Změny v uplatnění zaměstnaneckých benefitů
v roce 2025
1. Benefity poskytované zaměstnanci v nepeněžní formě
2. Benefity poskytované zaměstnanci v peněžní formě
3. Blíže k daňovému řešení firemních školek
Jaké jsou změny v daňovém řešení zdravotních a volnočasových benefitů v roce 2025 včetně použití zařízení péče o děti předškolního věku? Daňové řešení u zaměstnance vyplývá ze znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP na základě novely ZDP s účinností od 1. 1. 2025 obsažené v zákonu č. 470/2024 Sb., dále z § 6 odst. 3 ZDP a § 6 odst. 17 ZDP ve znění zákona č. 163/2024 Sb. Daňové řešení u zaměstnavatele vyplývá z ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 4, § 24 odst. 2 písm. zs) a § 25 odst. 1 písm. h) ZDP ve znění zákona č. 349/2023 Sb.
Poskytováním služby péče o dítě v dětské skupině se zabývá zákon č. 247/2014 Sb., který byl novelizován zákonem č. 84/2025 Sb., ve kterém je obsažena i úprava znění § 24 odst. 2 písm. zs) ZDP. Připomínáme, že k daňovému řešení zaměstnaneckých benefitů vydalo v závěru roku 2023 GFŘ Metodickou informaci ke zdaňování benefitů a jiných plnění poskytovaných zaměstnavateli zaměstnancům od 1. ledna 2024.
1. Benefity poskytované zaměstnanci v nepeněžní formě
1.1 Daňové řešení u zaměstnance dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP
Na základě úpravy ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) ZDP zákonem č. 349/2023 Sb. platilo do konce roku 2024, že od daně z příjmů ze závislé činnosti bylo osvobozeno nepeněžní plnění poskytované zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů v úhrnu do výše poloviny průměrné mzdy za zdaňovací období (ve výši 21 983,50 Kč) ve formě:
1. pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení, pořízení zdravotnických prostředků na lékařský předpis a použití vzdělávacích nebo rekreačních zařízení,
2. použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona, knihovny zaměstnavatele, tělovýchovných a sportovních zařízení,
3. příspěvku na kulturní nebo sportovní akce,
4. příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy.
Poznámka
Problematika osvobození nepeněžního plnění poskytovaného zaměstnanci ve formě pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP byla projednávána již v rámci KOOV pod číslem 525/20.06.18. Ze stanoviska GFŘ v rámci tohoto příspěvku KOOV vyplývá, že na danou problematiku je třeba aplikovat ustanovení zákona č. 372/2011 Sb. o zdravotních službách (dále jen ZZS), protože ZDP pojem zdravotnické zařízení nedefinuje. Podle § 4 odst. 1 ZZS se zdravotnickým zařízením rozumí prostory určené pro poskytování zdravotních služeb a tyto prostory pak slouží poskytovateli zdravotních služeb pro poskytování služeb definovaných v § 2 odst. 2 ZZS. Nepeněžní plnění poskytnuté zaměstnavatelem spočívající v použití zdravotnického zařízení je na straně zaměstnance osvobozeno pouze za předpokladu, že poskytovatel zdravotních služeb, který předmětnou službu (obdobně zboží) zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru poskytuje, je registrován v Národním registru poskytovatelů zdravotních služeb (blíže § 74 a § 75 ZZS).
Ve smyslu znění novely zákona o daních z příjmů obsažené v zákonu č. 470/2024 Sb. jsou s účinností od 1. 1. 2025 dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozena nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve formě:
1. pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení nebo pořízení zdravotnických prostředků na lékařský předpis; tato plnění jsou osvobozena v úhrnu do výše průměrné mzdy za zdaňovací období,
2. použití vzdělávacích nebo rekreačních zařízení, poskytnutí rekreace nebo zájezdu, použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona, knihovny zaměstnavatele nebo tělovýchovných a sportovních zařízení nebo poskytnutí příspěvku na kulturní nebo sportovní akce nebo příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy; tato plnění jsou osvobozena v úhrnu do výše poloviny průměrné mzdy za zdaňovací období.
Výše průměrné mzdy pro rok 2025 vyplývá z nařízení vlády č. 282/2024 Sb. a činí 46 557 Kč. Zatímco pro rok 2024 činil roční limit daňového osvobození na veškerá nepeněžní plnění definovaná v ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) ZDP poskytnutých zaměstnavatelem zaměstnanci ve výši poloviny průměrné mzdy, tedy částka 21 983,50 Kč, v roce 2025 se jedná o změnu výše osvobození pro poskytované nepeněžní benefity zahrnuté v bodu 1 tohoto ustanovení ve výši průměrné mzdy, tedy částka 46 557 Kč a pro poskytované nepeněžní benefity zahrnuté v bodu 2 tohoto ustanovení ve výši poloviny průměrné mzdy, tedy částka 23 278,50 Kč.
K § 6 odst. 9 písm. d) ZDP se v pokynu GFŘ č. D-59 uvádí, že plnění pro rodinné příslušníky zaměstnance může zaměstnavatel pro daňové účely založit nejen na principu příbuzenského vztahu nebo na manželském svazku, ale i např. na faktickém soužití, neposkytuje-li zaměstnavatel plnění pro rodinné příslušníky zaměstnance podle zvláštního právního předpisu.
Ze znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP vyplývá, že osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti se vztahuje u zaměstnance výhradně na nepeněžní plnění zaměstnavatele. Půjde o případ, kdy zaměstnavatel sám uhradí příslušné výdaje a zaměstnanci předá poukazy na rekreaci, vstupenky, průkazky, čipy nebo permanentky. Přitom další podmínkou pro osvobození tohoto plnění zaměstnanci od daně z příjmů ze závislé činnosti je, že toto nepeněžní plnění je poskytováno zaměstnavatelem z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po jeho zdanění anebo jako nedaňový výdaj.
V Metodické informaci GFŘ ke zdaňování benefitů a jiných plnění poskytovaných zaměstnavateli zaměstnancům od 1. ledna 2024 se k výše uvedenému uvádí, že úhrnný limit, do jehož výše budou nepeněžní plnění podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP včetně příspěvků na rekreaci a zájezd osvobozena, se posuzuje ve vztahu ke každému zaměstnavateli zvlášť. Pokud jsou tedy zaměstnanci poskytována tato nepeněžní plnění více zaměstnavateli současně v jednom zdaňovacím období, limit pro osvobození těchto plnění od daně z příjmů zaměstnance bude posuzován u každého zaměstnavatele samostatně, a nikoliv v souhrnu za všechny zaměstnavatele. Na zaměstnavateli bude, aby vedl úplnou a průkaznou evidenci poskytnutých nepeněžních benefitů jednotlivým zaměstnancům v návaznosti na sledování hranice pro osvobození dle tohoto ustanovení. Jestliže hodnota nepeněžních plnění poskytnutých zaměstnanci v určitém zdaňovacím období přesáhne hranici pro osvobození, částka přesahující tuto hranici bude na straně zaměstnance příjmem podléhajícím dani z příjmů podle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP. Nepeněžní plnění poskytované ve formě podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP jako benefit pro rodinné příslušníky zaměstnance se považuje za příjem zaměstnance. Tato skutečnost je důležitá nejen pro přiznání osvobození u plnění využitých rodinnými příslušníky, ale zejména v návaznosti na celkový roční limit pro osvobození dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, do jehož výpočtu u konkrétního zaměstnance vstupují i plnění poskytnutá jeho rodinným příslušníkům.
Za zdanitelný příjem zaměstnance ve smyslu § 6 odst. 1 písm. d) ZDP bude považována částka, která by za zdaňovací období přesahovala stanovený limit pro osvobození včetně hodnoty předmětných plnění poskytnutých rodinným příslušníkům zaměstnance.
1.2 Daňové řešení benefitů u zaměstnavatele
Daňové řešení zaměstnavatele výše uvedených benefitů vyplývá z § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP ve znění zákona č. 349/2023 Sb. Daňově uznatelnými jsou u zaměstnavatele práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak; to platí i pro výdaje vynaložené na sociální podmínky nebo péči o zdraví rodinného příslušníka zaměstnance, jedná-li se o práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy. Není-li tedy v ZDP stanoveno jinak, lze za daňově uznatelné považovat náklady na veškerá práva zaměstnanců na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy.
Specifickým ustanovením je ustanovení § 25 odst. 1 písm. h) ZDP ve znění zákona č. 349/2023 Sb., na základě něhož jsou daňově neuznatelnými výdaji zaměstnavatele nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci, pokud je toto plnění u zaměstnance osvobozeno od daně, a to ve formě:
1. příspěvku na kulturní pořady, zájezdy, sportovní akce a tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy,
2. možnosti používat rekreační, zdravotnická a vzdělávací zařízení, závodní knihovny, tělovýchovná a sportovní zařízení, s výjimkou zařízení uvedených v § 24 odst. 2 písm. j) bod 1 až 3 ZDP.
Z výše uvedeného vyplývá pro zaměstnavatele, že pokud příjmy zaměstnance podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 a rovněž podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP převýší stanovený limit pro osvobození od daně z příjmů a podléhají tak zdanění jako běžný příjem ze závislé činnosti, budou v poměrné části související náklady zaměstnavatele na jejich poskytnutí daňově uznatelné dle ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP, pokud budou souviset s právy zaměstnanců vyplývajícími z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele nebo z jiné smlouvy. Tato vazba se však vztahuje pouze na nepeněžitá plnění ve formě uvedené v ustanovení § 25 odst. odst. 1 písm. h) ZDP. Náklady na nepeněžní plnění, která na straně zaměstnance představují osvobozený příjem, nebudou u zaměstnavatele daňově uznatelné ve smyslu § 25 odst. 1 písm. h) ZDP.
2. Benefity poskytované zaměstnanci v peněžní formě
U zaměstnance se osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP nevztahuje na peněžní plnění vyplacené zaměstnavatelem přímo zaměstnanci. Bez ohledu na výši poskytnuté peněžní úhrady zaměstnavatelem se jedná u zaměstnance o zdanitelný příjem s jeho zahrnutím rovněž do vyměřovacího základu pro výpočet pojistného na sociální a zdravotní pojištění.
Protože § 25 odst. 1 písm. h) ZDP se vztahuje u zaměstnavatele výlučně na nepeněžní plnění poskytované zaměstnanci na výše uvedené účely, pak v případě peněžního plnění zaměstnavatele nebude postupováno dle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP, ale zaměstnavatel může využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP.
? Příklad 1
Zaměstnavatel poskytne v průběhu roku 2025 zaměstnanci poukazy na masáže, které jsou zdravotního nebo léčebného charakteru a jejich provedení je zajištěno u poskytovatele zdravotních služeb. Půjde o lymfatickou masáž prováděnou na kožním oddělení nemocnice. Celková výše těchto poukazů za rok 2025 činí 24 000 Kč. Zaměstnavatel dále zaplatí v září 2025 za zaměstnance (včetně rodinného příslušníka) celoroční předplatné do místního divadla na sezónu 2025-2026 v částce 2 × 8 200 Kč = 16 400 Kč.
Z § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP vyplývá, že nepeněžní plnění poskytnuté zaměstnavatelem spočívající v použití zdravotnického zařízení je na straně zaměstnance osvobozeno pouze za předpokladu, že poskytovatel zdravotních služeb, který předmětnou službu (obdobně zboží) zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru poskytuje, je registrován v Národním registru poskytovatelů zdravotních služeb. V našem případě jde o pořízení služeb zdravotního a léčebného charakteru od zdravotnického zařízení, a proto bude nepeněžní plnění zaměstnavatele zaměstnanci ve formě poskytnutého poukazu na masáž od daně z příjmů osvobozeno ve smyslu § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP a to do celkové roční výše 46 557 Kč. V našem případě je tato podmínka splněna, neboť se jedná o částku 24 000 Kč.
Nepeněžní plnění benefitů zařazených pod § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP poskytnutých zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi je od daně z příjmů osvobozeno v úhrnu do výše poloviny průměrné mzdy za zdaňovací období, což činí 23 278,50 Kč. V našem případě je tato podmínka splněna. Celková výše nepeněžního plnění zaměstnavatele ve formě benefitu dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP ve výši 16 400 Kč za rok 2025 je rovněž u zaměstnance osvobozena od daně z příjmů ze závislé činnosti.
U zaměstnavatele však nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňově uznatelný náklad a zakoupení předplatného do divadla a zakoupení poukázek na masáže je nutno zaměstnavatelem hradit z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový náklad.
? Příklad 2
Zaměstnavatel poskytuje svým zaměstnancům čtvrtletně dobití benefitní karty Multibenefit v částce 5 000 Kč vždy na počátku příslušného čtvrtletí, které zaměstnanci mohou používat k úhradě svých sportovních aktivit (návštěva fitness centra, návštěva plaveckého bazénu, návštěva fotbalových či hokejových utkání apod.). Jiné benefity vymezené v § 6 odst. 9 písm. d) ZDP zaměstnavatel zaměstnancům neposkytuje.
Jedná se o nepeněžní plnění zaměstnavatele, které s ohledem na roční výši nepeněžního plnění je u zaměstnanců osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP. Benefitní kartu může využít i rodinný příslušník. U zaměstnavatele však nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňový náklad a zakoupení poukázek je nutno hradit z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový náklad.
? Příklad 3
Zaměstnavatel poskytne v květnu 2025 zaměstnanci poukaz pro dvě osoby na týdenní pobyt v Thajsku v částce 48 000 Kč formou zakoupení zájezdu v cestovní kanceláři. Poskytování tohoto benefitu vyplývá z vnitřního předpisu zaměstnavatele. Jiné zaměstnanecké benefity zařazené pod § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP nejsou zaměstnavatelem zaměstnanci poskytnuty.
U zaměstnance bude osvobozena od daně z příjmů ze závislé činnosti v roce 2025 podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP částka ve výši 23 278,50 Kč. Rozdíl 48 000 Kč – 23 278,50 Kč = 24 721,50 Kč bude při stanovení zálohy na daň za měsíc květen 2025 připočten k hrubé mzdě zaměstnance (tato částka bude podléhat rovněž odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění zaměstnance). U zaměstnavatele půjde o daňově neuznatelný náklad podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP ve výši 23 278,50 Kč, ale daňově uznatelným nákladem zaměstnavatele bude výše zdanitelného příjmů zaměstnance, tedy částka 24 721,50 Kč. Je splněna podmínka dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP, že poskytnuté nepeněžní plnění souvisí s právy zaměstnanců vyplývajícími z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele nebo z jiné smlouvy. Daňovým nákladem zaměstnavatele bude rovněž podle znění § 24 odst. 2 písm. f) ZDP povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama ze zdanitelného nepeněžního příjmu zaměstnance.
Pokud by zaměstnavatel v našem případě poskytoval v průběhu roku 2025 zaměstnanci ještě další benefity formou nepeněžního plnění zařazené pod ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP (např. permanentky do plaveckého bazénu a sauny, zakoupení vstupenek na fotbalové a jiné sportovní utkání), bude výše tohoto nepeněžního plnění podléhat u zaměstnance zdanění daní z příjmů ze závislé činnosti jako součást mzdy včetně příslušných odvodů pojistného na sociální a zdravotní pojištění, a to v měsíci poskytnutí tohoto dalšího nepeněžního plnění. Současně bude u zaměstnavatele poskytnuté nepeněžní plnění jeho daňově uznatelným nákladem a to za podmínky, že poskytnuté nepeněžní plnění souvisí s právy zaměstnanců vyplývajícími z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele nebo z jiné smlouvy.
? Příklad 4
Podle kolektivní smlouvy poskytuje zaměstnavatel peněžní příspěvek všem zaměstnancům ve výši 2 500 Kč čtvrtletně na nákup vitaminů a dalších zdravotnických produktů bez lékařského předpisu dle volby a výběru zaměstnanců.
Protože se jedná o peněžní plnění zaměstnavatele poskytované přímo zaměstnancům, půjde na straně zaměstnance o zdanitelný příjem v plné výši 4 × 2 500 Kč = 10 000 Kč/rok, a to vždy v příslušném měsíci jeho vyplacení, který se rovněž zahrne do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zaměstnavatel není vázán zněním § 25 odst. 1 písm. h) ZDP, protože toto ustanovení se vztahuje pouze na nepeněžní plnění zaměstnavatele zaměstnancům. Zaměstnavatel může uplatnit daňový režim dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP a zahrne peněžní plnění poskytnuté zaměstnanci do daňově uznatelných nákladů (za podmínky, že poskytnuté plnění souvisí s právy zaměstnanců vyplývajícími z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele nebo z jiné smlouvy). Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama z peněžního příjmu zaměstnance lze uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad zaměstnavatele.
? Příklad 5
Společnost s r.o. zakoupila permanentky do plaveckého bazénu a sauny a poskytuje je jak svým zaměstnancům, tak společníkům a jednateli k využití pro celou rodinu. Společník pobírá příjem za práci pro společnost, jednatel pobírá odměnu jako člen orgánu právnické osoby. Celková výše poskytnuté permanentky pro jednoho zaměstnance na kalendářní rok činí 7 000 Kč a jiné benefity spadající pod § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP zaměstnavatel zaměstnancům neposkytuje.
Společník i jednatel společnosti s r. o. pracující pro společnost jsou pro účely daně z příjmů považováni za zaměstnance ve smyslu § 6 odst. 1 písm. b) a c) ZDP. Proto jak u zaměstnanců, tak u jednatele a společníků bude poskytnuté nepeněžní plnění zaměstnavatele ve formě poskytnutí permanentek osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP. U zaměstnavatele nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňový výdaj a zakoupení permanentek je nutno hradit ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový výdaj.
3. Blíže k daňovému řešení firemních školek
Zaměstnavatelé mohou svým zaměstnancům poskytovat určité benefity v souvislosti s návštěvou jejich dětí v předškolním zařízení. Může jít buď o provozování vlastní firemní mateřské školy, anebo o poskytování příspěvků zaměstnancům na úhradu pobytu dítěte v předškolním zařízení jiného provozovatele.
3.1 Základní principy poskytování služby péče o dítě v dětské skupině
Poskytováním služby péče o dítě v dětské skupině se zabývá zákon č. 247/2014 Sb. ve znění zákona č. 84/2025 Sb. Tato novela zákona obsahující řadu změn i v jiných zákonech nabývá účinnosti dnem 1. května 2025 s výjimkou ustanovení obsažených v článku XV tohoto zákona. Vycházíme proto ze znění těchto změn v zákonu č. 247/2014 Sb. Službou péče o dítě v dětské skupině se podle znění § 2 odst. 1 zákona rozumí nezisková činnost spočívající v pravidelné péči o dítě od 6 měsíců věku do zahájení povinné školní docházky, která je poskytována mimo obydlí dítěte ve skupině dětí a která je zaměřena na zajištění potřeb dítěte, jeho výchovu a rozvoj schopností, kulturních, hygienických a sociálních návyků dítěte.
Poskytovat službu péče o dítě v dětské skupině rodiči dítěte lze na základě § 3 zákona jen na základě oprávnění k poskytování služby péče o dítě v dětské skupině. Toto oprávnění může být uděleno:
a) fyzické osobě, jde-li o službu péče o dítě v sousedské dětské skupině,
b) podnikající fyzické osobě za účelem poskytování služby péče o dítě v dětské skupině svým zaměstnancům a jejich rodinným příslušníkům,
c) podnikající právnické osobě, je-li služba péče o dítě v dětské skupině poskytována jako doplňková,
d) nepodnikající právnické osobě,
e) státu.
Evidenci poskytovatelů vede Ministerstvo práce a sociálních věcí. Za rodiče se pro účely tohoto zákona považuje též jiná osoba, které bylo rozhodnutím příslušného orgánu svěřeno dítě do péče nahrazující péči rodičů. Službou péče o dítě v sousedské dětské skupině se dle § 2 odst. 4 zákona rozumí služba péče o dítě v dětské skupině poskytovaná poskytovatelem služby péče o dítě v dětské skupině, který je zároveň pečující osobou.
V důvodové zprávě k návrhu zákona se mimo jiné uvádí:
l Návrh zákona zavádí poskytování služby péče o dítě v dětské skupině, kdy poskytovatel je zároveň fyzická osoba pečující o nejvýše 4 děti současně – tzv. sousedská dětská skupina. Jde o nový typ služby péče o děti v malém kolektivu dětí, tzv. sousedskou dětskou skupinu, za účelem zajištění péče o děti v případě, kdy rodič hodlá sladit svůj pracovní a rodinný život. Jedná se o službu, která současně v rámci malého kolektivu a v méně formálním prostředí bude zajišťovat potřeby dítěte a jeho rozvoj. Sousedská dětská skupina může být provozována v obydlí poskytovatele nebo v jiných vhodných prostorách.
l U podnikajících právnických osob se jedná o doplňkovou činnost k jejich hlavní činnosti, kterou provozují za účelem dosahování zisku.
l Fyzické osoby podnikající mohou poskytovat službu péče o dítě v dětské skupině jen svým zaměstnancům a jejich rodinným příslušníkům, ne široké veřejnosti, ani na základě smlouvy s jiným zaměstnavatelem, neboť služba péče o dítě v dětské skupině je neziskovou činností. I zde se tedy jedná o doplňkovou činnost k podnikatelské činnosti.
Na základě znění § 6 tohoto zákona je služba péče o dítě v dětské skupině poskytována bezúplatně nebo s částečnou nebo plnou úhradou rodiče. Poskytovatel je povinen stanovit kritéria, na základě kterých je v konkrétním případě určena výše úhrady nákladů za službu péče o dítě v dětské skupině. Poskytovatel je povinen vést účetní záznamy týkající se poskytování služby péče o dítě v dětské skupině, a to odděleně od ostatních účetních záznamů.
Dle § 20a odstavec 2 zákona platí, že čerpá-li poskytovatel příspěvek na provoz dětské skupiny, stanoví se maximální denní úhrada rodiče včetně DPH za službu péče o dítě v dětské skupině jako podíl čtyřnásobku měsíční minimální mzdy a koeficientu 261 (toto číslo odpovídá průměrnému počtu pracovních dnů včetně svátků v kalendářním roce). Maximální denní úhrada rodiče se stanoví při obsazení kapacitního místa dítětem ve věku od 6 měsíců do dne 31. srpna po dosažení 3 let a při obsazení kapacitního místa v sousedské dětské skupině. Částka maximální denní úhrady rodiče se zaokrouhlí na celé koruny dolů.
3.2 Daňové řešení nepeněžního benefitu ve formě použití zařízení péče o děti předškolního věku
GFŘ vydalo dne 1. února 2024 k otázce oceňování poskytovaného zaměstnaneckého benefitu ve formě použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona Metodiku zdanění firemních školek coby nepeněžního benefitu, v niž se mimo jiné uvádí: „Jak publikovalo Ministerstvo financí ČR, daňový režim bude vycházet z ceny obecních školek v příslušné lokalitě. Je-li obvyklá cena obecní školky v místě a čase na příklad 1 500 Kč měsíčně a zaměstnanec platí 500 Kč, do limitu pro osvobození benefitů se mu započítá 1 000 Kč. Platí-li zaměstnanec 1 500 Kč a více, do limitu se nezapočítá nic. Pro zachování právní jistoty bude v nadcházejících měsících provedena legislativně-technická úprava zákona o daních z příjmů a toto pravidlo bude v zákoně výslovně zakotveno. Tento metodický přístup budeme uplatňovat již od ledna 2024“.
Zákonem č. 163/2024 Sb. došlo v souvislosti s poskytováním benefitu zaměstnanci ve formě použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona k následujícím změnám v § 6 ZDP:
- V § 6 odst. 3 ZDP byl doplněn text následovně:
Příjmem se rozumí rovněž částka, o kterou je úhrada zaměstnance zaměstnavateli za poskytnuté plnění nižší, než je cena
a) určená podle zákona upravujícího oceňování majetku nebo cena, kterou účtuje jiným osobám,
b) stanovená podle odstavce 6 v případě poskytnutí motorového vozidla k používání pro služební i soukromé účely,
c) stanovená podle odstavce 17 v případě použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona (doplněné znění zákonem č. 163/2024 Sb.).
- Ustanovení § 6 ZDP bylo doplněno o odstavec 17, který zní:
Nepeněžní příjem zaměstnance ve formě použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona rodinným příslušníkem tohoto zaměstnance se ocení v místě a čase obvyklou cenou za použití mateřské školy zřízené státem, krajem, obcí nebo dobrovolným svazkem obcí, nebo nejvyšší měsíční úplatou za předškolní vzdělávání podle vyhlášky upravující předškolní vzdělávání, a to za každý kalendářní měsíc poměrně podle doby používání tohoto zařízení rodinným příslušníkem v daném měsíci. Způsob ocenění podle věty první zvolí zaměstnavatel.
Ve smyslu bodu 5 přechodných ustanovení novely ZDP obsažené v zákonu č. 163/2024 Sb. se nové znění obou ustanovení použilo již pro zdaňovací období roku 2024.
Poznámka
Zákonem č. 84/2025 Sb. došlo ke změně označení odstavce 17 jako odstavec 18.
Benefit poskytnutý zaměstnavatelem ve formě nepeněžního plnění související s použitím zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona, je zařazen dle zákona č. 470/2024 Sb. v roce 2025 mezi § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP s osvobozením všech benefitů poskytnutých zaměstnavatelem specifikovaných v tomto bodu 2 v úhrnu do výše poloviny průměrné mzdy za zdaňovací období, tedy v roce 2025 do výše 23 278,50 Kč.
Obecně platí, že pokud nejsou splněny podmínky pro osvobození výčtu poskytovaných plnění zaměstnanci zaměstnavatelem dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, pak nepeněžní příjem těchto plnění je u zaměstnance zdanitelným příjmem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP, který se zahrne rovněž do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Nepeněžní příjem se ocení ve smyslu § 6 odst. 3 písm. c) a odst. 17 ZDP. Zákon o oceňování majetku přitom definuje v § 2 odst. 1 cenu obvyklou, kterou se rozumí cena, která by byla dosažena při prodejích stejného, popřípadě obdobného majetku nebo při poskytování stejné nebo obdobné služby v obvyklém obchodním styku v tuzemsku ke dni ocenění.
V případě poskytnutí peněžního příspěvku zaměstnanci na pobyt dítěte v mateřské škole jiného provozovatele, bude tento příjem součástí zdanění příjmů ze závislé činnosti a bude zahrnut do vyměřovacího základu pro obě pojištění.
3.3 Daňové řešení výdajů na provoz předškolního zařízení
Daňové řešení výdajů na provoz předškolního zařízení vyplývá z § 24 odst. 2 písm. zs) ZDP ve znění zákona č. 349/2023 Sb. s doplněním zákonem č. 84/2025 Sb. Uvádí se zde, že za výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů jsou považovány také výdaje v podobě:
1. výdajů na provoz vlastního zařízení péče o děti předškolního věku nebo mateřské školy, nebo
2. příspěvku na provoz zařízení péče o děti předškolního věku nebo mateřské školy zajišťovaný jinými subjekty pro děti, které jsou rodinnými příslušníky vlastních zaměstnanců.
Pokud bude zaměstnavatel postupovat podle § 24 odst. 2 písm. zs) ZDP a uplatní výdaje na provoz vlastního zařízení péče o děti předškolního věku nebo mateřské školy nebo příspěvek na provoz zařízení péče o děti předškolního věku nebo mateřské školy zajišťovaný jinými subjekty, a zaměstnanec za péči o dítě v takovém zařízení bude hradit zvýhodněnou cenu, anebo tato služba bude zaměstnanci poskytnuta bezplatně, pak se na zaměstnance nebude vztahovat osvobození od daně dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP.
Pokud se zaměstnavatel rozhodne, že výdaje na provoz vlastního zařízení péče o děti předškolního věku nebo mateřské školy nebo příspěvek na provoz zařízení péče o děti předškolního věku nebo mateřské školy zajišťovaný jinými subjekty nebude uplatňovat jako své daňové výdaje, pak bude nepeněžní plnění na straně zaměstnance osvobozeno od daně z příjmů dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP do výše souhrnného limitu pro všechny benefity ve smyslu § 6 odst. 9 písm. d).
? Příklad 6
Dítě zaměstnance navštěvuje v roce 2025 bezplatně mateřskou školu, kterou provozuje jeho zaměstnavatel. Mateřská škola je určena výlučně pro zaměstnance tohoto zaměstnavatele. Výdaje na provoz mateřské školy uplatňuje zaměstnavatel do svých daňových nákladů.
Pokud zaměstnavatel postupuje dle § 24 odst. 2 písm. zs) ZDP a výdaje na provoz mateřské školy uplatní jako výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, pak nelze uplatnit u zaměstnance osvobození podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP. Nepeněžní příjem zaměstnance se ocení ve smyslu § 6 odst. 17 ZDP a tato částka bude podléhat u zaměstnance zdanění a rovněž se bude zahrnovat do vyměřovacího základu pro stanovení pojistného na zdravotní a sociální pojištění.
? Příklad 7
Dítě zaměstnance navštěvuje v roce 2025 mateřskou školu, kterou provozuje jeho zaměstnavatel. Zaměstnanec platí za pobyt dítěte ve firemní mateřské škole sníženou měsíční úplatu ve výši 400 Kč, přičemž částka, za kterou je poskytována „obecní mateřská škola“, činí v dané lokalitě 1 100 Kč.
Pokud zaměstnavatel postupuje dle § 24 odst. 2 písm. zs) ZDP a výdaje na provoz mateřské školy uplatní jako výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, pak se na zaměstnance nebude vztahovat osvobození od daně dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP. Nepeněžní příjem zaměstnance ve výši rozdílu mezi úplatou za pobyt dítěte v “obecní mateřské škole“ a úplatou zaměstnance (v našem případě 700 Kč měsíčně) bude podléhat u zaměstnance zdanění a rovněž se bude zahrnovat do vyměřovacího základu pro stanovení pojistného na zdravotní a sociální pojištění.
Pokud by však zaměstnavatel tento výdaje na provoz mateřské školy hradil ze sociálního fondu nebo jako nedaňový náklad, pak by na straně zaměstnance šlo o nepeněžní příjem ve výši 700 Kč osvobozený od daně z příjmů dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP, a to do celkové výše stanovené pro všechny poskytované benefity obsažené v ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP (v roce 2025 souhrnně do výše 23 278,50 Kč za zdaňovací období).
? Příklad 8
Zaměstnavatel přispívá na pobyt dítěte zaměstnance v zařízení péče o děti předškolního věku provozované jiným subjektem. Jedná se o nepeněžní příspěvek ve výši 1 200 Kč měsíčně, který je hrazen zaměstnavatelem přímo provozovateli předškolního zařízení po celý rok 2025.
Pokud zaměstnavatel využije znění § 24 odst. 2 písm. zs) ZDP a poskytnutý příspěvek za pobyt dítěte jeho zaměstnance v zařízení péče o děti předškolního věku provozované jiným subjektem uplatní jako výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, pak bude nepeněžní příjem zaměstnance ve výši 1 200 Kč měsíčně podléhat u zaměstnance zdanění a rovněž se bude zahrnovat do vyměřovacího základu pro stanovení pojistného na zdravotní a sociální pojištění.
Pokud by však zaměstnavatel tento příspěvek hradil ze sociálního fondu nebo jako nedaňový náklad, pak bude u zaměstnance nepeněžní příjem osvobozen od daně z příjmů dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP do celkové výše stanovené pro všechny poskytované benefity obsažené v ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP (v roce 2025 souhrnně do výše 23 278,50 Kč za zdaňovací období). Například pokud zaměstnavatel v prosinci 2025 poskytne zaměstnanci kromě měsíčního nepeněžního příspěvku 1 200 Kč na pobyt jeho dítěte v předškolním zařízení ještě nepeněžní příspěvek na úhradu pobytu s rodinou ve Vysokých Tatrách ve výši 28 000 Kč, bude u zaměstnance připočten ke zdanění současně s jeho mzdou za měsíc prosinec 2025 nepeněžní příjem ve výši (1 200 Kč × 12 měsíců + 28 000 Kč) – 23 278,50 Kč = 19 121,50 Kč.
Ing. Ivan Macháček
