Zápůjčka, úvěr, výpůjčka a výprosa

Občanský zákoník stanoví, že přenechá-li zapůjčitel vydlužiteli zastupitelnou věc tak, aby ji užil podle libosti a po čase vrátil věc stejného druhu, vznikne smlouva o zápůjčce. Při peněžité zápůjčce lze ujednat úroky. Zápůjčka může být jak úplatná, tak i bezúplatná.

Jde-li o úvěr, občanský zákoník stanoví, že smlouvou o úvěru se úvěrující zavazuje, že úvěrovanému poskytne na jeho požádání a v jeho prospěch peněžní prostředky do určité částky, a úvěrovaný se zavazuje poskytnuté peněžní prostředky vrátit a zaplatit úroky. Úvěr je úplatný.

Smlouvou o výpůjčce půjčitel přenechává vypůjčiteli nezuživatelnou věc a zavazuje se mu umožnit její bezplatné dočasné užívání. Výpůjčka je bezúplatná.

Jde-li o výprosu, občanský zákoník stanoví, že přenechá-li půjčitel někomu (výprosníkovi) bezplatně věc k užívání, aniž se ujedná doba, po kterou se má věc užívat, ani účel, ke kterému se má věc užívat, vzniká výprosa. Výprosa je bezúplatná.

ÚROČENÁ ZÁPŮJČKA A ÚVĚR - Z hlediska daně z příjmů se v případě zápůjčky a úvěru na straně poplatníků fyzických osob postupuje podle § 3 odst. 4 písm. b) ZDP. Ten stanoví mimo jiné, že předmětem daně nejsou úvěry nebo zápůjčky s výjimkou:

•    příjmu, který věřitel nabyl z vrácené zápůjčky nebo úvěru úplatným postoupením pohledávky vzniklé na základě této zápůjčky nebo úvěru, a to ve výši rovnající se rozdílu mezi příjmem plynoucím z vrácení zápůjčky nebo úvěru a cenou, za kterou byla pohledávka postoupena,

•    příjmu plynoucího poplatníkovi, který vede daňovou evidenci, z eskontního úvěru ze směnky, kterou je hrazena pohledávka.

Příklad 1

Podnikatel vedoucí daňovou evidenci koupil pohledávku vzniklou z titulu zápůjčky ve jmenovité hodnotě 5 000 Kč za 3 000 Kč. Celá pohledávka mu poté byla dlužníkem uhrazena. Otázku je, jak bude poplatník postupovat z hlediska daně z příjmů a jak by se postupovalo, pokud by poplatník získal od dlužníka pouze část z hodnoty pohledávky.

Při nákupu pohledávky nemůže podnikatel v souladu s § 24 odst. 2 písm. o) zákona uplatnit žádný výdaj. Citovaný § 24 odst. 2 písm. o) zákona stanoví, že daňovým výdajem u poplatníků, kteří vedou daňovou evidenci, je uhrazená pořizovací cena u pohledávky nabyté postoupením, a to jen do výše příjmů z této pohledávky.

Zaplatil-li dlužník celý dluh, zdanitelným příjmem podnikatele podle § 7 zákona při úhradě pohledávky dlužníkem je částka 5 000 – 3 000 = 2 000 Kč.

Pokud by poplatníkovi byla uhrazena pouze částka nižší než pořizovací cena pohledávky, např. jen 2 000 Kč, byla by zdanitelným příjmem částka 2 000 Kč a daňovým výdajem také částka 2 000 Kč. Ztráta by byla v daném případě ztrátou nedaňovou.

Příklad 2

Podnikatel vedoucí daňovou evidenci pravidelně splácel několik roků zápůjčku s tím, že mu věřitel v letošním roce zbývající část ve výši 2 000 Kč na základě písemné dohody prominul. Otázkou je, jak postupovat z hlediska daně z příjmů.

Dlužníkovi vzniká v souvislosti s prominutým dluhem nepeněžní bezúplatný příjem, tj. majetkový prospěch. O výši prominutého dluhu, tj. o částku 1 000 Kč, musí podnikatel ve zdaňovacím období, kdy k prominutí dluhu došlo zvýšit základ daně v souladu s § 23 odst. 3 písm. a) bod 14 zákona a splní-li podmínky dané § 23 odst. 3 písm. c) bod 8 zákona, tj. daný bezúplatný příjem využije k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, základ daně současně o stejnou částku sníží.

Úroky ze zápůjčky a úvěru plynoucí do SJM

Zákon o daních z příjmů v § 8 odst. 8 stanoví, že jedná-li se o příjem z kapitálového majetku plynoucí do společného jmění manželů ze zdroje, který je vložen do obchodního majetku jednoho z manželů, zdaňuje se jen u tohoto manžela. Jedná-li se o příjem z kapitálového majetku podle § 8 zákona plynoucí do společného jmění manželů ze zdroje, který není vložen do obchodního majetku žádného z manželů, zdaňuje se jen u jednoho z nich.

BEZÚROČNÁ ZÁPŮJČKA, VÝPŮJČKA A VÝPROSA - Při bezúročné zápůjčce, při výpůjčce nebo výprose, vzniká dlužníkovi výhoda, t.j. majetkový prospěch, spočívající v neposkytnutí protiplnění. Tento majetkový prospěch je zdanitelným příjmem, který může být při splnění zákonných podmínek od daně z příjmů osvobozen. Od daně z příjmů je podle § 4a písm. m) ZDP osvobozen bezúplatný příjem v podobě majetkového prospěchu vydlužitele při bezúročné zápůjčce, vypůjčitele při výpůjčce nebo výprosníka při výprose, pokud tyto příjmy nejsou příjmy ze závislé činnosti, a pokud:

•    se jedná o příjmy od příbuzného v linii přímé, linii vedlejší, pokud jde o sourozence, strýce, tetu, synovce nebo neteř, manžela, manžela dítěte, dítě manžela, rodiče manžela nebo manžela rodičů,

•    se jedná o příjmy od osoby, se kterou poplatník žil nejméně po dobu jednoho roku bezprostředně před získáním bezúplatného příjmu ve společně hospodařící domácnosti a z tohoto důvodu pečoval o domácnost nebo byl na tuto osobu odkázán výživou,

•    se jedná o příjmy obmyšleného z jeho majetku, který do svěřenského fondu vyčlenil nebo kterým zvýšil majetek tohoto fondu, nebo z majetku, který byl do svěřenského fondu vyčleněn nebo který zvýšil majetek tohoto fondu osobou uvedenou v bodě 1 nebo 2, nebo

•    v úhrnu příjmy z těchto majetkových prospěchů od téhož poplatníka nepřesáhnou ve zdaňovacím období částku 100 000 Kč.

Podle výše uvedeného bodu 4 je příjem v podobě majetkového prospěchu osvobozen, pokud za dané zdaňovací období úhrnná výše všech majetkových prospěchů (z bezúročných zápůjček, z výpůjček a z výpros) od téže osoby nepřekročí stanovený limit 100 000 Kč. Bude-li uvedený limit převýšen, je zdanitelným příjmem již celý příjem.

Pro ocenění bezúplatného příjmu v podobě majetkového prospěchu § 3 odst. 3 písm. b) zákona stanoví, že nepeněžní příjem se pro účely daně z příjmů fyzických osob oceňuje jako pětinásobek hodnoty ročního plnění, pokud příjem spočívá v jiném majetkovém prospěchu, jehož obsahem je opakující se plnění na dobu:

•    neurčitou,

•    života člověka nebo

•    delší než 5 let.

Majetkový prospěch dlužníka z titulu neplacení úroků z bezúročné zápůjčky je roven výši úroku, kterou nemusí platit, tj. dlužník ušetří.

Kde:

•    jistina je výše zápůjčky,

•    úroková sazba je obvyklý úrok v procentech,

•    počet dní je počet kalendářních dní trvání zápůjčky

     (nejvýše 5 × 360 = 1 800).

•    konstanta 360 znamená, že se používá metoda výpočtu úroků 30/360. U výpočtu ročních úroků ze zůstatků na účtech se v Česku používá tzv. německá úroková uzance. Tato metoda používá pro výpočet úroků princip, označovaný jako 30/360, tj. fikce, že rok má 360 dnů a měsíc 30 dnů.

Příklad 3

Podnikatel vedoucí daňovou evidenci si vzal bezúročnou zápůjčku od obchodního partnera ve výši 1 000 0000 Kč na 6 let. Cena obvyklá úroku v dané době a místě činí 4 %. Otázkou je, v jaké výši podnikateli vznikne majetkový prospěch.

Majetkový prospěch z bezúročné zápůjčky ve výši 1 000 0000 Kč na 6 let bude činit: (1 000 000 × 4 × 1 800) : (360 × 100) = 200 000 Kč. Počet dní trvání zápůjčky se v daném případě stanoví 5 × 360, a to v souladu s § 3 odst. 3 písm. b) zákona. V souladu s § 23 odst. 3 písm. a) bod 14 zákona podnikatel zvýší o příslušnou částku základ daně s tím, že využije-li bezúročnou zápůjčku na dosažení, zajištění a udržení příjmů, základ daně o příslušnou částku podle § 23 odst. 3 písm. c) bod 8 sníží.

Výpůjčka hmotného majetku

Při převodu vlastnictví hmotného movitého (nikoli nemovitého!) majetku v důsledku zajištění dluhu převodem práva na věřitele, může v souladu s § 28 odst. 4 ZDP tento hmotný majetek odpisovat původní odpisovatel (vlastník), pokud na dobu zajištění dluhu převodem práva, uzavře s věřitelem smlouvu o výpůjčce tohoto majetku. Ustanovení § 2040 a násl. občanského zákoníku stanoví, že smlouvou o zajišťovacím převodu práva zajišťuje dlužník nebo třetí osoba dluh tím, že věřiteli dočasně převede své právo.

Má se za to, že zajišťovací převod práva je převodem s rozvazovací podmínkou, že dluh bude splněn. Týká-li se zajišťovací převod práva věci zapsané ve veřejném seznamu, vzniká zajištění zápisem do tohoto seznamu; do veřejného seznamu se zapíše i dočasná povaha zajišťovacího převodu práva. Výpůjčka sjednaná z výše uvedeného důvodu nemá na podnikatele žádný daňový dopad. Podnikateli bezúplatný příjem v podobě majetkové prospěchu z titulu bezúplatné smlouvy, kterou výpůjčka je, v rámci smluvních dodavatelsko-odběratelských vztahů nevzniká. V daném případě je třeba zohlednit ekonomickou podstatu vzájemných vztahů.

Ing. Eva Sedláková