

i)  zařízení pro děti vyžadující okamžitou pomoc a zařízení pro výkon pěstounské péče poskytující péči podle zákona upravujícího sociálně-právní ochranu dětí,

j)  speciální lůžková zařízení hospicového typu,

k)  domovy péče o válečné veterány,

l)  jiná stavba, která

1. slouží k využití staveb uvedených v písmenech a), b) a d) až k) a

2. je zřízena na pozemku, který tvoří s těmito stavbami funkční celek.

(6) Obytným prostorem pro sociální bydlení se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí

a)  obytný prostor, jehož podlahová plocha nepřesahuje 120 m²,

b)  místnost užívaná spolu s obytným prostorem podle písmene a), která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí.

komentář k § 48

V § 48 je vymezeno, za jakých podmínek se uplatní první snížená sazba daně u dokončené stavby pro bydlení a dokončené stavby pro sociální bydlení.

Novelou zákona o DPH navazující na nový stavební zákon budou v tomto ustanovení s účinností od 1. 7. 2023 provedeny terminologické a legislativně technické změny bez věcných dopadů. Novelou zákona o DPH, která je součástí zákona č. 363/2021 Sb. bude s účinností od 1. 1. 2025 provedena drobná úprava v odstavci 5, ve kterém jsou vymezeny pro účely DPH stavby pro sociální bydlení.

Podle odstavce 1 se uplatní první snížená sazba daně ve výši 15 % při poskytnutí stavebních nebo montážních prací provedených na dokončené stavbě, pokud se jedná o stavbu pro bydlení nebo stavbu pro sociální bydlení.

Jedná se tedy prakticky zejména o stavební a montážní práce prováděné při stavebních opravách, údržbě, modernizacích a rekonstrukcích staveb pro bydlení nebo staveb pro sociální bydlení, které jsou pro účely DPH vymezeny v dalších odstavcích § 48.

Podle odstavce 2 se stavbou pro bydlení pro účely DPH rozumí zejména stavba bytového či rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, tj. prakticky podle zákona č. 256/­2013 Sb., o katastru nemovitostí a navazující prováděcí vyhlášky č. 357/­2013 Sb. Od 1. 7. 2023 bude odkazováno na nový stavební zákon. Stavbou bytového domu se nadále podle písmene a) prakticky rozumí stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé bydlení a je k tomuto účelu určena. Stavbou rodinného domu se podle písmene b) rozumí stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé rodinné bydlení a je k tomuto účelu určena, a v níž jsou nejvýše 3 samostatné byty, nejvýše 2 nadzemní a 1 podzemní podlaží a podkroví. Stavbou pro bydlení je podle písmene c) také stavba, která slouží k využití stavby bytového domu nebo stavby rodinného domu a je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou bytového domu nebo rodinného domu, tj. v dřívější terminologii se jedná prakticky o tzv. příslušenství bytového či rodinného domu. Takovou stavbou může být např. oplocení, studna, garáž, bazén, kůlna, zahradní altán apod. Z navazujícího odstavce 3 zákona o DPH vyplývá, co se rozumí pozemkem, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, jak je vysvětleno v dalším textu.

Stavbou pro bydlení je dále podle písmene d) obytný prostor. Místo dřívějšího pojmu byt je od 1. 1. 2015 používán pojem obytný prostor, který je vymezen v odstavci 4. Důvodem této terminologické změny je skutečnost, že pojem „byt“ byl v dřívějším znění zákona o DPH definován odlišně od jeho obecného právního vymezení. V návaznosti na definici obytného prostoru se v písmeni e) vymezuje jako stavba pro sociální bydlení místo dřívějšího pojmu „příslušenství bytu“ pojem „místnost užívaná spolu s obytným prostorem“. Touto místností se pro účely DPH rozumí místnost užívaná spolu s obytným prostorem podle předchozího písmene d), která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí. Touto místností může být např. garáž, která se nachází v bytovém domě, ve kterém je obytný prostor nebo komora či sklepní kóje v bytovém domě.

Podle odstavce 3 se pozemkem, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, pro účely DPH rozumí pozemek, který slouží k provozu stavby pevně spojené se zemí nebo plní její funkce nebo který je využíván spolu s takovou stavbou. Pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, plní zároveň roli tzv. přiléhajícího pozemku, tj. jedná se o zastavěný pozemek, přiléhající ke stavbě, u něhož se uplatní stejná sazba daně jako u stavby, se kterou tento pozemek tvoří funkční celek. Touto stavbou však není inženýrská síť ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku. Prakticky to tedy znamená, že jako stavba pro bydlení nemůže být chápána inženýrská síť, která je ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku, protože netvoří funkční celek se stavbou.

V odstavci 4 je pro účely DPH vymezen obytný prostor. Obytným prostorem se rozumí byt nebo jiný soubor místností, popřípadě jednotlivá obytná místnost, která svým stavebnětechnickým uspořádáním a vybavením odpovídají požadavkům na trvalé bydlení a jsou k tomuto účelu určeny. Obdobně jako u rodinného domu a bytového domu je i u obytného prostoru určující skutečnost, že je určen pro trvalé bydlení. Tato skutečnost by měla vyplývat z katastru nemovitostí. Pro posouzení skutečnosti, zda se o rodinný či bytový dům, nebo obytný prostor jedná, tedy není fakticky způsob využívání, ale k čemu je podle katastru nemovitostí určen

V odstavci 5 jsou vymezeny stavby pro sociální bydlení pro účely DPH. Podle písmene a) je stavbou pro sociální bydlení stavba bytového domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, v němž není obytný prostor s podlahovou plochou přesahující 120 m². Prakticky to znamená, že všechny obytné prostory v bytovém domě musí být do výměry 120 m² podlahové plochy, aby byl bytový dům stavbou pro sociální bydlení. Podle písmene b) je stavbou pro sociální bydlení stavba rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, jehož podlahová plocha nepřesahuje 350 m². Při výpočtu podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení se podlahová plocha stavby, která je příslušenstvím rodinného domu pro sociální bydlení, např. samostatně stojící garáž, do výpočtu podlahové plochy nezahrnuje. Podle písmene c) je stavbou pro sociální bydlení obytný prostor pro sociální bydlení, který je vymezen v odstavci 6, jak je vysvětleno v dalším textu.

Podle písmene d) jsou stavbou pro sociální bydlení nadále ubytovací zařízení pro ubytování příslušníků bezpečnostních sborů podle § 77 zákona č. 361/­2003 Sb., o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů, ve znění pozdějších předpisů, nebo pro ubytování státních zaměstnanců. Ustanovení § 77 uvedeného zákona nespecifikuje technické podmínky ubytovacích zařízení, pouze uvádí, že bezpečnostní sbor je povinen zajistit pro své příslušníky ubytování při výkonu služby v jiném místě, než je místo jejich trvalého pobytu. Bezpečnostním sborem se přitom podle tohoto zákona rozumí Policie České republiky, Hasičský záchranný sbor České republiky, Celní správa České republiky, Vězeňská služba České republiky, Bezpečnostní informační služba a Úřad pro zahraniční styky a informace.

Podle písmene e) jsou stavbou pro sociální bydlení stavby určené pro použití zařízeními sociálních služeb poskytující pobytové služby podle zákona o sociálních službách. Pobytovými službami se podle tohoto zákona rozumí služby spojené s ubytováním v zařízeních sociálních služeb. Zařízeními sociálních služeb, která poskytují pobytové služby, jsou např. týdenní stacionáře, domovy pro osoby se zdravotním postižením, domovy pro senio­ry, domovy se zvláštním režimem, zařízení poskytující chráněné bydlení, zdravotnická zařízení ústavní péče.

Podle písmene f) jsou stavbou pro sociální bydlení školská zařízení pro výkon ústavní výchovy nebo ochranné výchovy a pro preventivně výchovnou péči, jakož i střediska výchovné péče, podle § 2 zákona upravujícího výkon této výchovy. Podle § 2 uvedeného zákona jsou těmito zařízeními diagnostické ústavy, dětské domovy, dětské domovy se školou a výchovné ústavy. Podle písmene g) jsou stavbou pro sociální bydlení internáty škol samostatně zřízených pro žáky se zdravotním postižením ve smyslu školského zákona. Podle vyhlášky č. 108/­2005 Sb., o školských výchovných a ubytovacích zařízeních a školských účelových zařízeních, ve znění pozdějších předpisů, poskytuje internát dětem a žákům škol samostatně zřízených pro děti a žáky se zdravotním postižením a dětem přípravného stupně základní školy speciální ubytování a výchovně vzdělávací činnost navazující na výchovně vzdělávací činnost těchto škol a školských zařízení a zajišťuje těmto dětem a žákům školní stravování.

Podle písmene h) jsou stavbou pro sociální bydlení dětské domovy pro děti do 3 let věku. S účinností od 1. 1. 2025 bude toto písmeno zrušeno. Podle písmene i) jsou stavbou pro sociální bydlení zařízení pro děti vyžadující okamžitou pomoc a zařízení pro výkon pěstounské péče poskytující péči podle zákona o sociálně-právní ochraně dětí. Podle písmene j) jsou stavbou pro sociální bydlení zařízení hospicového typu podle zákona o veřejném zdravotním pojištění a podle písmene k) také domovy péče o válečné veterány. Podle § 4 zákona o válečných veteránech domovy péče o válečné veterány zřizuje a spravuje Ministerstvo obrany.

Podle písmene l) je stavbou pro sociální bydlení také jiná stavba, která slouží k využití staveb pro sociální bydlení s výjimkou obytného prostoru pro sociální bydlení, která je zřízena na pozemku, který tvoří se stavbami pro sociální bydlení funkční celek. Jedná se prakticky o obdobu dřívějšího „příslušenství“ stavby pro sociální bydlení.

Podle odstavce 6 je obytným prostorem pro sociální bydlení obytný prostor, jehož podlahová plocha nepřesahuje 120 m², a dále také místnost užívaná spolu s obytným prostorem, která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí. V návaznosti na nařízení vlády č. 366/­2013 Sb., o úpravě některých záležitostí souvisejících s bytovým spoluvlastnictvím je pro účely výpočtu podlahové plochy byt definován jako prostorově ohraničená část domu, který je ohraničen vnitřními povrchy obvodových stěn této prostorově ohraničené části domu, podlahou, stropem nebo konstrukcí krovu a výplněmi stavebních otvorů ve stěnách ohraničujících byt, obdobně to platí pro ohraničení místností, které jsou jako součást bytu umístěné mimo hlavní obytný prostor. Do podlahové plochy bytu se započítává i podlahová plocha zakrytá zabudovanými předměty, jako jsou zejména skříně ve zdech v bytě, vany a jiné zařizovací předměty ve vnitřní ploše bytu.

Od 1. 1. 2015 do podlahové plochy obytného prostoru jako stavby pro sociální bydlení započítává oproti úpravě platné do konce roku 2014 i podlahová plocha, která je zastavěna vnitřními stěnami. Podle aktuální právní úpravy se však do výměry 120 m² nezahrne podlahová plocha místnosti, která je užívána s obytným prostorem a nachází se ve stejné stavbě, jako tento obytný prostor, např. podlahová plocha sklepa či komory.

§ 48a

zrušen

§ 49

Sazba daně u výstavby nebo dodání stavby pro sociální bydlení

(1) První snížená sazba daně se uplatní při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou stavby, která je stavbou pro sociální bydlení.

(2) První snížená sazba daně se uplatní také při poskytnutí stavebních a montážních prací, kterými se stavba nebo prostor mění na stavbu pro sociální bydlení.

(3) První snížená sazba daně se uplatní u dodání

a)  stavby pro sociální bydlení,

b)  pozemku, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení,

c)  práva stavby, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení, nebo

d)  jednotky, která nezahrnuje jiný prostor než obytný prostor pro sociální bydlení.

komentář k § 49

V § 49 jsou vymezeny sazby daně u výstavby nebo dodání stavby pro sociální bydlení.

Podle odstavce 1 se při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou stavby, která je stavbou pro sociální bydlení, uplatní první snížená sazba daně ve výši 15 %. Sazba 15 % se tedy uplatní např. při výstavbě rodinného domu jako stavby pro sociální bydlení, tj. rodinného domu, jehož podlahová plocha nepřesáhne 350 m². Při výstavbě stavby, která není stavbou pro sociální bydlení, se uplatní vždy základní sazba daně ve výši 21 %.

Podle odstavce 2 se sazba 15 % uplatní také při poskytnutí stavebních a montážních prací, kterými se stavba nebo prostor mění na stavbu pro sociální bydlení, tj. např. při přestavbě administrativní budovy, kterou se tato budova změní na bytový dům, který bude stavbou pro sociální bydlení.

První snížená sazba daně ve výši 15 % se uplatní podle odstavce 3 také v dalších případech. Podle písmene a) také u dodání stavby pro sociální bydlení. Pokud např. developerská společnost prodá obytný prostor jako stavbu pro sociální bydlení, na nějž se nevztahuje osvobození od daně podle § 56 zákona o DPH, uplatní při tomto prodeji sazbu 15 %. Podle písmene b) se sazba 15 % uplatní u dodání pozemku, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení.

Pokud např. developerská společnost prodá pozemek, jehož součástí je rodinný dům jako stavba pro sociální bydlení, na nějž se nevztahuje osvobození od daně podle § 56 zákona o DPH, uplatní při tomto prodeji sazbu 15 %. Podle písmen c) a d) se sazba 15 % uplatní také u dodání práva stavby, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení, nebo jednotky, která nezahrnuje jiný prostor než obytný prostor pro sociální bydlení.

§ 50

zrušen

Díl 8

Osvobození od daně bez nároku
na odpočet daně

§ 51

Plnění osvobozená od daně bez nároku
na odpočet daně

(1) Při splnění podmínek stanovených v § 52 až 62 jsou od daně bez nároku na odpočet daně osvobozena tato plnění:

a)  základní poštovní služby a dodání poštovních známek (§ 52),

b)  rozhlasové a televizní vysílání (§ 53),

c)  finanční činnosti (§ 54),

d)  penzijní činnosti (§ 54a),

e)  pojišťovací činnosti (§ 55),

f)  dodání nemovité věci (§ 56),

g)  nájem nemovité věci (§ 56a),

h)  výchova a vzdělávání (§ 57),

i)  zdravotní služby a dodání zdravotního zboží (§ 58),

j)  sociální pomoc (§ 59),

k)  provozování hazardních her (§ 60),

l)  ostatní plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně (§ 61),

m) dodání zboží, které bylo použito pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, a zboží, u něhož nemá plátce nárok na odpočet daně (§ 62).

(2) U plnění, které je osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně, vzniká povinnost jej přiznat ke dni jeho uskutečnění. Je-li před uskutečněním plnění osvobozeného od daně bez nároku na odpočet daně přijata úplata, vzniká povinnost přiznat plnění z přijaté částky ke dni přijetí úplaty; to neplatí, není-li plnění osvobozené od daně ke dni přijetí úplaty známo dostatečně určitě. Při stanovení hodnoty plnění osvobozených od daně podle odstavce 1 se postupuje podle § 36. Při opravě hodnoty plnění osvobozených od daně podle odstavce 1 se postupuje podle § 42.

komentář k § 51

V § 51 jsou beze změn vymezena plnění, která jsou v tuzemsku osvobozena od daně bez nároku na odpočet, a vymezené podmínky pro jejich vykazování v přiznání k DPH. Plátce, který uskuteční plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně, z něj nepřiznává daň na výstupu, ale ve vztahu k němu nemá nárok na odpočet daně.

V odstavci 1 je uveden přehled plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně, a to s odkazem na následující § 52 až § 62, v nichž jsou jednotlivá osvobozená plnění podrobněji vymezena v návaznosti na příslušné právní předpisy.

Podle odstavce 2 je tato osvobozená plnění plátce povinen přiznat ke dni jejich uskutečnění, který se stanoví obdobně jako u zdanitelných plnění (viz § 21), nebo ke dni přijetí úplaty, je-li přijata před jejich uskutečněním. Povinnost přiznat plnění z přijaté částky ke dni přijetí úplaty nevzniká, není-li plnění osvobozené od daně ke dni přijetí úplaty známo dostatečně určitě. V daňovém přiznání uvádí plátce osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně v ř. 50. V kontrolním hlášení plátce osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně nevykazuje.

Při stanovení hodnoty plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně postupuje plátce podle § 36 zákona o DPH, tj. v přiznání k DPH uvádí vše, co jako úplatu obdržel nebo má obdržet za uskutečněné plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.

Při případné opravě hodnoty plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně se postupuje obdobně podle § 42 zákona o DPH, tj. obdobně jako při opravě základu daně a výše daně u tuzemských zdanitelných plnění.

§ 52

Základní poštovní služby a dodání poštovních známek

(1) Základní poštovní službou se pro účely tohoto zákona rozumí základní služba podle zákona upravujícího poštovní služby poskytovaná držitelem poštovní licence obsažená v této licenci.

(2) Dodáním poštovních známek se pro účely tohoto zákona rozumí dodání poštovních známek platných pro použití v rámci poštovních služeb v tuzemsku nebo dodání dalších obdobných cenin s tím, že částka za tato dodání nepřevyšuje nominální hodnotu nebo částku podle poštovních ceníků.

komentář k § 52

V § 52 jsou v návaznosti na zákon o poštovních službách vymezeny poštovní služby, na něž se vztahuje osvobození od daně.

Podle odstavce 1 se osvobození od daně v souladu se směrnicí o DPH a ustálenou judikaturou Soudního dvora EU (C-357/07 TNT Post UK) v této oblasti vztahuje na poskytnutí univerzálních (všeobecných) poštovních služeb provozovateli, kteří se tyto poštovní služby v daném členském státě zavázali poskytovat. Nevztahuje se tedy na poskytování poštovních služeb, jejichž podmínky byly sjednány individuálně.

Důležité

     Základní poštovní službou se tedy podle tohoto odstavce rozumí základní služba podle zákona upravujícího poštovní služby poskytovaná držitelem poštovní licence obsažená v této licenci.

Podle odstavce 2 je od daně nadále osvobozeno dodání poštovních známek platných pro použití v rámci poštovních služeb v tuzemsku a dalších obdobných cenin za částku nepřevyšující nominální hodnotu nebo částku podle poštovních ceníků.

§ 53

Rozhlasové a televizní vysílání

Rozhlasovým nebo televizním vysíláním se pro účely osvobození od daně rozumí poskytování rozhlasového nebo televizního vysílání prováděné provozovateli vysílání ze zákona podle zákona upravujícího provozování rozhlasového a televizního vysílání, s výjimkou vysílání obchodního sdělení, nebo poskytování obdobného vysílání z jiného členského státu nebo ze třetí země.

komentář k § 53

Rozhlasovým a televizním vysíláním, které je osvobozeno od daně, se podle § 53 rozumí pouze vysílání prováděné provozovateli vysílání ze zákona, tj. Českým rozhlasem a Českou televizí. Osvobození od daně se nevztahuje na vysílání obchodního sdělení, kterým se rozumí zejména reklama, teleshopping a sponzorování tak, jak vyplývá ze zákona č. 231/­2001 Sb. o provozování rozhlasového a televizního vysílání, ve znění pozdějších předpisů. Osvobození od daně se vztahuje také na rozhlasové a televizní vysílání z jiného členského státu nebo ze třetí země, které je obdobné rozhlasovému a televiznímu vysílání prováděnému provozovateli vysílání ze zákona, opět s výjimkou vysílání obchodního sdělení. Osvobození od daně se vztahuje i na rozhlasové a televizní vysílání poskytované v reálném čase prostřednictvím internetu.

§ 54

Finanční činnosti

(1) Finančními činnostmi se pro účely tohoto zákona rozumí

a)  převod cenných papírů včetně zaknihovaných cenných papírů, podílů v obchodních korporacích,

b)  přijímání vkladů od veřejnosti,

c)  poskytování úvěrů a peněžních zápůjček,

d)  platební služby a vydávání elektronických peněz,

e)  vydávání a správa platebních prostředků, jestliže se nejedná o poskytování platebních služeb nebo vydávání elektronických peněz podle písmene d).

f)  poskytování a převzetí peněžních záruk a převzetí peněžních závazků,

g)  otevření, potvrzení a avizování akreditivu,

h)  obstarávání inkasa,

i)  směnárenská činnost,

j)  operace týkající se peněz,

k)  dodání zlata České národní bance a přijímání vkladů Českou národní bankou od bank, včetně zahraničních bank, nebo od státu,

l)  organizování regulovaného trhu s investičními nástroji,³⁶)

m) přijímání nebo předávání pokynů týkajících se investičních nástrojů na účet zákazníka,³⁶)

n)  provádění pokynů týkajících se investičních nástrojů na cizí účet,³⁶)

o)  obchodování s investičními nástroji na vlastní účet,³⁶)

p)  obhospodařování majetku zákazníka na základě smlouvy se zákazníkem, pokud je součástí majetku investiční nástroj,³⁶) s výjimkou správy nebo úschovy v oblasti investičních nástrojů,

q)  upisování nebo umísťování emisí investičních nástrojů,³⁶)

r)  vedení evidence investičních nástrojů,³⁶)

s)  vypořádání obchodů s investičními nástroji,³⁶)

t)  obchodování s devizovými hodnotami na vlastní účet nebo na účet zákazníka,

u)  úplatné postoupení pohledávky postoupené jiným subjektem; osvobozeno od daně není poskytování služeb, jejichž předmětem je vymáhání dluhů a faktoring,

v)  obhospodařování nebo administrace investičního fondu, důchodového fondu, účastnického fondu, transformovaného fondu nebo obdobných zahraničních fondů,

w) vybírání rozhlasových nebo televizních poplatků,

x)  výplata dávek důchodového pojištění nebo vybírání opakujících se plateb obyvatelstva,

y)  sjednání nebo zprostředkování činností uvedených v písmenech a), b), c), d), e), f), g), h), i), j), l), m), n), o), p), q), r), s), t) a u).

(2) Osvobození podle odstavce 1 písm. c) v případě operací souvisejících se správou úvěru nebo peněžní zápůjčky může uplatnit pouze osoba poskytující úvěr nebo peněžní zápůjčku.

(3) Osvobození podle odstavce 1 písm. e) v případě operací souvisejících s vydáváním platebních karet, zejména správy nebo blokace platební karty, může uplatnit pouze vydavatel tohoto platebního prostředku.

komentář k § 54

Finanční činnosti, na které se vztahuje osvobození od daně bez nároku na odpočet daně, jsou uvedeny v § 54.

     Převod cenných papírů

Podle písmene a) je finanční činností převod cenných papírů, a to včetně zaknihovaných cenných papírů. Tato formulace reaguje na úpravu cenných papírů v občanském zákoníku, podle něhož je pojem cenný papír chápán pouze jako listinný. Od 1. 1. 2014 byl v tomto písmeni nahrazen pojem převod obchodních podílů na společnostech a členství v družstvech v souladu s terminologií zákona o obchodních korporacích, pojmem převod podílů v obchodních korporacích, který je také nadále finanční činností.

Podle písmene b) je finanční činností, kterou mohou provádět pouze banky, přijímání vkladů od veřejnosti.

     Poskytování úvěrů

a peněžních zápůjček v terminologii občanského zákoníku je podle písmene c) finanční činností, kterou se rozumí poskytování úvěrů bankami a poskytování peněžních zápůjček nebankovními subjekty. Za finanční činnost v rámci tohoto písmene se považuje také přijetí, komplexní posouzení a vyhodnocení žádosti o poskytnutí úvěru, i když je účtováno samostatně a k uzavření úvěru nedojde, pokud se posouzení týká výslovně úvěru a pro jiné účely je nevyužitelné.

Podle písmene d) jsou finančními činnostmi platební služby a vydávání elektronických peněz. Vymezení platebních služeb vyplývá z § 3 zákona č. 370/­2017 Sb., o platebním styku. Podle tohoto ustanovení je platební službou např. služba umožňující vložení hotovosti na platební účet vedený poskytovatelem, služba umožňující výběr hotovosti z platebního účtu vedeného poskytovatelem, provedení převodu peněžních prostředků z platebního účtu vydávání a správa platebních prostředků, předávání platebního příkazu a zpracování platebních transakcí, provedení převodu peněžních prostředků a další vymezené služby. Elektronickými penězi se podle § 4 zákona o platebním styku rozumí peněžní hodnota, která představuje pohledávku vůči tomu, kdo ji vydal, je uchovávána elektronicky, je vydávána proti přijetí peněžních prostředků za účelem provádění platebních transakcí a je přijímána jinou osobou než tím, kdo ji vydal.

Podle písmene e) jsou finančními činnostmi vydávání a správa platebních prostředků, jestliže se nejedná o poskytování platebních služeb nebo vydávání elektronických peněz podle předchozího písmene d).

Podle písmene f) je finanční činností poskytování a převzetí peněžních záruk a pře­vzetí peněžních závazků, a to bez ohledu na to, zda tyto činnosti provádí banka nebo jiný subjekt.

Podle písmene g) je finanční činností otevření, potvrzení a avizování akreditivu. Osvobození od daně se vztahuje i na případy, kdy se jedná o akreditiv podle jiného než českého právního řádu.

     Obstarávání inkasa

je finanční činností podle písmene h). Osvobození od daně se vztahuje i na případy, kdy se jedná o inkaso podle jiného než českého právního řádu. V rámci této finanční činnosti je prováděno např. obstarání inkasa korunových i cizoměnových směnek.

Směnárenská činnost podle písmene i) je finanční činností, kterou se rozumí nákup a prodej valut.

     Operace týkající se peněz

jsou podle písmene j) finanční činnosti, kterými se rozumí např. výměna poškozených bankovek, výměna mincí za bankovky a naopak, prodej valut. Podle písmene k) je finanční činností dodání zlata České národní bance a přijímání vkladů Českou národní bankou od bank a od státu. Touto činností se rozumí dodání zlatých mincí a světově obchodovatelných slitků zlata, jehož ryzost je zaručena k tomuto účelu světově uznávanou právnickou osobou, otiskem její značky nebo připojeným osvědčením.

Další činností v rámci tohoto písmene je přijímání vkladů ČNB od jiných bank a státu. Osvobození od daně se vztahuje i na vklady od zahraničních bank, protože pojem „banka“ se ve smyslu zákona o bankách, vztahuje jen na banku se sídlem v České republice.

     Operace s investičními nástroji

Další blok finančních činností se vztahuje k operacím s investičními nástroji ve vazbě na zákon o cenných papírech.

Podle písmene l) je finanční činností organizování trhu s investičními nástroji. Jedná se o činnost, která je prováděna organizátory veřejného trhu, kteří organizují poptávku a nabídku cenných papírů a dalších investičních nástrojů.

Finanční činností podle písmene m) je přijímání a předávání pokynů týkajících se investičních nástrojů na účet zákazníka. Jedná se fakticky o činnosti související s obstaráním koupě nebo prodeje cenného papíru nebo jiného investičního nástroje.

Finanční činností podle písmene n) je provádění pokynů týkajících se investičních nástrojů na účet zákazníka. Jedná se fakticky o samotné zajištění obstarání koupě nebo prodeje cenného papíru nebo jiného investičního nástroje.

Finanční činností podle písmene o) je obchodování s investičními nástroji na vlastní účet. Jedná se fakticky o koupi nebo prodej cenného papíru nebo jiného investičního nástroje, jako investiční službu.

Finanční činností podle písmene p) je obhospodařování majetku zákazníka na základě smlouvy s ním, je-li součástí tohoto majetku některý z investičních nástrojů. Podle směrnice o DPH nelze osvobození vztahovat na správu nebo úschovu investičních nástrojů.

Finanční činností podle písmene q) je upisování emise investičních nástrojů nebo její umisťování a podle písmene r) vedení evidence zaknihovaných cenných papírů ve vazbě na § 55 zákona o cenných papírech, který upravuje podmínky vedení této evidence.

Poslední finanční činností týkající se investičních nástrojů je podle písmene s) vypořádání obchodů s investičními nástroji ve vazbě na § 70b zákona o cenných papírech, který upravuje podmínky vypořádání obchodů s investičními nástroji, které může provádět pouze oprávněná osoba a Česká národní banka.

Obchodování s devizovými hodnotami na vlastní účet nebo na účet klienta je finanční činností podle písmene t), kterou se rozumí obchod s devizovými hodnotami ve smyslu § 1 devizového zákona. Za finanční činnosti podle tohoto odstavce jsou za stanovených podmínek považovány i swapové a forwardové operace.

     Postoupení pohledávky

Finanční činností podle písmene u) je úplatné postoupení pohledávky postoupené jiným subjektem. Jedná se jak o postoupení nakoupené pohledávky, tak i pohledávky získané jako majetkový vklad nebo jiným způsobem. Finanční činností ve vazbě na směrnici o DPH není poskytování služeb, jejichž předmětem je vymáhání dluhů a faktoring.

Finanční činností je podle písmene v) obhospodařování nebo administrace investičních fondů, transformovaného fondu nebo obdobných zahraničních fondů. Fakticky se jedná o správu a administraci jak investičních, tak i dalších fondů investiční společností. Finanční činností je také obhospodařování důchodových fondů, účastnických fondů, transformovaných fondů a obdobných zahraničních fondů.

Finanční činností podle písmene w) je vybírání rozhlasových a televizních poplatků. Jedná se o činnost, která je obvykle prováděna Českou poštou, stejně jako finanční činnost podle písmene x), tj. výplata dávek důchodového pojištění a vybírání opakujících se plateb obyvatelstva.

     Zprostředkování finančních činností

Poslední finanční činností podle písmene y) je sjednávání nebo zprostředkování některých finančních činností. Jedná se např. o sjednávání či zprostředkování převodu cenných papírů, spoření, úvěrů a půjček, platebních prostředků a obchodování s devizovými prostředky, sjednávání či zprostředkování poskytnutí bankovní záruky, tj. činnost, kterou v rámci tzv. „outsourcingu“ provádějí pro banku jiné subjekty. Za osvobozenou finanční činnost však není možné považovat pouhou technickou podporu poskytnutou bance.

Podle odstavce 2 může osvobození od daně v případě operací souvisejících se správou úvěru uplatnit pouze osoba poskytující úvěr. Stejné pravidlo platí i o pro poskytnutí peněžní zápůjčky. Pokud by tedy tyto činnosti prováděl jiný subjekt, jednalo by se o činnosti podléhající dani na výstupu.

Podle odstavce 3 může osvobození od daně v případě operací souvisejících s vydáváním platebních karet, zejména správy nebo blokace platební karty uplatnit pouze osoba, která je vydává. Pokud by tedy tuto činnost prováděl jiný subjekt, jednalo by se o činnost podléhající dani na výstupu.

§ 54a

Penzijní činnosti

Penzijními činnostmi se pro účely tohoto zákona rozumí

a)  poskytování doplňkového penzijního spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření,

b)  poskytování penzijního připojištění podle zákona upravujícího penzijní připojištění,

c)  zprostředkování doplňkového penzijního spoření nebo penzijního připojištění.

komentář k § 54a

V § 54a jsou vymezeny penzijní činnosti, kterými jsou pouze doplňkové penzijní spoření a penzijní připojištění. Od daně se osvobozuje také zprostředkovatelská činnost spojená s těmito produkty. S účinností od 1. 1. 2017 bylo ve vazbě na zrušení důchodového spoření zrušeno dřívější osvobození od daně pro poskytování důchodového spoření a také jeho zprostředkování.

§ 55

Pojišťovací činnosti

Pojišťovacími činnostmi se pro účely tohoto zákona rozumí

a)  poskytování pojištění,

b)  poskytování zajištění,

c)  služby související s pojištěním nebo zajištěním poskytované osobami zprostředkovávajícími pojištění nebo zajištění.

komentář k § 55

V § 55 jsou vymezeny pojišťovací činnosti, na které se vztahuje osvobození od daně bez nároku na odpočet daně.

Z § 55 vyplývá, že osvobození od daně se nevztahuje na všechny činnosti vyjmenované v definici pojišťovacích, resp. zajišťovacích činností v zákoně o pojišťovnictví, ale pouze na skutečné poskytnutí pojištění, které by mělo být chápáno ve smyslu příslušné judikatury Soudního dvora EU, podle níž se rozumí poskytováním pojištění poskytování služeb takového charakteru, kdy se pojistitel na základě předchozí úhrady pojistného zavazuje zajistit pojištěnému v případě, že dojde k pokrytému riziku, plnění dohodnuté při uzavření smlouvy.

Od daně je dále osvobozeno poskytování zajištění a zprostředkování pojištění nebo zajištění podle zákona upravujícího zprostředkování pojištění nebo zajištění. Na činnosti v oblasti likvidace pojistných událostí prováděné samostatnými likvidátory pojistných událostí se osvobození od daně v souladu se směrnicí o DPH nevztahuje.

§ 56

Dodání nemovité věci

(1) Od daně je osvobozeno dodání pozemku, který

a)  netvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí a

b)  není stavebním pozemkem.

(2) Stavebním pozemkem se pro účely zákona o dani z přidané hodnoty rozumí pozemek, na kterém

a)  má být zhotovena stavba pevně spojená se zemí a

1. který je nebo byl předmětem stavebních prací, nebo správních úkonů za účelem zhotovení této stavby, nebo

2. v jehož okolí jsou prováděny nebo byly provedeny stavební práce za účelem zhotovení této stavby, nebo

b)  může být podle stavebního povolení, společného povolení, kterým se stavba umisťuje a povoluje, nebo udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby podle stavebního zákona zhotovena stavba pevně spojená se zemí.

[˘ Dnem 1. července 2023 se slova „podle stavebního povolení, společného povolení, kterým se stavba umisťuje a povoluje, nebo udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby podle stavebního zákona zhotovena“ nahrazují slovy „na základě povolení podle stavebního zákona umístěna“.]

(3) Dodání vybrané nemovité věci je osvobozeno od daně po uplynutí 5 let

a)  od vydání

1. prvního kolaudačního souhlasu nebo prvního kolaudačního rozhodnutí, nebo

[˘ Dnem 1. července 2023 se slova „prvního kolaudačního souhlasu nebo“ zrušují.]

2. kolaudačního souhlasu nebo kolaudačního rozhodnutí po podstatné změně dokončené vybrané nemovité věci, nebo

[˘ Dnem 1. července 2023 se slova „kolaudačního souhlasu nebo“ zrušují.]

b)  v případě, že se pro vybranou nemovitou věc nevydává kolaudační souhlas nebo kolaudační rozhodnutí, ode dne, kdy bylo započato

[˘ Dnem 1. července 2023 se slova „kolaudační souhlas nebo“ zrušují.]

1. první užívání vybrané nemovité věci, nebo

2. užívání dokončené vybrané nemovité věci po podstatné změně; pokud byl k provedené podstatné změně této vybrané nemovité věci vydán kolaudační souhlas nebo kolaudační rozhodnutí, postupuje se podle písmene a).

[˘ Dnem 1. července 2023 se slovo „byl“ nahrazuje slovem „bylo“ a slova „vydán kolaudační souhlas nebo“ se nahrazují slovem „vydáno“.]

(4) Skutečnosti rozhodné pro počátek běhu lhůty podle odstavce 3 se v případě pozemku, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, nebo práva stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí, odvíjí od stavby pevně spojené se zemí, s níž pozemek tvoří funkční celek nebo která je součástí práva stavby.

(5) Vybranou nemovitou věcí se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí

a)  stavba pevně spojená se zemí,

b)  jednotka,

c)  inženýrská síť,

d)  pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí,

e)  podzemní stavba se samostatným účelovým určením,

f)  právo stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí.

(6) Plátce se může rozhodnout, že se u dodání pozemku podle odstavce 1 nebo u dodání vybrané nemovité věci po uplynutí lhůty podle odstavce 3 uplatňuje daň. Pokud je příjemce plnění plátcem, lze tak učinit pouze po jeho předchozím souhlasu. Pokud plátce přijal před uskutečněním zdanitelného plnění úplatu, ze které mu nevznikla povinnost přiznat daň, stanoví se při uskutečnění zdanitelného plnění základ daně podle § 36.

komentář k § 56

V § 56 jsou stanoveny podmínky pro osvobození od daně při dodání nemovité věci. Podrobnější výklad k této problematice je uveden v metodické informaci GFŘ. Novelou zákona o DPH navazující na nový stavební zákon budou v tomto ustanovení s účinností od 1. 7. 2023 provedeny terminologické a legislativně technické změny bez věcných dopadů.

     Dodání pozemků

Podle odstavce 1 je od daně osvobozeno dodání pozemku, který netvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí a není stavebním pozemkem.

Pro osvobození od daně musí být přitom splněny obě uvedené podmínky, tj. musí se jednat prakticky o nezastavěný pozemek, který nesplňuje definici stavebního pozemku, která je uvedena v odstavci 2. Prakticky to tedy znamená, že od daně je osvobozeno pouze dodání nezastavěného pozemku, který není stavebním pozemkem.

Z odstavce 2, vyplývá, co se pro účely zákona o DPH rozumí stavebním pozemkem, jehož dodání, je-li předmětem daně, je zdanitelným plněním v základní sazbě daně 21 %. Podle bodu 1 v písmeni a) se stavebním pozemkem rozumí pozemek, na kterém má být zhotovena stavba pevně spojená se zemí a který je nebo byl předmětem stavebních prací. Podle informace GFŘ se jedná o pozemek, na kterém byly provedeny nebo jsou prováděny práce, které vedou ke zhotovení budoucí stavby na tomto pozemku, jako je např. příprava staveniště, zpevnění příjezdové komunikace nebo pozemku, výstavba inženýrských sítí, na které bude připojena stavba, nebo odlesnění pozemku.

Stavebním pozemkem se rozumí také pozemek, na kterém má být zhotovena stavba pevně spojená se zemí a který je nebo byl předmětem správních úkonů za účelem zhotovení této stavby. Podle informace GFŘ se jedná o pozemek, k němuž byl podán např. návrhu na změnu územního plánu či zahájení řízení z moci úřední. Správním úkonem je podle výkladu GFŘ i samotné vydání písemností se situačním výkresem, z něhož je zřejmé, kde bude umístěna stavba, či schválení územního plánu města či obce. Za správní úkony se podle výkladu GFŘ nepovažuje přijetí, změna či aktualizace politiky územního rozvoje, kterou zpracovává obvykle Ministerstvo pro místní rozvoj ČR nebo Ústav územního rozvoje s dále také přijetí, změna či aktualizace zásad územního rozvoje podle § 36 a násl. stavebního zákona), které jsou zpracovány na úrovni kraje.

Podle bodu 2 písmene a) se stavebním pozemkem rozumí pozemek, na kterém má být zhotovena stavba pevně spojená se zemí, v jehož okolí jsou prováděny nebo byly provedeny stavební práce za účelem zhotovení této stavby.

Podle informace GFŘ se jedná např. o pozemek určený k budoucí výstavbě, k němuž byly přivedeny tzv. páteřní inženýrské sítí, které prakticky umožní výstavbu na tomto pozemku. Podle písmene b) se stavebním pozemkem rozumí nadále pozemek, na kterém může být podle stavebního povolení nebo udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby podle stavebního zákona zhotovena stavba pevně spojená se zemí.

Důležité

     Podle aktuálních výkladů GFŘ, které vycházejí z judikatury Soudního dvora EU, je třeba jako dodání stavebního pozemku chápat i dodání pozemku, na kterém je umístěna stavba splňující lhůtu pro osvobození podle § 56 odst. 3 zákona o DPH, která je určena k demolici. Není-li hlavním smyslem či cílem uvedené transakce pro kupujícího získání samotné budovy, ale pozemku, který je v souladu s územním plánem obce určen k zastavění, musí být takové transakce posuzována jako dodání stavebního pozemku, na které se osvobození od daně nevztahuje.

     Dodání ostatních nemovitých věcí

Podle odstavce 3 je od daně osvobozeno dodání vybraných nemovitých věci, jejichž vymezení vyplývá z odstavce 5.

Podle písm. a) se uplatní osvobození od daně po uplynutí 5 let od vydání prvního kolaudačního souhlasu nebo kolaudačního souhlasu po podstatné změně dokončené stavby, jednotky nebo inženýrské sítě.

Při aplikaci tohoto odstavce by se mělo podle právního názoru GFŘ vycházet nadále z principu nedělitelnosti režimu zdanění stavby a přiléhajícího pozemku. Prakticky to tedy znamená, že se podle tohoto odstavce osvobodí i převod pozemku, pokud na něm stojí stavba splňující podmínky pro osvobození. Daňový režim pozemku je tak určen režimem stavby na něm umístěné. Pokud je tedy převáděn pozemek se stavbou, od jejíž první kolaudace uplynula lhůta 5 let, je tento převod osvobozen od daně.

Naopak pozemek přiléhající ke stavbě je zdaňován, pokud stavba nesplní podmínky pro osvobození od daně. Východiskem pro uplatnění osvobození od daně podle odstavce 3 při dodání vybrané nemovité věci by měl být podle informace GFŘ kolaudační souhlas nebo souhlas stavebního úřadu, který umožňuje současný způsob užívání dané nemovité věci. Od tohoto kolaudačního souhlasu se počítá lhůtu pro osvobození.

Lhůta pro zdanění běží také od kolaudačního souhlasu po podstatné změně stavby, i když se nezmění účel použití stavby. Podle informace GFŘ se podstatnou změnou stavby nebo jednotky rozumí zejména taková změna, při které dochází k nástavbě o více než jedno podlaží nebo přístavbě, kterou dojde k navýšení podlahové plochy stavby nebo jednotky o více než 50 % oproti původní podlahové ploše stavby nebo jednotky před navýšením. Za podstatnou změnu stavby nebo jednotky je třeba podle výkladu GFŘ považovat také přístavbu nebo nástavbu, které nesplňují výše uvedené podmínky, opravy, údržby a jiné stavební úpravy, které podléhají udělení kolaudačního souhlasu nebo ohlášení a zároveň finanční hodnota takové stavební úpravy dokončené stavby, jednotky nebo inženýrské sítě musí přesáhnout 50 % zjištěné ceny nebo 50 % směrné hodnoty ve smyslu zákona o dani z nabytí nemovitých věcí stanovené před provedením stavební úpravy.

Podle písmene b) se v případě, že se pro vybranou nemovitou věc nevydává kolaudační souhlas nebo kolaudační rozhodnutí uplatní osvobození od daně po uplynutí 5 let ode dne, kdy bylo započato první užívání nemovité věci, nebo kdy bylo započato užívání dokončené vybrané nemovité věci po podstatné změně. V období od 1. 1. 2018 do 1. 4. 2019 nebylo možno lhůtu 5 let, po jejímž uplynutí se uplatní osvobození od daně, odvíjet, ode dne, kdy mohlo být započato první užívání nemovité věci. Z toho prakticky nelogicky vyplývalo, že časový test pro osvobození od daně nemohly v tomto období splnit např. stavby, které podle stavebního zákona nepodléhají kolaudačnímu souhlasu či kolaudačnímu rozhodnutí. Pro tyto případy bylo od 1. 4. 2019 doplněno, že časový test v těchto případech běží od prvního užívání nemovité věci nebo od užívání po podstatné změně dokončené stavby.

V odstavci 4 je stanoveno, že skutečnosti rozhodné pro počátek běhu pětileté lhůty se v případě pozemku, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, nebo práva stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí, logicky odvozují od stavby pevně spojené se zemí, se kterou pozemek tvoří funkční celek nebo která je součástí práva stavby.

V odstavci 5 je vymezeno, co se rozumí vybranou nemovitou věcí pro účely zákona o DPH. Vybranou nemovitou věcí se v terminologii občanského zákoníku podle tohoto odstavce rozumí stavba pevně spojená se zemí, jednotka, inženýrská síť, pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, podzemní stavba se samostatným účelovým určením a právo stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí.

Z výkladu GFŘ vyplývá, že v návaznosti na směrnici o DPH by se měla stavbou, a to bez ohledu na občanský zákoník, rozumět jakákoliv stavba pevně spojená se zemí (pevným základem nebo jinak).

     Možnost volby zdanění

Podle odstavce 6 se plátce může rozhodnout, že u dodání pozemku, který splňuje podmínky pro osvobození, protože není stavebním pozemkem, nebo u dodání vybrané nemovité věci po uplynutí lhůty podle odstavce 3 uplatní daň.

Další podmínkou je, že je-li kupujícím plátcem, je možno uplatnit režim zdanění pouze po jeho předchozím souhlasu. Na § 56 odst. 6 nadále navazuje § 92d zákona o DPH, z něhož vyplývá uplatnění režimu přenesení daňové povinnosti, jak je vysvětleno podrobněji v komentáři k tomuto ustanovení.

§ 56a

Nájem nemovité věci

(1) Nájem nemovité věci je osvobozen od daně s výjimkou

a)  krátkodobého nájmu nemovité věci,

b)  poskytnutí ubytovacích služeb, které odpovídají číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA 55 ve znění platném k 1. lednu 2008,

c)  nájmu prostor a míst k parkování vozidel,

d)  nájmu bezpečnostních schránek,

e)  nájmu strojů nebo jiných upevněných zařízení.

(2) Krátkodobým nájmem nemovité věci se pro účely odstavce 1 písm. a) rozumí nájem pozemku, jehož součástí je stavba, stavby nebo jednotky, popřípadě spolu s vnitřním movitým vybavením nebo dodáním plynu, elektřiny, tepla, chladu nebo vody, který trvá nepřetržitě nejvýše 48 hodin.

(3) Plátce se může rozhodnout, že se u nájmu nemovité věci jinému plátci pro účely uskutečňování jeho ekonomické činnosti uplatňuje daň; to neplatí pro nájem

a)  stavby rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí,

[˘ Dnem 1. července 2023 se slova „právních předpisů upravujících katastr nemovitostí“ nahrazují slovy „stavebního zákona“.]

b)  obytného prostoru,

c)  jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru,

d)  stavby, v níž je alespoň 60 % podlahové plochy této stavby nebo části stavby, je-li pronajímána tato část, tvořeno obytným prostorem,

e)  pozemku, jehož součástí je stavba rodinného domu, obytný prostor nebo stavba podle písmene d), s níž je tento pozemek pronajímán,

f)  práva stavby, jehož součástí je stavba rodinného domu nebo stavba podle písmene d), s níž je právo stavby pronajímáno.

komentář k § 56a

V § 56a je vymezeno, za jakých podmínek se uplatní osvobození od daně u nájmu nemovité věci.

Důležité

     Novelou zákona o DPH navazující na nový stavební zákon bude v tomto ustanovení s účinností od 1. 7. 2023 provedena legislativně technická změna bez věcných dopadů.

Podle odstavce 1 se u nájmu nemovité věci uplatní osvobození od daně, a to s výjimkou krátkodobého nájmu nemovité věci, nájmu prostor a míst k parkování vozidel, nájmu bezpečnostních schránek a nájmu strojů nebo jiných upevněných zařízení. V případě uvedených výjimek je nájem zdanitelným plněním v základní sazbě daně, a nelze u něj tedy uplatnit osvobození od daně. Pokud např. plátce pronajme garážové stání na základě samostatné nájemní smlouvy, pronájem tohoto garážového stání je zdanitelným plněním, na které se osvobození od daně nevztahuje.

Pokud by však plátce pronajal rodinný dům včetně garáže, hlavním plněním je pronájem domu, na který se vztahuje osvobození od daně, a nevzniká zákonný důvod k posouzení pronájmu garáže jako samostatného zdanitelného plnění. Nájem domu včetně garáže tedy bude osvobozen od daně.

Osvobození od daně se nevztahuje na poskytnutí ubytovacích služeb v návaznosti na jejich klasifikační zařazení. Z čl. 135 odst. 2 směrnice o DPH totiž vyplývá, že členské státy musí vyjmout z osvobozeného nájmu nemovité věci poskytování ubytování. Poskytování ubytovacích služeb je zdanitelným plněním, které podléhá druhé snížené sazbě daně ve výši 10 %.

V odstavci 2 je vymezeno, co se rozumí krátkodobým nájmem nemovité věci. Podle tohoto odstavce se krátkodobým nájmem nemovité věci rozumí nájem pozemku, jehož součástí je stavba, stavby nebo jednotky, popřípadě spolu s vnitřním movitým vybavením nebo dodáním plynu, elektřiny, tepla, chladu nebo vody, který trvá nepřetržitě nejvýše 48 hodin. Krátkodobý nájem nemovité věci je vždy zdanitelným plněním, u něhož se uplatní základní sazba daně. Výklad GFŘ potvrzuje, že jako krátkodobý nájem nemovité věci je třeba chápat i nájem prostor, který se pravidelně opakuje v delším časovém období, ale nepřesahuje 48 hodin nepřetržitě.

Podle odstavce 3 se plátce může nadále rozhodnout, že u nájmu nemovité věci jiným plátcům pro účely uskutečňování jejich ekonomických činností uplatní daň. Z toho lze dovozovat, že zdaňovat nelze nájem nemovité věci neplátci daně, např. nájem bytu občanovi pro jeho osobní potřebu. Od 1. 1. 2021 není režim zdaňování podle odstavce 3 možný u nájmů vymezených staveb pro bydlení, např. bytů nebo rodinných domů. V tomto případě musí plátce jako pronajímatel uplatnit vždy režim osvobození od daně bez nároku na odpočet daně. Změna režimu zdanění na režim osvobození od daně bez nároku na odpočet daně může být spojena s případnou úpravou odpočtu, který byl uplatněn při pořízení nebo technickém zhodnocení nemovité věci, které se bude změna daňového režimu týkat. K uvedené problematice byla na webových stránkách finanční správy zveřejněna metodická informace.

Důležité

     Podle právního názoru GFŘ přitom není pro posouzení skutečnosti, zda se jedná o nemovitou věc určenou pro bydlení, jejíž nájem nesmí být zdaňován, podstatný její faktický způsob využívání, např, pro podnikání, ale to k čemu je určena, tj. podle katastru nemovitostí či kolaudačního rozhodnutí.

§ 57

(1) Výchovou a vzděláváním se pro účely tohoto zákona rozumí

a)  výchovná a vzdělávací činnost poskytovaná v mateřských školách, základních školách, středních školách, konzervatořích, vyšších odborných školách, základních uměleckých školách a jazykových školách s právem státní jazykové zkoušky, které jsou zapsány ve školském rejstříku⁴²), dále výchovná a vzdělávací činnost v rámci praktického vyučování nebo praktické přípravy uskutečňované na pracovištích fyzických nebo právnických osob, které mají oprávnění k činnosti související s daným oborem vzdělání a uzavřely se školou smlouvu o obsahu a rozsahu praktického vyučování nebo odborné praxe a o podmínkách pro jejich konání⁴³),

b)  školské služby poskytované ve školských zařízeních, které jsou zapsány ve školském rejstříku⁴²) a které doplňují nebo podporují vzdělávání ve školách podle písmene a) nebo s ním přímo souvisejí; dále zajištění ústavní nebo ochranné výchovy anebo preventivně výchovné péče⁴⁴),

c)  vzdělávací činnost poskytovaná na vysokých školách^44a)

1. v akreditovaných bakalářských, magisterských a doktorských studijních programech,

2. v programech celoživotního vzdělávání uskutečňovaných podle zákona o vysokých školách,

3. v programech celoživotního vzdělávání uskutečňovaných jako Univerzita třetího věku,

d)  činnost prováděná za účelem rekvalifikace nebo poskytování služeb odborného výcviku podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e), poskytovaná osobou, která získala akreditaci k provádění této činnosti nebo která má pro výkon této činnosti akreditovaný vzdělávací program,

e)  výchovná a vzdělávací činnost v rámci plnění povinné školní docházky žáků v zahraničních školách zřízených na území České republiky a nezapsaných do školského rejstříku, v nichž Ministerstvo školství, mládeže a tělovýchovy povolilo plnění povinné školní docházky,

f)  jazykové vzdělání poskytované fyzickými a právnickými osobami působícími v oblasti jazykového vzdělávání uznanými Ministerstvem školství, mládeže a tělovýchovy a dále jazykové vzdělání poskytované osobami působícími v oblasti jazykového vzdělávání v přípravných kurzech pro vykonání standardizovaných jazykových zkoušek uznaných Ministerstvem školství, mládeže a tělovýchovy^44f),

g)  výchovné, vzdělávací a volnočasové aktivity poskytované dětem a mládeži příspěvkovými organizacemi a nestátními neziskovými organizacemi pro děti a mládež,

h)  poskytování služby péče o dítě v dětské skupině podle zákona upravujícího poskytování služby péče o dítě v dětské skupině nebo poskytování péče o děti do 4 let v denním režimu, pokud jsou poskytovány

1. státem,

2. krajem,

3. obcí,

4. organizační složkou státu, kraje nebo obce,

5. dobrovolným svazkem obcí,

6. hlavním městem Prahou nebo jeho městskou částí,

7. příspěvkovou organizací, nebo

8. nestátní neziskovou organizací pro děti a mládež.

(2) Od daně je osvobozeno dodání zboží nebo poskytnutí služby uskutečňované v rámci výchovy a vzdělávání osobou uvedenou v odstavci 1.

komentář k § 57

V § 57 je vymezeno, co se pro účely DPH rozumí výchovou a vzděláváním, které jsou osvobozeny od daně bez nároku na odpočet daně.

V odstavci 1 je vymezen základní okruh výchovné a vzdělávací činnosti, která je osvobozena od daně.

Podle písmene a) je osvobozena výchovná a vzdělávací činnost poskytovaná v mateřských školách, základních školách, středních školách, konzervatořích, vyšších odborných školách, základních uměleckých školách, dále výchovná a vzdělávací činnost v rámci praktického vyučování nebo praktické přípravy uskutečňované na pracovištích fyzických nebo právnických osob, které mají oprávnění k činnosti související s daným oborem vzdělání a uzavřely se školou smlouvu o obsahu a rozsahu praktického vyučování nebo odborné praxe a o podmínkách pro jejich konání podle školského zákona.

Podle písmene b) se do výchovy a vzdělávání zahrnují také školské služby poskytované ve školských zařízeních, které jsou zapsány ve školském rejstříku a které doplňují nebo podporují vzdělávání ve školách podle písmene a) nebo s ním přímo souvisejí. Dále je podle tohoto písmene výchovou a vzděláváním také ústavní nebo ochranná výchova anebo preventivně výchovná péče prováděná podle příslušného předpisu.

V písmenu c) jsou vymezeny vzdělávací činnosti poskytované na vysokých školách. Mezi ně patří jak vzdělávací činnosti v akreditovaných bakalářských, magisterských a doktorských studijních programech, v programech celoživotního vzdělávání uskutečňovaných podle zákona o vysokých školách a v programech celoživotního vzdělávání uskutečňovaných jako Univerzita třetího věku.

Podle písmene d) je od daně osvobozena činnost prováděná za účelem rekvalifikace nebo poskytování služeb odborného výcviku podle čl. 44 prováděcího nařízení ke směrnici o DPH, jsou-li tyto činnosti poskytovány osobou, která získala akreditaci k provádění této činnosti nebo která má pro výkon této činnosti akreditovaný vzdělávací program.

Podle písmene e) je od daně osvobozena výchovná a vzdělávací činnost v rámci plnění povinné školní docházky žáků v zahraničních školách zřízených na území České republiky a nezapsaných do školského rejstříku, v nichž ministr školství, mládeže a tělovýchovy povolil plnění povinné školní docházky. Jedná se tedy o školy, které nejsou uvedeny v písmeni a) a které mohou být podle školského zákona zřízeny právnickou osobou se sídlem mimo tuzemsko nebo fyzickou osobou, která je cizím státním občanem.

Podle písmene f) je mezi osvobozená plnění zařazeno nadále jazykové vzdělání poskytované fyzickými a právnickými osobami působícími v oblasti jazykového vzdělávání, které jsou oprávněnými subjekty podle předpisů Ministerstva školství, mládeže a tělovýchovy, a dále jazykové vzdělání poskytované osobami působícími v oblasti jazykového vzdělávání v přípravných kurzech pro vykonání standardizovaných jazykových zkoušek uznaných Ministerstvem školství, mládeže a tělovýchovy.

Podle písmene g) jsou osvobozeny výchovné, vzdělávací a volnočasové aktivity poskytované dětem a mládeži neziskovými organizacemi pro děti a mládež, a to bez ohledu na způsob jejich financování, tj. jak příspěvkovými, tak i nestátními organizacemi dětí a mládeže.

Podle písmene h) je osvobozeno od daně poskytování služby péče o dítě v dětské skupině podle zákona, který upravuje poskytování služby péče o dítě v dětské skupině a také poskytování péče o děti do 4 let v denním režimu. Osvobození od daně se u těchto služeb uplatní pouze, pokud jsou poskytovány vyjmenovanými subjekty, kterými jsou stát, kraje, obce, organizační složky státu, kraje nebo obce, dobrovolné svazky obcí, hlavní město Praha nebo jeho městské části, příspěvkové organizace, nebo nestátní neziskové organizace pro děti a mládež. Pokud by tedy tyto služby poskytovaly jiné subjekty, osvobození od daně se u nich neuplatní.

Podle odstavce 2 je od daně nadále osvobozeno dodání zboží nebo poskytnutí služby uskutečňované v rámci výchovy a vzdělávání osobou uvedenou v odstavci 1.

§ 58

Zdravotní služby a dodání
zdravotního zboží

(1) Zdravotní službou se pro účely tohoto zákona rozumí zdravotní služba podle zákona upravujícího zdravotní služby poskytovaná poskytovatelem zdravotních služeb uvedená v oprávnění k poskytování zdravotních služeb, pokud se jedná o činnost s léčebným cílem nebo chránící lidské zdraví, a služba s ní úzce související.

(2) Dodáním zdravotního zboží se pro účely tohoto zákona rozumí dodání

a)  lidské krve, lidských orgánů a mateřského mléka, pokud není ke dni jejich dodání zřejmé, že budou použity pro průmyslové využití, nebo

b)  stomatologických výrobků, které jsou zdravotnickými prostředky podle zákona upravujícího zdravotnické prostředky, stomatologickými laboratořemi a oprav těchto výrobků.

(3) Dodáním zdravotního zboží pro účely tohoto zákona není výdej nebo prodej

a)  léčiv,

b)  potravin pro zvláštní výživu, nebo

c)  zdravotnických prostředků na lékařský předpis i bez lékařského předpisu.

(4) Od daně je osvobozeno zdravotní pojištění podle zákona o veřejném zdravotním pojištění⁴⁶).

komentář k § 58

V § 58 jsou stanoveny v návaznosti na zákon o zdravotních službách, podmínky, za nichž jsou od daně osvobozeny zdravotní služby a dodání zdravotního zboží.

V odstavci 1 jsou vymezeny zdravotní služby, na něž se vztahuje osvobození od daně. Podle tohoto odstavce se zdravotní službou pro účely DPH rozumí zdravotní služba podle zákona upravujícího zdravotní službu poskytovaná poskytovatelem zdravotních služeb uvedená v oprávnění k poskytování zdravotních služeb, pokud se jedná o činnost s léčebným cílem nebo chránící lidské zdraví, a služba s ní související. Poskytovatelem zdravotních služeb se podle § 2 odst. 1 zákona o zdravotních službách rozumí fyzická nebo právnická osoba, která má oprávnění k poskytování zdravotních služeb podle tohoto zákona.

Zdravotními službami se podle § 2 odst. 2 zákona o zdravotních službách rozumí zejména poskytování zdravotní péče podle tohoto zákona zdravotnickými pracovníky a dále činnosti vykonávané jinými odbornými pracovníky, jsou-li tyto činnosti vykonávány v přímé souvislosti s poskytováním zdravotní péče.

Z tohoto vymezení v souladu s právním názorem Ministerstva financí a GFŘ vyplývá, že od daně nelze osvobodit např. zákroky v oblasti tzv. plastické estetické chirurgie, vydávání potvrzení o zdravotním stavu pacienta, vyšetření na obsah alkoholu v krvi pacienta pro policii a podobné činnosti, které nelze chápat jako činnosti s léčebným cílem nebo chránící lidské zdraví.

Podle informace GFŘ zveřejněné v březnu 2021 je zdravotní službou osvobozenou od daně také testování na COVID-19, ať již na základě požadavku lékaře nebo z preventivních důvodů.

V odstavci 2 je vymezeno, co se rozumí dodáním zdravotního zboží, které je osvobozeno od daně. Osvobození od daně se uplatní za stanovených podmínek při dodání lidské krve a jejích složek, při dodání lidských orgánů a mateřského mléka. V návaznosti na judikaturu Soudního dvora EU a Nejvyššího správního soudu se v tomto odstavci od 1. 4. 2019 stanoví, že osvobození od daně se při jejich dodání uplatní, pokud není v okamžiku jejich dodání zřejmé, že budou použity pro průmyslové využití. Z této úpravy např. vyplývá, že dodání krevní plazmy pro jiné, než průmyslové využití je nadále osvobozeno od daně.

Na základě rozhodnutí Ministerstva financí se v souvislosti s COVID-19 promíjí daň při dodání testů a vakcín na COVID-19 v tuzemsku a při dodání respirátorů a jejich příslušenství v tuzemsku, přestože se nejedná o dodání zdravotního zboží ve smyslu zákona o DPH. Toto rozhodnutí platilo v období od 16. 12. 2020 do 31. 12. 2022.

Od daně je osvobozeno nadále také dodání stomatologických výrobků, které jsou zdravotnickými prostředky, stomatologickými laboratořemi a oprava těchto výrobků. Přestože v odstavci 2 není výslovně uvedeno, že osvobození od daně se vztahuje také na dodání zboží a poskytování služeb oprávněnými subjekty, pokud jsou poskytovány v souvislosti se zdravotními výkony, např. poskytnutí zdravotnických prostředků nebo léčiv v rámci nemocniční péče, je možno toto osvobození od daně dovozovat z odstavce 1, protože v tomto případě jsou poskytnuté zdravotnické prostředky či léčiva podle § 36 odst. 3 zákona o DPH součásti základu daně poskytované zdravotní služby.

Z odstavce 3 nadále vyplývá, že dodáním zdravotního zboží není výdej a prodej léčiv, potravin určených pro zvláštní výživu nebo zdravotnických prostředků na lékařský předpis i bez lékařského předpisu, a proto v těchto případech se osvobození od daně neuplatní. Osvobození od daně je tedy možno nadále uplatnit pouze v případě dodání léčiv a zdravotnických prostředků v rámci zdravotní služby, která je osvobozena od daně podle odstavce 1, jak bylo vysvětleno v předchozím textu. Podle odstavce 4 je nadále od daně osvobozeno i zdravotní pojištění uskutečňované podle zákona o veřejném zdravotním pojištění.

§ 59

Sociální pomoc

Sociální pomocí se pro účely tohoto zákona rozumí sociální služby podle zvláštního právního předpisu⁴⁷⁾. Sociální služby jsou osvobozeny od daně, pokud jsou poskytovány podle zvláštního právního předpisu^47a).

komentář k § 59

V § 59 jsou beze změn vymezeny služby sociální pomoci, na něž se vztahuje osvobození od daně bez nároku na odpočet daně. Službami sociální pomoci jsou prakticky sociální služby podle zákona č. 108/­2006 Sb., o sociálních službách. Sociální službou se přitom podle zákona o sociálních službách rozumí činnost nebo soubor činností podle tohoto zákona zajišťujících pomoc a podporu osobám za účelem sociálního začlenění nebo prevence sociálního vyloučení, a to bez ohledu na to, zda je poskytuje neziskový nebo podnikatelský subjekt.

§ 60

Provozování hazardních her

Provozováním hazardních her se pro účely tohoto zákona rozumí provozování hazardních her podle zákona upravujícího hazardní hry, s výjimkou služeb souvisejících s jejich provozováním zajišťovaných pro provozovatele jinými osobami.

komentář k § 60

V § 60 je vymezeno, co se rozumí provozováním hazardních her ve vazbě na zákon č. 186/­2016 Sb., o hazardních hrách, který nabyl účinnosti s výjimkou některých ustanovení od 1. 1. 2017.

Zákon o hazardních hrách upravuje hazardní hry a jejich druhy, podmínky jejich provozování, opatření pro zodpovědné hraní a působnost správních orgánů v oblasti provozování hazardních her. Podle § 3 odst. 1 zákona o hazardních hrách se hazardní hrou rozumí hra, sázka nebo los, do nichž sázející vloží sázku, jejíž návratnost se nezaručuje, a v nichž o výhře nebo prohře rozhoduje zcela nebo zčásti náhoda nebo neznámá okolnost. Podle § 3 odst. 2 zákona o hazardních hrách se jedná prakticky o loterii, kursovou sázku, totalizátorovou hru, bingo, technickou hru, živou hru, tombolu a turnaj malého rozsahu. Podrobnější vymezení výše uvedených hazardních her vyplývá z částí druhé zákona o hazardních hrách.

Provozováním hazardní hry se podle § 5 zákona o hazardních hrách rozumí vykonávání činností spočívajících v uskutečňování hazardní hry se záměrem dosažení zisku, zejména příjem sázek a vkladů do hazardní hry, výplata výhry, další činnosti organizačního, finančního a technického charakteru související s uvedením hazardní hry do provozu a se zajištěním vlastního provozu, jakož i činnosti potřebné pro ukončení a vypořádání hazardní hry.

Osvobození od daně nelze vztahovat na služby související s provozováním hazardních her, které jsou zajišťovány pro provozovatele hazardní hry jinými osobami, tj. např. distribuce losů, sběr sázenek, možnost umístění technických zařízení (hracích přístrojů) apod.

§ 61

Ostatní plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně

Od daně jsou dále osvobozena tato plnění:

a)  poskytnutí služeb a dodání zboží s nimi úzce souvisejícího jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy právnických osob, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání a jejichž povaha je politická, odborová, náboženská, vlastenecká, filozofická, dobročinná nebo občanská, pokud toto osvobození od daně nenarušuje hospodářskou soutěž,

b)  poskytnutí služeb a dodání zboží úzce souvisejícího s ochranou a výchovou dětí a mládeže orgány sociálně-právní ochrany dětí a dalšími orgány nebo osobami, které zajišťují výkon sociálně-právní ochrany dětí podle zvláštního právního předpisu^48a),

c)  poskytnutí pracovníků náboženskými nebo obdobnými organizacemi k činnostem uvedeným v písmenu b) a v § 57 až 59, a to s přihlédnutím k duchovní péči,

d)  poskytování služeb úzce souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou právnickými osobami, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, osobám, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost,

e)  poskytnutí kulturních služeb a dodání zboží s nimi úzce souvisejícího krajem, obcí, právnickou osobou zřízenou zákonem, právnickou osobou zřízenou Ministerstvem kultury nebo právnickou osobou, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání,

f)  poskytování služeb a dodání zboží osobami, jejichž činnosti jsou osvobozeny od daně podle písmen a), b), c), d) a e) a podle § 57, 58 a 59 za podmínky, že se jedná pouze o dodání zboží nebo poskytnutí služeb při příležitostných akcích pořádaných výlučně za účelem získání finančních prostředků k činnostem, pro které jsou tyto osoby založeny nebo zřízeny, pokud toto osvobození od daně nenarušuje hospodářskou soutěž,

g)  poskytování služeb nezávislým seskupením osob, které je osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, se sídlem v tuzemsku, svým členům, kteří uskutečňují plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně podle písmen a) až f), § 52 odst. 1, § 53 nebo § 57 až 59 nebo činnosti, při jejichž uskutečňování nejsou osobou povinnou k dani, pokud

1. jsou tyto služby přímo nezbytné k tomu, aby tito členové mohli uskutečňovat uvedená plnění nebo činnosti,

2. úhrada za poskytnuté služby odpovídá nákladům na jejich poskytnutí podle podílů členů na poskytnuté službě a

3. toto poskytování služeb nenarušuje tím, že se jedná o plnění osvobozené od daně, hospodářskou soutěž.

komentář k § 61

Podle § 61 jsou osvobozeny od daně při splnění zákonem stanovených podmínek vyjmenované činnosti, které obvykle uskutečňují právnické osoby, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání.

Podle písmene a) je od daně osvobozeno poskytnutí služeb a dodání zboží s nimi úzce souvisejícího jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy vymezených právnických osob, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání a jejichž povaha je politická, odborová, náboženská, vlastenecká, filozofická, dobročinná nebo občanská. Pro splnění podmínky pro osvobození od daně je třeba posuzovat nejen právní formu, název nebo formální zařazení příslušné právnické osoby, ale také převažující charakter vykonávané činnosti, který by měl být určující. Podmínkou pro osvobození od daně je, že toto osvobození nenarušuje hospodářskou soutěž.

Podle písmene b) je osvobozeno od daně poskytnutí služeb a dodání zboží úzce souvisejícího s ochranou a výchovou dětí a mládeže, pokud tyto služby poskytují orgány sociálněprávní ochrany dětí a další orgány nebo osoby, které zajišťují výkon sociálně-právní ochrany dětí podle zákona o sociálně-právní ochraně dětí. V praxi se může jednat o činnosti právnických nebo fyzických osob, které jsou pověřeny výkonem sociálně-právní ochrany dětí ve smyslu výše uvedeného zákona.

Podle písmene c) je osvobozeno od daně poskytnutí pracovníků náboženskými nebo obdobnými organizacemi k vymezeným činnostem, např. zdravotní a sociální péči, vzdělávání. V praxi se může jednat např. o poskytnutí řádových sester církví pro práci v nemocnici nebo ústavu sociální péče.

Podle písmene d) je osvobozeno od daně poskytování služeb souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou právnickými osobami, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, osobám, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost, např. provozování tenisových kurtů občanským sdružením nebo provozování zimního stadionu městem.

Podle písmene e) je osvobozeno od daně poskytnutí kulturních služeb a dodání zboží s nimi úzce souvisejícího, pokud jsou poskytovány vyjmenovanými právnickými osobami, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, např. provozování městského divadla nebo městského kulturního střediska.

Podle písmene f) je od daně osvobozeno poskytování služeb a dodání zboží osobami, jejichž činnosti jsou osvobozeny od daně podle předcházejících písmen b), c), d) a e) a podle § 57, 58 a 59 za podmínky, že se jedná pouze o dodání zboží nebo poskytnutí služeb při příležitostných akcích pořádaných výlučně za účelem získání finančních prostředků k činnostem, pro které jsou tyto osoby založeny nebo zřízeny, pokud toto osvobození od daně nenarušuje hospodářskou soutěž, např. pořádání charitativního plesu za účelem získání finančních prostředků pro činnost občanského sdružení.

Podle písmene g) je od daně osvobozeno poskytování služeb, které poskytují nezávislá seskupení osob, která jsou osobou povinnou k dani, svým členům, kteří uskutečňují plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně nebo plnění, při jejichž uskutečňování nejsou osobami povinnými k dani. Nezbytnou podmínkou pro osvobození již od 1. 4. 2019 není, že tyto členové uskutečňují pouze osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně.

Z judikatury Soudního dvora EU vyplývá, že osvobození od daně lze vztahovat i na služby poskytované nezávislým seskupením osob, jehož členové uskutečňují také zdanitelná plnění, ale pouze v rozsahu, v němž jsou tyto služby přímo nezbytné k tomu, aby uvedení členové mohli vykonávat činnosti, které jsou osvobozené od daně nebo při nichž nejsou osobami povinnými k dani. Nadále se přitom musí jednat o služby nezbytné pro uskutečňování plnění těchto členů a úhrada za poskytnuté služby odpovídá nákladům na jejich poskytnutí podle podílu členů na poskytnuté službě a nesmí přitom docházet k narušení hospodářské soutěže. Za nezávislé seskupení osob nelze považovat situaci, kdy subjekty uzavřou pouze smlouvu na poskytnutí služeb nebo smlouvu o sdílení nákladů (cost sharing), jak vyplývá z judikatury Soudního dvora ­Evropské unie.

§ 62

Dodání zboží, které bylo použito pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, a zboží, u něhož nemá plátce
nárok na odpočet daně

(1) Plněním osvobozeným od daně je dodání zboží, u kterého při pořízení, popřípadě při změně účelu použití, plátce nemohl uplatnit nárok na odpočet daně, protože je používal k uskutečnění plnění osvobozených od daně.

(2) Plněním osvobozeným od daně je dodání zboží, při jehož pořízení neměl plátce nárok na odpočet daně podle § 72 odst. 4.

komentář k § 62

Podle § 62 je nadále osvobozeno od daně dodání zboží, při jehož pořízení nemohl plátce nárokovat odpočet daně.

Podle odstavce 1 je od daně osvobozeno dodání zboží plátcem, u kterého plátce nemohl při pořízení, případně při změně účelu použití uplatnit nárok na odpočet daně, protože je používal k uskutečnění plnění osvobozených od daně.

Podle odstavce 2 bylo od daně do 31. 3. 2009 osvobozeno dodání osobního automobilu, při jehož pořízení nebo použití neměl plátce nárok na odpočet daně. V souvislosti se zrušením zákazu odpočtu daně u osobních automobilů s účinností od 1. 4. 2009 však bylo toto osvobození zrušeno a platí pouze podle přechodného ustanovení pro osobní automobily pořízené před 1. 4. 2009, u nichž nebyl uplatněn nárok na odpočet daně.

Důležité

     Toto přechodné ustanovení zůstává v platnosti i v roce 2023. Od daně je nadále osvobozeno dodání zboží, u něhož neměl plátce nárok na odpočet daně podle § 72 odst. 4 zákona o DPH, tj. dodání zboží, u něhož nebyl uplatněn nárok na odpočet daně jako u výdaje na reprezentaci.

Díl 9

Osvobození od daně s nárokem na odpočet daně

§ 63

Plnění osvobozená od daně s nárokem
na odpočet daně

(1) Od daně s nárokem na odpočet daně jsou osvobozena dále uvedená osvobozená plnění za podmínek stanovených v § 64 až 71h:

a)  dodání zboží do jiného členského státu (§ 64),

b)  pořízení zboží z jiného členského státu (§ 65),

c)  vývoz zboží (§ 66),

d)  poskytnutí služby do třetí země (§ 67),

e)  osvobození ve zvláštních případech (§ 68),

f)  přeprava a služby přímo vázané na dovoz a vývoz zboží (§ 69),

g)  přeprava osob (§ 70),

h)  dovoz zboží (§ 71),

i)  dovoz zboží v osobních zavazadlech cestujícího nebo člena posádky letadla a dovoz pohonných hmot cestujícím (§ 71a až 71f),

j)  dovoz zboží, které je přepraveno ze třetí země, a ukončení odeslání nebo přepravy tohoto zboží je v jiném členském státě a dodání tohoto zboží do jiného členského státu je osvobozeno od daně (§ 71g),

k)  dodání zboží provozovateli elektronického rozhraní (§ 71h).

(2) U plnění, které je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, vzniká povinnost jej přiznat ke dni jeho uskutečnění, pokud zákon nestanoví jinak. Při stanovení hodnoty plnění osvobozených od daně podle odstavce 1 se postupuje podle § 36. Při opravě hodnoty plnění osvobozených od daně podle odstavce 1 se postupuje podle § 42 a 43.

komentář k § 63

V § 63 je uveden přehled plnění, která jsou osvobozena od daně s nárokem na odpočet daně a postup při jejich vykazování v daňovém přiznání.

V odstavci 1 jsou vyjmenována plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet. Osvobození od daně se podle tohoto odstavce vztahuje zejména na vývoz zboží, dodání zboží do jiného členského státu a další vyjmenované případy. V následujících § 64 až § 71h jsou pro jednotlivá osvobozená plnění uvedeny podrobnější podmínky pro uplatňování osvobození.

Podle odstavce 2 je osvobozená plnění s nárokem na odpočet daně plátce povinen přiznat ke dni uskutečnění plnění, které se stanoví obdobně jako u zdanitelných plnění (viz § 21). V některých případech se podle § 63 odst. 2 nepostupuje, protože pro ně platí speciální úprava, např. při dodání zboží do jiného členského státu v § 22 nebo pro vývoz zboží v § 66.

Při stanovení hodnoty plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně se postupuje podle § 36, tj. vykazuje se vlastně jejich fakturovaná hodnota. Při opravě hodnoty plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně se postupuje podle § 42 a 43, tj. prakticky jako při opravě základu daně u tuzemských zdanitelných plnění.

§ 64

Osvobození při dodání zboží do jiného
členského státu

(1) Dodání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě, pro kterou je pořízení tohoto zboží v jiném členském státě předmětem daně, je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, pokud

a)  tato osoba sdělila plátci své daňové identifikační číslo pro účely daně z přidané hodnoty,

b)  je zboží odesláno nebo přepraveno z tuzemska do jiného členského státu plátcem, pořizovatelem nebo třetí osobou zmocněnou plátcem nebo pořizovatelem a

c)  plátce uvede dodání zboží v souhrnném hlášení.

(2) Dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu plátcem osobě v jiném členském státě, který je odeslán nebo přepraven z tuzemska plátcem nebo osobou, která nový dopravní prostředek pořizuje, nebo zmocněnou třetí osobou, je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně.

(3) Dodání zboží, které je předmětem spotřební daně, do jiného členského státu plátcem osobě povinné k dani, která není osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, nebo právnické osobě, která není osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem nebo pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, pokud odeslání nebo přeprava zboží je uskutečněna zákona upravujícího spotřební daně, a povinnost platit spotřební daň vzniká pořizovateli v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží.

(4) Dodání zboží za úplatu, které je přemístěním zboží plátcem z tuzemska do jiného členského státu, je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, pokud by takové dodání zboží bylo osvobozeno od daně podle odstavců 1 až 3 v případě, že by se uskutečnilo pro jinou osobu registrovanou k dani v jiném členském státě.

(5) Pro účely uplatňování osvobození od daně podle odstavců 1 až 4 se má za to, že zboží bylo odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu, stanoví-li tak přímo použitelný předpis Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e).

komentář k § 64

V § 64 jsou stanoveny podmínky, za nichž je od daně s nárokem na odpočet daně osvobozeno dodání zboží do jiného členského státu. Podmínky pro osvobození od daně vycházejí z čl. 138 směrnice o DPH a navazujícího prováděcího nařízení ke směrnici o DPH.

Podle odstavce 1 je osvobozeno od daně dodání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě, pro kterou je pořízení tohoto zboží v jiném členském státě předmětem daně, pokud jsou splněny tyto podmínky:

a)  osoba, které je zboží dodáváno, sdělí plátci své DIČ pro účely DPH, např. uvede DIČ na objednávce nebo ho sdělí plátci jiným způsobem;

b)  zboží je odesláno nebo přepraveno z tuzemska do jiného členského státu plátcem, pořizovatelem nebo třetí osobou zmocněnou plátcem nebo pořizovatelem, tj. v případě dodání zboží v řetězci nejsou pro prvního dodavatele splněny podmínky pro osvobození od daně, pokud přepravuje, zajišťuje konečný kupující;

c)  plátce uvede dodání zboží v souhrnném hlášení; pokud by tuto povinnost zapomněl splnit, může tuto chybu napravit podáním následného souhrnného hlášení.

Podle odstavce 2 je dodání nového dopravního prostředku nadále osvobozeno od daně vždy, ať již je dodáván osobě registrované k dani nebo jiné osobě, protože pořízení nového dopravního prostředku je vždy předmětem daně, jak vyplývá z § 19 zákona o DPH.

Pokud se podle odstavce 3 jedná o dodání zboží, které je předmětem spotřební daně, je toto dodání osvobozeno od daně, pokud je dodání uskutečněno pro osobu povinnou k dani v jiném členském státě, která není osobou registrovanou k dani, nebo pro právnickou osobu, která není osobou registrovanou k dani v jiném členském státě a je splněna podmínka, že zboží je přepraveno v souladu se zákonem o spotřebních daních.

Podle odstavce 4 je osvobozeno od daně také přemístění zboží plátcem z tuzemska do jiného členského státu, pokud by bylo za obdobných podmínek uvedených v předchozích odstavcích od daně osvobozeno standardní dodání zboží do jiného členského státu.

Podle odstavce 5 se má pro účely uplatňování osvobození od daně podle předchozích odstavců 1 až 4 za to, že zboží bylo odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu, stanoví-li tak přímo použitelný předpis Evropské unie, kterým je prováděcí nařízení ke směrnici o DPH.

V čl. 45a prováděcího nařízení ke směrnici o DPH se stanoví, že pro účely uplatňování osvobození od daně při dodání zboží do jiného členského státu se má za to, že zboží bylo odesláno nebo přepraveno z členského státu mimo jeho území, avšak uvnitř Společenství, v jednom z těchto případů:

a)  prodávající uvede, že zboží bylo odesláno nebo přepraveno jím nebo na jeho účet třetí osobou, a má buď alespoň dva důkazy uvedené v odst. 3 písm. a), které si neprotiřečí a které jsou vydány dvěma různými stranami nezávislými navzájem, na prodávajícím a na pořizovateli, nebo jeden z důkazů uvedených v odst. 3 písm. a), a to v kombinaci s jedním z důkazů prodávajícího a pořizovatele uvedených v odst. 3 písm. b) potvrzujících odeslání nebo přepravu, který důkazu uvedenému v odst. 3 písm. a) neprotiřečí, které jsou vydány dvěma různými stranami nezávislými navzájem, na prodávajícím a na pořizovateli;

b)  prodávající má písemné potvrzení od pořizovatele, v němž je uvedeno, že zboží bylo odesláno nebo přepraveno jím nebo na jeho účet třetí osobou a další předepsané údaje, a alespoň dva důkazy uvedené v odst. 3 písm. a), které si neprotiřečí a které jsou vydány dvěma různými stranami nezávislými navzájem, na prodávajícím a na pořizovateli, nebo jeden z důkazů uvedených v odst. 3 písm. a) v kombinaci s jedním z důkazů uvedených h v odst. 3 písm. b) potvrzujících odeslání nebo přepravu, který důkazu uvedenému v odst. 3 písm. a) neprotiřečí, které jsou vydány dvěma různými stranami nezávislými navzájem, na prodávajícím a na pořizovateli.

Jako doklady o odeslání nebo přepravě zboží lze přitom uznat:

a)  dokumenty týkající se odeslání nebo přepravy zboží, jako je podepsaný doklad nebo nákladní list CMR, náložný list, faktura za leteckou přepravu, faktura od dopravce zboží;

b)  jiné dokumenty, jako je pojistka vztahující se na odeslání nebo přepravu zboží nebo bankovní doklady prokazující úhradu za odeslání nebo přepravu zboží; úřední dokumenty vydané orgánem veřejné moci, například notářem, potvrzující ukončení přepravy zboží v členském státě určení; potvrzení skladovatele v členském státě určení o převzetí zboží potvrzující skladování zboží v tomto členském státě. K uvedenému článku prováděcího nařízení ke směrnici o DPH a dalším změnám vydala Evropská komise vysvětlivky, ve kterých se stanoví, že nemá-li plátce požadované důkazní prostředky podle tohoto článku, může obdobně jako dříve prokázat, že zboží bylo přepraveno do jiného členského státu jinými důkazními prostředky. Důkazní prostředky uvedené v čl. 45a by měl plátce využít prakticky v případě, kdy přepravu zboží zajišťuje přepravce, jehož k přepravě zmocnil pořizovatel zboží a se kterým tedy nemá prodávající žádný smluvní vztah. V ostatních případech by měly být přípustné jiné důkazní prostředky. Tuto skutečnost potvrzuje také informace GFŘ zveřejněná v říjnu 2020.

§ 65

Osvobození při pořízení zboží z jiného členského státu

Pořízení zboží z jiného členského státu je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, pokud

a)  dodání takového zboží plátcem v tuzemsku by bylo v každém případě osvobozeno od daně,

b)  dovoz takového zboží by byl v každém případě osvobozen od daně podle § 71 odst. 1 až 7, nebo

c)  pořizovatel by měl v každém případě nárok na vrácení daně na vstupu podle § 82a a 82b, nebo podle § 83, s výjimkou nároku na vrácení daně v poměrné výši.

komentář k § 65

V § 65 jsou stanoveny podmínky pro osvobození od daně při pořízení zboží z jiného členského státu.

Podle písmene a) je pořízení zboží z jiného členského státu osvobozeno od daně, pokud dodání takového zboží plátcem v tuzemsku by bylo v každém případě osvobozeno od daně. Z toho vyplývá, že např. dodání lidské krve je osvobozeno od daně při dodání v tuzemsku, a proto je osvobozeno i její pořízení z jiného členského státu.

Podle písmene b) je pořízení zboží z jiného členského státu osvobozeno od daně, pokud dovoz takového zboží by byl v každém případě osvobozen od daně podle § 71 odst. 1 až 7 zákona o DPH, např. pokud by dováženému zboží bylo ve vazbě na celní předpisy podle § 71 odst. 1 přiznáno osvobození od daně při dovozu, bylo by osvobozeno i při pořízení z jiného členského státu.

Podle písmene c) je pořízení zboží z jiného členského státu osvobozeno od daně, pokud by měl v každém případě pořizovatel nárok na vrácení daně na vstupu podle § 82a § 82b nebo podle § 83 zákona o DPH, s výjimkou nároku na vrácení daně v poměrné výši. Tímto osvobozením lze prakticky nahradit vrácení daně ze strany osoby registrované k dani v jiném členském státě či zahraniční osoby povinné k dani.

§ 66

Osvobození od daně při vývozu zboží

(1) Vývozem zboží se pro účely tohoto zákona rozumí výstup zboží z území Evropské unie na území třetí země.

(2) Vývoz zboží je osvobozen od daně, pokud jde o dodání zboží, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska do třetí země

a)  prodávajícím nebo jím zmocněnou osobou, nebo

b)  kupujícím nebo jím zmocněnou osobou, jestliže kupující nemá v tuzemsku sídlo ani místo pobytu, ani provozovnu, s výjimkou zboží přepravovaného kupujícím za účelem vybavení nebo zásobení rekreačních lodí nebo letadel, popřípadě jiného prostředku pro dopravu pro soukromé použití.

(3) Při vývozu zboží, který je osvobozen od daně, se pro účely tohoto zákona za den uskutečnění plnění považuje den výstupu zboží z území Evropské unie.

(4) Výstup zboží z území Evropské unie je plátce povinen prokázat

a)  rozhodnutím celního úřadu, u kterého je potvrzen výstup zboží z území Evropské unie, o propuštění do celního režimu vývozu, pasivního zušlechťovacího styku, vnějšího tranzitu, nebo o zpětném vývozu, nebo

b)  jinými důkazními prostředky.

komentář k § 66

V § 66 jsou stanoveny podmínky, za nichž se uplatňuje osvobození od daně při vývozu zboží.

Podle odstavce 1 se vývozem zboží pro účely DPH rozumí výstup zboží z území Evropské unie na území třetí země. Vývoz zboží nelze podmiňovat tím, že zboží bylo propuštěno do vybraného celního režimu, nebo že bylo zpětně vyvezeno, protože to není v souladu se směrnicí o DPH a příslušnou judikaturou Soudního dvora EU (např. C-275/18 Milan Vinš).

Podle odstavce 2 je vývoz zboží osvobozen od daně, pokud jde o dodání zboží, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska do třetí země prodávajícím nebo jím zmocněnou osobou, např. přepravcem. Vývoz zboží je osvobozen od daně také v případě, že je odeslání nebo přeprava uskutečněna kupujícím nebo jím zmocněnou osobou, ale v tomto případě nesmí mít kupující v tuzemsku sídlo, místo pobytu ani provozovnu.

Podle odstavce 3 se při vývozu zboží, který je osvobozen od daně, za den uskutečnění plnění považuje den výstupu zboží z území Evropské unie. Podle odstavce 4 je plátce povinen prokázat výstup zboží z území EU obecně rozhodnutím celního úřadu o vývozu zboží do třetí země, u něhož je potvrzen výstup zboží z území EU. Výstup zboží z území EU je možno prokázat i jinými důkazními prostředky, kterými mohou být zejména kopie dodacího listu podepsaného nebo ověřeného příjemcem mimo celní území EU, doklad o zaplacení nebo faktura či dodací list.

§ 67

Osvobození při poskytnutí služby
do třetí země

(1) Poskytnutí služby do třetí země osobě, která nemá v tuzemsku sídlo ani provozovnu, s místem plnění v tuzemsku, je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně.

(2) Službou podle odstavce 1 jsou práce na movitém majetku, který je pořízen nebo dovezen za účelem provedení těchto prací v tuzemsku a následně je odeslán nebo přepraven do třetí země osobou, která tyto služby poskytla, nebo osobou, pro kterou jsou tyto služby poskytnuty, nebo zmocněnou třetí osobou.

komentář k § 67

Podle § 67 je od daně osvobozeno poskytnutí služby do třetí země, a to podle odstavce 1 osobě, která nemá v tuzemsku sídlo ani provozovnu. Jedná se přitom o poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku.

Podle pravidel platných pro určení místa plnění se může jednat pouze o služby pro osobu nepovinnou k dani, protože jedná-li se o službu pro osobou povinnou k dani, která má sídlo nebo provozovnu mimo tuzemsko, místo plnění je podle § 9 odst. 1 mimo tuzemsko.

Podle odstavce 2 se touto službou rozumí pouze práce na movitém majetku. Jedná se fakticky o služby, které jsou poskytovány v souvislosti se zbožím, které bylo pořízeno z jiného členského státu nebo dovezeno ze třetí země a následně vyvezeno do třetí země, např. pokud bude z Ukrajiny do ČR přepraven materiál, z něhož bude českou firmou, která je plátcem v ČR, zkompletován výrobek, který bude následně vyvezen z ČR na Ukrajinu pro osobu nepovinnou k dani.

§ 68

Osvobození ve zvláštních
případech

(1) Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno dodání zboží pro zásobení lodí

a)  používaných k plavbě po volném moři a přepravujících osoby za úplatu nebo používaným k obchodní, průmyslové nebo rybářské činnosti,

b)  používaných k poskytnutí záchrany a pomoci na moři nebo k pobřežnímu rybolovu, s výjimkou dodání palubních zásob lodím používaným k pobřežnímu rybolovu,

c)  válečných, pokud opouštějí tuzemsko a směřují do zahraničních přístavů a kotvišť.

(2) Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno

a)  dodání, úprava, oprava, údržba nebo nájem námořních lodí, včetně nájmu námořních lodí s posádkou, uvedených v odstavci 1 písm. a) a b),

b)  dodání, nájem, oprava nebo údržba zařízení včetně rybářského vybavení, které je na těchto lodích instalováno nebo používáno.

(3) Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno

a)  dodání, úprava, oprava, údržba nebo nájem letadel, včetně nájmu letadel s posádkou, které jsou užívány leteckými společnostmi provozujícími zejména mezinárodní leteckou dopravu za úplatu,

b)  dodání, nájem, oprava nebo údržba zařízení, které je na těchto letadlech instalováno nebo používáno.

(4) Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno dodání zboží pro zásobení letadel uvedených v odstavci 3.

(5) Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno poskytnutí služby, s výjimkou služeb uvedených v odstavci 2, která bezprostředně souvisí s námořními loděmi uvedenými v odstavci 2 nebo bezprostředně souvisí s přepravovaným nákladem.

(6) Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno poskytnutí služby, s výjimkou služeb uvedených v odstavci 3, která bezprostředně souvisí s letadly uvedenými v odstavci 3 nebo bezprostředně souvisí s přepravovaným nákladem. Za takové poskytnutí služby, se nepovažuje zejména ubytování cestujících z důvodu zpoždění v letecké dopravě, nájem salónku a kancelářských prostor na letišti, nebo odbavení cestujících.

(7) Subjektem Evropské unie se pro účely tohoto zákona rozumí tyto subjekty uvedené v příslušných předpisech Evropské unie⁷⁵):

a)  orgány Evropské unie,

b)  Evropské společenství pro atomovou energii,

c)  Evropská centrální banka,

d)  Evropská investiční banka,

e)  subjekt založený Evropskou unií.

(8) Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno dodání zboží nebo poskytnutí služby diplomatické misi⁵⁶), konzulárnímu úřadu⁵⁷), zvláštní misi, mezinárodní organizaci, zastoupení mezinárodní organizace a jejich členům a úředníkům, a to v mezích a za podmínek upravených v mezinárodních smlouvách zakládajících tyto mise, úřady nebo organizace, v dohodách o umístění jejich sídla nebo zastoupení nebo v jiných právních předpisech, pokud mají tyto mise, úřady, organizace nebo zastoupení sídlo nebo umístění v jiném členském státě. Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno dodání zboží nebo poskytnutí služby subjektům Evropské unie se sídlem v jiném členském státě, a to v mezích a za podmínek upravených v protokolu, v dohodách o jeho provádění nebo v dohodách o umístění sídla nebo zastoupení těchto subjektů, pokud tím není narušena hospodářská soutěž. Osvobození od daně se uplatní, pouze pokud plátce uskutečňující tato dodání nebo poskytnutí prokáže nárok na osvobození těchto dodání nebo poskytnutí osvědčením o osvobození od daně potvrzeným příslušným orgánem členského státu, na jehož území je sídlo nebo umístění těchto misí, úřadů, organizací, zastoupení anebo subjektů.

(9) Diplomatická mise, konzulární úřad, zvláštní mise, mezinárodní organizace, zastoupení mezinárodní organizace nebo subjekty Evropské unie se sídlem nebo umístěním v tuzemsku a jejich členové nebo úředníci, pokud jsou osobami požívajícími výsad a imunit podle § 80, jsou povinni na vyžádání osoby registrované k dani v jiném členském státě, která těmto osobám dodává zboží nebo poskytuje službu, které jsou osvobozeny od daně, požádat správce daně o potvrzení osvědčení o osvobození od daně, a to v mezích a za podmínek upravených v mezinárodních smlouvách zakládajících tyto mise, úřady nebo organizace, v dohodách o umístění jejich sídla nebo zastoupení, v jiných právních předpisech nebo v protokolu a v dohodách o jeho provádění, pokud tím není narušena hospodářská soutěž. Diplomatická mise, konzulární úřad, zvláštní mise, zastupitelství mezinárodní organizace, jejich členové nebo úředníci anebo subjekty Evropské unie jsou oprávněni od osoby registrované k dani v jiném členském státě pořizovat zboží nebo službu, které jsou osvobozeny od daně, pouze v rozsahu stanoveném principem vzájemnosti a v případě, kdy princip vzájemnosti nelze uplatnit, v rozsahu stanoveném v § 80. Pro stanovení tohoto rozsahu se započítává i výše daně vrácené podle § 80. Obdobně se postupuje v případě dodání dopravního prostředku z jiného členského státu osobě požívající výsad a imunit.“.

(10) Od daně s nárokem na odpočet daně je osvobozeno dodání zboží nebo poskytnutí služby

a)  uskutečněné v tuzemsku určené pro použití ozbrojenými silami nebo civilními zaměstnanci, kteří je doprovázejí, anebo k zásobení jejich jídelen, pokud jde o ozbrojené síly

1. jiného členského státu, které se podílejí na obranném úsilí vynakládaném na provádění činnosti Evropské unie v rámci společné bezpečnostní a obranné politiky, nebo

2. státu, který je členem Organizace Severoatlantické smlouvy, nebo státu zúčastněného v Partnerství pro mír, které se podílejí na společném obranném úsilí; osvobozeno není dodání zboží nebo poskytnutí služby určené pro použití ozbrojenými silami České republiky nebo jejich civilními zaměstnanci anebo k zásobení jejich jídelen,

b)  do jiného členského státu pro použití ozbrojenými silami nebo civilními zaměstnanci, kteří je doprovázejí, anebo k zásobení jejich jídelen, pokud nejde o ozbrojené síly státu určení a jde o ozbrojené síly

1. členského státu, které se podílejí na obranném úsilí vynakládaném na provádění činnosti Evropské unie v rámci společné bezpečnostní a obranné politiky, nebo

2. státu, který je členem Organizace Severoatlantické smlouvy, nebo státu zúčastněného v Partnerství pro mír, které se podílejí na společném obranném úsilí.

(11) Nárok na osvobození od daně podle odstavce 10 v případě ozbrojených sil, které vyslal jiný členský stát, se prokazuje osvědčením o osvobození od daně podle přímo použitelného předpisu Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty^7e). Toto osvědčení potvrzuje pro účely osvobození od daně

a)  Ministerstvo obrany podle odstavce 10 písm. a), nebo

b)  příslušný orgán členského státu určení podle odstavce 10 písm. b).